Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 17 марта 2008 г. N А56-6530/2007 Заявление ООО о признании недействительным решения ИФНС о привлечении к налоговой ответственности, доначислении налогов и пеней частично удовлетворено, так как, в частности, требование о представлении документов исполнено ООО без составления описи, то есть документы представлены непосредственно проверяющим в ходе проведения налоговой проверки, а другое требование о представлении документов не содержит в своем составе указания на истребование договоров возмездного оказания услуг, следовательно, взыскание ИФНС штрафа за непредставление данных договоров не соответствует положениям НК РФ

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 17 марта 2008 г. N А56-6530/2007

ГАРАНТ:

См. также решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29 августа 2007 г.

См. также новое рассмотрение дела: постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 августа 2008 г.

См. также определения Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 18 января 2008 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Асмыковича А.В., судей Дмитриева В.В. и Корпусовой О.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "ОМЗ-Спецсталь" Буравлева В.О. (доверенность от 11.03.2008 N17Б/08), Искры В.В. (доверенность от 11.03.2008 N 18Б/08), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Санкт-Петербургу Зориной С.Ю. (доверенность от 10.01.2008 N 5), Фокиной И.И. (доверенность от 12.03.2008 N 12), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу Воробьева А.Б. (доверенность от 09.01.2008 N03-09/00028), Чикова Г.В. (доверенность 03.09.2007 N03-09/Д-17),

рассмотрев 13.03.2008 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Санкт-Петербургу и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.08.2007 (судья Соколова СВ.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.10.2007 (судьи Загараева Л.П., Будылева М.В., Горбачева О.В.) по делу N А56-6530/2007.

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "ОМЗ-Спецсталь" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция N20) от 09.12.2007 N03-311 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

В качестве второго заинтересованного лица к участию в деле привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция).

Решением суда первой инстанции от 29.08.2007 заявленные Обществом требования удовлетворены частично: в части доначисления налога на прибыль, пени и штрафа по эпизоду, связанному с исключением расходов, понесенных в 2003 году в сумме 47 569 500 руб., в 2004 году в сумме 82 248 000 руб.; по эпизоду, связанному с завышением величины резерва по сомнительным долгам за 2004 год в сумме 1699 000 руб. 57 коп. и за 2005 год в суммах 1699 000 руб. 57 коп. и 13 390 087 руб. 50 коп.; доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в суммах 24 318 540 руб.; 5 668 745 руб. 88 коп. и 1 940 338 руб. 99 коп., и единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 238 170 руб., а также соответствующих указанным эпизодам сумм пеней.

Кроме того, суд первой инстанции также признал недействительным оспариваемое решение налогового органа в части привлечения заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафов: 2 515 908 руб. по налогу на прибыль; 6 385 526 руб. по НДС и 47 634 руб. по ЕСН.

В остальной части в удовлетворении требований Обществу отказано.

Суд апелляционной инстанции постановлением от 24.10.2007 решение суда от 29.08.2007 изменил. Признал недействительным оспариваемое решение налогового органа в части:

- доначисления налога на прибыль по эпизоду, связанному с исключением из состава затрат расходов, понесенных в 2003 году в сумме 47 569 500 руб. и в 2004 году в сумме 82 248 000 руб.;

- доначисления налога на прибыль по эпизоду, связанному с завышением величины резерва по сомнительным долгам за 2004 год в размере 1 699 000 руб. 57 коп. и за 2005 год в сумме 1 699 000 руб. 57 коп.;

- доначисления налога на прибыль по эпизоду, связанному с завышением величины резерва по сомнительным долгам за 2005 год в сумме 13 390 087 руб. 50 коп.;

- доначисления 24 318 540 руб. НДС по эпизоду, связанному с непринятием сумм налоговых вычетов по договору, заключенному с общество с ограниченной ответственностью "ОМЗ";

- доначисления 5.668 745 руб. 88 коп. НДС по эпизоду, связанному с непринятием сумм налоговых вычетов по договору с ООО "Питерстройтрест";

- доначисления 1 940 338 руб. 99 коп. НДС по эпизоду, связанному с непринятием налоговых вычетов по договору с ООО "ТПК "Антей";

- доначисления 26 124 822 руб. НДФЛ по эпизоду, связанному с исполнением обязательств налогового агента;

- доначисления 238 170 руб. ЕСН по эпизоду, связанному с производством выплат по договорам гражданско-правового характера;

- доначисления пеней и штрафов по указанным эпизодам, а также применения ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в сумме 6 600 руб.

