Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 13 марта 2008 г. N А21-2942/2007 Заявление ООО о признании недействительным решения ИФНС о доначислении ЕСН, начислении пеней не удовлетворено, поскольку, в частности, предусмотренная НК РФ налоговая льгота по ЕСН не распространяется на правоотношения по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование

ГАРАНТ:

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 16 декабря 2008 г. N 8851/08 настоящее постановление, решение Арбитражного суда Калининградской области от 05.07.2007 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.10.2007 по тому же делу отменены в части отказа в признании решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду от 09.03.2007 N 21596 недействительным в отношении доначисления 366 904 рублей единого социального налога и начисления пеней на данную сумму

Названное решение инспекции в этой части признано недействительным

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 13 марта 2008 г. N А21-2942/2007

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 декабря 2007 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Асмыковича А.В., Корабухиной Л.И.,

рассмотрев 11.03.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Бизи" на решение Арбитражного суда Калининградской области от 05.07.2007 (судья Шкутко О.Н.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.10.2007 (судьи Семиглазов В.А., Масенкова И.В., Третьякова Н.О.) по делу N А21-2942/2007,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Бизи" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду (далее - Инспекция) от 09.03.2007 N 21596.

Решением суда от 05.07.2007, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 02.10.2007, в удовлетворении заявленных требований заявителю отказано.

В кассационной жалобе Общество просит отменить вынесенные судебные акты, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права. Податель жалобы полагает, что судебные инстанции не применили подлежащие применению нормы материального права, а именно положения статей 4, 52 и 56 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Ссылка суда первой инстанции на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2005 N 15834/04 и решение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.10.2003 N 7303/07, по мнению Общества, является "некорректной". Вместе с тем, как указывает налогоплательщик, суды необоснованно не приняли во внимание правовую позицию, изложенную Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 20.01.2004 N 11420/03, согласно которой "сумма налоговых льгот при исчислении налога вычитается из налоговой базы, затем к получившейся разнице применяется ставка налога". Заявитель также считает, что апелляционная инстанция не рассмотрела "коллизию между решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.10.2004 N 4115/04 и судебными актами, ссылка на которые имелась в апелляционной жалобе". Вывод судов о несущественности нарушения Инспекцией срока проведения камеральной проверки Общество также считает неправомерным.

Стороны о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом, однако представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела камеральную налоговую проверку представленных Обществом расчетов по авансовым платежам по единому социальному налогу (далее - ЕСН) для лиц, производящих выплаты физическим лицам, за 9 месяцев 2006 года и квартальный 2006 год.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что в нарушение абзаца 4 пункта 3 статьи 243 НК РФ Обществом в отчетном периоде (9 месяцев 2006 года) по ЕСН, подлежащему уплате в федеральный бюджет, неправомерно применен налоговый вычет, превышающий сумму фактически уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на 380 778 руб.

По результатам проверки Инспекция вынесла решение от 09.03.2007 N 21596, которым отказала Обществу в привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 109 НК РФ ввиду отсутствия события налогового правонарушения. При этом заявителю предложено уплатить 380 778 руб. ЕСН, являющегося суммой положительной разницы между примененным налоговым вычетом и уплаченными страховыми взносами, 33 274 руб. 98 коп. начисленных пеней, а также внести необходимые исправления в бухгалтерский учет. Всего по решению налогового органа подлежит взысканию в федеральный бюджет 414 052 руб. 98 коп.

Общество не согласилось с названным решением и обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Суды первой и апелляционной инстанций, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходили из того, что льготы, предусмотренные статьей 239 НК РФ, распространяются только на ту часть денежных средств, которая зачисляется в федеральный бюджет в виде ЕСН, и не применяются к страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. В результате объем предоставляемых льгот налогоплательщикам, указанным в статье 239 НК РФ, в абсолютном значении уменьшился на сумму страховых взносов, исчисленных с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение расчетного периода 100 000 руб. на каждого работника, являющегося инвалидом 1-й, 2-й или 3-й группы.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и проверив доводы, изложенные в жалобе, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов в силу следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ налогоплательщиками ЕСН признаются в том числе организации, производящие выплаты физическим лицам.

Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения признаются выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, выплачиваемые налогоплательщиками в пользу физических лиц.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 239 НК РФ от уплаты ЕСН освобождаются организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов и в которых среднесписочная численность инвалидов составляет не менее 50%, а доля заработной платы инвалидов в фонде оплаты труда составляет не менее 25%.

Статья 243 НК РФ регламентирует порядок исчисления, порядок и сроки уплаты налога налогоплательщиками, производящими выплаты физическим лицам. Пункт 2 этой статьи предусматривает, что сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ). При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

В соответствии с абзацем 4 пункта 3 статьи 243 НК РФ в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу.

Конституционный Суд Российской Федерации в определениях от 04.10.2005 N 436-0 и от 08.11.2005 N 457-0 указал, что статьей 243 НК РФ, регулирующей порядок исчисления, порядок и сроки уплаты ЕСН, налогоплательщикам предоставлено право уменьшать его сумму, подлежащую уплате в федеральный бюджет, на сумму начисленных за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, и предусмотрено, что в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы ЕСН; данные о сумме налогового вычета, которым воспользовался налогоплательщик, а также о суммах фактически уплаченных за тот же период страховых взносов отражаются в расчете, представляемом им в налоговый орган.

Из материалов дела видно и судами установлено, что согласно расчету авансовых платежей по ЕСН, представленному Обществом, налоговая база (федеральный бюджет) за 9 месяцев 2006 года составила 2 719 847 руб., сумма исчисленных авансовых платежей - 543 969 руб., налоговый вычет - 380 778 руб., сумма налоговых льгот за отчетный период - 2 620 744 руб., сумма авансовых платежей, не подлежащая уплате в связи с применением налоговых льгот за отчетный период, - 157 245 руб. (правила расчета приведены в рекомендациях по заполнению расчетов авансовых платежей по ЕСН для лиц, производящих выплаты физическим лицам, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 17.03.2005 N 40 н), сумма авансовых платежей по налогу за отчетный период - 5 946 руб. (543 969 руб. (сумма исчисленных авансовых платежей) - 380 778 руб. (налоговый вычет) - 157 245 руб. (сумма авансовых платежей, не подлежащая уплате в связи с применением налоговых льгот за отчетный период).

Из приведенного расчета, как обоснованно указали судебные инстанции, следует, что при расчете налога Обществом учтено право на льготу в сумме авансовых платежей, не подлежащих уплате в связи с применением налоговых льгот, тогда как льготы, предусмотренные статьей 239 НК РФ, распространяются только на ту часть денежных средств, которая зачисляется в федеральный бюджет в виде ЕСН, и не применяются к страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

Апелляционный суд правильно указал на то, что с принятием Закона N 167-ФЗ и Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ "О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Закон N 198-ФЗ) ЕСН был модифицирован: произошло разграничение сумм, поступающих в Пенсионный фонд Российской Федерации. Одна часть, исчисляемая по ставкам, установленным статьей 22 Закона N 167-ФЗ, стала зачисляться на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии в виде страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Другая часть, исчисляемая по ставке, предусмотренной статьей 241 НК РФ, за вычетом исчисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, - в федеральный бюджет на финансирование выплат базовой части трудовой пенсии.

Таким образом, объем предоставляемых льгот налогоплательщикам, указанным в статье 239 НК РФ, в абсолютном значении уменьшился на сумму страховых взносов, исчисленных с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение расчетного периода 100 000 рублей на каждого работника, являющегося инвалидом 1-й, 2-й или 3-й группы.

Данная правовая позиция изложена в решении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.10.2004 N 4115/04.

Кроме того, в соответствии со статьей 3 Закона N 167-ФЗ страховые взносы на обязательное пенсионное страхование - это индивидуально возмездные обязательные платежи, которые уплачиваются в бюджет Пенсионного фонда РФ и персональным целевым назначением которых является обеспечение права гражданина на получение пенсии по обязательному пенсионному страхованию в размере, эквивалентном сумме страховых взносов, учтенной на его индивидуальном лицевом счете.

Названное определение страховых взносов не соответствует понятию налога, приведенному в пункте 1 статьи 8 НК РФ. В силу Закона N 167-ФЗ и Закона N 198-ФЗ страховые взносы на обязательное пенсионное страхование исключены из состава ЕСН, в связи с чем на указанные взносы не может распространяться статья 239 НК РФ, предоставляющая отдельным категориям налогоплательщиков льготы по ЕСН. Вместе с тем Закон N 167-ФЗ не содержит специальных норм, предоставляющих организациям, производящим выплаты физическим лицам, льготы по уплате страховых взносов.

Аналогичная позиция приведена в пункте 7 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.08.2004 N 79.