В остальной части в удовлетворении требований Обществу отказано.

В кассационной жалобе Инспекция N 20 просит отменить принятые по делу судебные акты в части удовлетворения требований заявителя, и отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований. Повторяя при этом доводы, изложенные в оспариваемом решении, податель жалобы считает, что принятые по делу судебные акты вынесены с нарушением норм материального и процессуального права без учета фактических обстоятельств дела, в связи с чем подлежат отмене.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить постановление суда апелляционной инстанции от 24.10.2007 по эпизоду, связанному с доначислением 26 124 822 руб. НДФЛ, а также соответствующих сумм пеней, оставив в силе в указанной части решение суда первой инстанции 29.08.2007. По мнению подателя жалобы, перечисление налога в бюджет по месту нахождения головной организации (в городе Екатеринбурге) не соответствует предписаниям пункта 7 статьи 226 НК РФ. В данном случае неправильное перечисление Обществом НДФЛ повлекло неисполнение налоговым агентом обязательства перед бюджетом Санкт-Петербурга и излишнюю уплату налога в бюджет Екатеринбурга, следовательно, заявителю правомерно произведены доначисления НДФЛ.

В представленном отзыве Общество просило оставить постановление от 24.10.2007 без изменения, а кассационную жалобу Инспекции N20 - без удовлетворения.

В судебном заседании представители налоговых органов поддержали доводы своих жалоб, а представители Общества просили оставить кассационные жалобы без удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Согласно акту от 29.12.2006 N03-311 Инспекция N20 провела выездную проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов, в том числе налога на прибыль, НДС, ЕСН и НДФЛ за период с 01.01.2003 по 31.12.2005, в ходе которой установила ряд налоговых правонарушений.

По результатам проверки и возражений Общества, поданных им на акт проверки, налоговым органом принято решение от 09.02.2007 N03-311 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ и пункту 1 статьи 126 НК РФ.

Общество оспорило названное решение налогового органа в судебном порядке.

Рассмотрение спора производится по эпизодам.

В оспариваемом решении Инспекция N 20 указывает на то, что Общество в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ неправомерно уменьшило полученные доходы на сумму документально неподтвержденных и экономически неоправданных управленческих расходов (пункт 2.3.1 акта проверки). По указанному эпизоду проверки налоговым органом исключено из состава затрат налогоплательщика, учитываемых при налогообложении по данному виду налога, расходов, понесенных в 2003 году в сумме 47 569 500 руб. и доначислено за 2004 год 12 171 779 руб. 76 коп. налога на прибыль.

Так, исходя из анализа документов, представленных Обществом в ходе выездной проверки, Обществу вменяется отсутствие документального подтверждения и экономическая оправданность расходов, произведенных в связи с исполнением договора от 02.06.2003 N У/0206-03, заключенного с ООО "ОМЗ" по оказанию консультационных услуг в области управления подразделениями Общества.

На этом основании налоговый орган пришел к выводу о том, что Общество неправомерно уменьшило в 2003 и 2004 годах финансовый результат на сумму произведенных расходов по оплате ООО "ОМЗ" управленческих услуг.

Суд кассационной инстанции считает, что, удовлетворяя требования заявителя по этому эпизоду, судебные инстанции правомерно исходили из следующего.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих полученные доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ, согласно которой для признания расходов (затрат) с целью налогообложения они должны соответствовать следующим условиям: быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

При этом первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме и содержат следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Судебные инстанции на основании исследования материалов дела установили, что представленные Обществом акты приемки-сдачи услуг к договору от 02.06.2003 N У/0206-03 составлены в соответствии с законодательством Российской Федерации. Фраза "Исполнитель выполнил, а Заказчик принял в полном объеме услуги управления" свидетельствует о том, что услуги оценены сторонами и приняты без претензий.

Суд кассационной инстанции считает необоснованным довод налогового органа о том, что судебными инстанциями не принят во внимание факт подтверждения материалами дела экономической обоснованности данных расходов.

Как видно из материалов дела, налоговый орган в обоснование отсутствия экономической обоснованности расходов на услуги управления налоговый орган приводит самостоятельно произведенный расчет рентабельности в период действия договора от 02.06.2003 N У/0206-03. По мнению налогового органа, рентабельность в период действия договора на оказание услуг управления изменилась в сторону уменьшения.

В данном случае судами первой и апелляционной инстанций обоснованно указано на то, что при расчете рентабельности налоговые органы использовали показатели доходов от реализации, расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, в том числе управленческие услуги, внереализационных доходов и расходов и прибыли (убытка). Используемая формула расчета рентабельности, примененная налоговыми органами, некорректна и не отражает реального положения дел. Используя такую методику, при снятии любых расходов рентабельность будет увеличиваться.

Также судами установлено, что согласно показателям финансово-хозяйственной деятельности Общества, за время действия спорного договора в период 2003 - 2004 годов, убыток значительно уменьшился (с 156,1 млн. руб. в 2003 году до 31,5 млн. руб. в 2004 году), доходы от реализации существенно увеличились (с 3219,6 млн. руб. в 2003 году до 4427,7 млн. руб. в 2004 году).

Следует также отметить, что положениями пункта 1 статьи 252 НК РФ установлены общие характеристики определения в целях налогообложения налогом на прибыль организаций расходов налогоплательщика, которые, как уменьшающие полученные им доходы, учитываются при расчете налоговой базы данного налога. Учитывая многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов названными нормами не предусмотрен исчерпывающий перечень затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы.

Общие критерии отнесения тех или иных затрат к расходам, указанные в положениях статьи 252 и других статьях главы 25 НК РФ, должны применяться в системе действующего правового регулирования с учетом целей и общих принципов налогообложения, а также правовых позиций Конституционного Суда Российской Федерации.

Вместе с тем перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (статьи 253 - 255, 260 - 264 НК РФ). Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты, если они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 04.06.2007 N 366-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Данная позиция согласуется и с постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), в котором указано, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При таких обстоятельствах следует признать правомерными выводы судебных инстанций по указанному эпизоду, основания для отмены обжалуемых судебных актов в указанной части отсутствуют.

В оспариваемом решении Инспекция N 20 указывает на то, что Общество завысило величину резерва по сомнительным долгам в 2004 году на 1 699 000 руб. 57 коп и в 2005 году также на 1 699 000 руб. 57 коп.

По мнению Инспекции N 20, Общество в нарушение статьи 266 НК РФ необоснованно признало задолженность Общественного фонда восстановления и поддержки Свято-Троицкого Измайловского собора (далее - Общественный фонд) в сумме 1 699 000 руб. 57 коп. сомнительным долгом, так как по результатам проведенной встречной проверки данная задолженность по состоянию на 31.12.2004 погашена (пункт 2.4.1 акта проверки).

Судебные инстанции удовлетворили требования заявителя по этому эпизоду, и суд кассационной инстанции считает судебные акты по этому эпизоду законными и обоснованными.

Согласно договору поставки от 03.06.2003 Nsp03-6/811 и спецификаций к нему N 1-2003, N 2-2003, N 3-2004 Общество (поставщик) обязуется поставить, а Общественный фонд (поставщик) - принять и оплатить продукцию (элементы памятника Воинской славы).

В соответствии с договором поставки от 22.10.2003 N408-466-2003 и спецификации от 22.10.2003 N 1 Общественный фонд (поставщик) обязуется поставить, а Общество (покупатель) принять и оплатить лом и отходы вторичных черных металлов.