Следовательно, вывод судов о том, что положения статьи 239 НК РФ не распространяются на правоотношения по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, является правильным и соответствующим материалам дела. При названных обстоятельствах оснований для признания оспариваемого решения налогового органа недействительным в данном случае не имеется.

Довод Общества о том, что суды необоснованно не применили подлежащие применению нормы статей 4, 52 и 56 НК РФ, кассационной инстанцией отклоняется, поскольку в рассматриваемом случае суды правильно применили те нормы материального права, которые регулируют спорные правоотношения, а именно положения главы 24 Налогового кодекса Российской Федерации со ссылками на сложившуюся судебную практику по данной категории дел. Статьи 4, 52 и 56 НК РФ в конкретном случае носят общий характер и не могут быть положены в основу судебного акта, поскольку порядок исчисления, порядок и сроки уплаты ЕСН регламентируют иные положения Налогового кодекса Российской Федерации, которые и применены судами. В связи с этим названный довод заявителя не свидетельствует о незаконности решения суда и постановления апелляционной инстанции.

Не принимается кассационной коллегией и довод подателя жалобы о том, что ссылка суда первой инстанции на постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.06.2005 N 15834/04 и решение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 08.10.2003 N 7303/07 является "некорректной". Положения названных судебных актов, по мнению кассационной инстанции, могут быть применены в данном случае, поскольку содержат заключения, подтверждающие выводы суда первой инстанции, изложенные им в решении, и не входят в противоречие с содержанием судебного акта. При этом в кассационной жалобе Общество не указывает, какие негативные последствия повлекло указание в решении на судебные акты вышестоящей инстанции и как это повлияло на законность принятого решения.

Заявитель в своей жалобе также отмечает, что апелляционная инстанция не рассмотрела "коллизию между решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27.10.2004 N 4115/04 и судебными актами, ссылка на которые имелась в апелляционной жалобе", а также не приняла во внимание правовую позицию, изложенную Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 20.01.2004 N 11420/03, согласно которой "сумма налоговых льгот при исчислении налога вычитается из налоговой базы, затем к получившейся разнице применяется ставка налога".

В данном случае апелляционная инстанция приняла во внимание ссылки Общества на указанные в апелляционной жалобе судебные акты, однако мотивированно отклонила позицию заявителя как противоречащую нормам материального права, что не является нарушением прав и законных интересов Общества. Более того, апелляционный суд правомерно отметил, что предметом рассмотрения Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по делу N 11420/03 было решение вопроса о применении надлежащей ставки налога к налоговой базе в части превышения 100 000 руб. применительно к индивидуальному предпринимателю, применяющему упрощенную систему налогообложения. Порядок исчисления ЕСН налогоплательщиками, не являющимися работодателями, иной и регулируется статьей 244 НК РФ. В соответствии с этим порядком применение налогового вычета в виде начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование не предусмотрено.

Вместе с тем в полномочия суда апелляционной инстанции не входит рассмотрение коллизий права, поскольку он проверяет законность и обоснованность обжалуемого судебного акта и его соответствие нормам материального права в пределах доводов поданной жалобы. В компетенцию апелляционной инстанции не входит и проверка соответствия одного судебного акта другому, тем более вышестоящих инстанций. Апелляционный суд дал надлежащую правовую оценку всем доводам Общества и представленным им доказательствам с учетом конкретных фактических обстоятельств настоящего дела. Таким образом, довод Общества о неполном исследовании апелляционным судом материалов дела подлежит отклонению как необоснованный.

Заявитель также полагает, что вывод судов о несущественности нарушения срока проведения камеральной проверки является ошибочным.

Кассационная инстанция считает такой довод несостоятельным ввиду того, что Общество не указывает, каким образом были ущемлены его процессуальные гарантии и какие последствия возникли в связи с этим. При таких обстоятельствах судебные инстанции правильно признали нарушение Инспекцией срока проведения камеральной проверки несущественным, поскольку судами не установлено отрицательных последствий, ущемивших права и законные интересы Общества. На эти же последствия заявитель не ссылается и в кассационной жалобе.

Учитывая изложенное, кассационная коллегия считает, что обжалуемые судебные акты следует оставить без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу Общества - без удовлетворения.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 05.07.2007 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.10.2007 по делу N А21-2942/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Бизи" - без удовлетворения.

Председательствующий

В.В. Дмитриев

Судьи

А.В. Асмыкович

Л.И. Корабухина