В ходе мероприятий налогового контроля налоговым органом установлено, что по данным Общественного фонда, за период с 01.01.2003 по 31.12.2005 отгружено продукции и оказано Обществу услуг по сборке на сумму 6 059 009 руб. 89 коп.; кредиторская задолженность перед Обществом полностью погашена, а именно: на сумму 2 200 000 руб. путем перечисления на расчетный счет; на сумму 2 160 009 руб. 32 коп. путем поставки по выставленным документам открытого акционерного общества (далее - ОАО) "СеверСталь" в адрес ООО "ОМЗ-Спецсталь" лома черных металлов (в количестве 707,3 тонн); на сумму 1 699 000 руб. 57 коп. путем поставки на основании письма от 22.04.2004 N210/31 Министерства обороны Российской Федерации в адрес ООО "ОМЗ-Спецсталь" лома черных металлов (в количестве 500,0 тонн).

По данным Общества за период с 01.01.2003 по 31.12.2005 отгружено продукции и оказано услуг по сборке для Общественного фонда на сумму 6 059 009 руб. 89 коп.; задолженность перед ООО "ОМЗ-Спецсталь" частично погашена в следующем порядке: на сумму 2 200 000 руб. - путем перечисления на расчетный счет; на сумму 2 160 009 руб. 32 коп. - путем поставки по выставленным документам ОАО "СеверСталь" в адрес ООО "ОМЗ-Спецсталь" лома черных металлов (в количестве 707,3 тонн); дебиторская задолженность Общественного фонда перед ООО "ОМЗ-Спецсталь" по состоянию на 31.12.2004 составила 1 699 000 руб. 57 коп.

Таким образом, Общество дебиторскую задолженность в сумме 1 699 000 руб. 57 коп. признало сомнительным долгом, так как она не погашена в сроки, установленные договором.

По результатам проведенных инвентаризаций дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2004, на 31.03.2005, на 30.06.2005, на 30.09.2005, на 31.12.2005 создан резерв по сомнительному долгу Общественного фонда со сроком возникновения свыше 90 дней в размере 1 699 000 руб. 57 коп., и в полной сумме включен в состав внереализационных расходов.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 НК РФ).

Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией (пункт 1 статьи 266 НК РФ в редакции, действовавшей в проверенный период).

Сумма резерва по сомнительным долгам в соответствии с пунктом 4 статьи 266 НК РФ определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности.

Как установлено судебными инстанциями и не оспаривается налоговым органом, согласно данным Общества отгрузка в адрес покупателя и оказание ему услуг произведено в общей сумме 6 059 009 руб. 89 коп. Указанная задолженность погашена путем безналичного перечисления денежных средств в сумме 2 200 000 руб. на расчетный счет Общества, в сумме 2 160 009 руб. 32 коп. посредством поставки Обществу лома черных металлов в количестве 707,3 тонн. Оставшаяся задолженность в размере 1 699 000 руб. 57 коп. в порядке, предусмотренном действующем законодательством, не погашена.

Суд апелляционной инстанции обоснованно отклонил ссылку налогового органа на письмо Министерства обороны Российской Федерации от 22.04.2004 N 310/31, поскольку указанный документ в силу пункта 1 статьи 252 НК РФ, не является документом, подтверждающим понесенный контрагентом Общества расходы по погашению кредиторской задолженности, способом, предусмотренным действующим законодательством. Как правильно указали судебные инстанции, содержание данного письма не позволяет утверждать об отгрузке в адрес Общества 500 тонн лома черных металлов. Данный документ свидетельствует лишь о возможных намерениях осуществления поставки.

Таким образом, судебные инстанции правомерно признали необоснованными выводы налогового органа о незаконном завышении Обществом внереализационных расходов в виде сумм резерва по сомнительным долгам в размере 1 699 000 руб. 57 коп.

В оспариваемом решении Инспекция N 20 указывает на то, что Общество в нарушение положений пункта 1 статьи 266 НК РФ необоснованно признало задолженность ООО "ОМЗ - Горное оборудование и технологии" в сумме 26 780 175 руб., что привело к завышению резерва по сомнительным долгам за 2005 год в размере 13 390 087 руб. 50 коп. Данные обстоятельства, по мнению налогового органа, послужили основанием для вывода о завышении Обществом размера убытка за указанный период на 13 390 087 руб. 50 коп.

Судебными инстанциями на основании исследования и оценки акта инвентаризации по состоянию на 31.03.2005 установлено, что задолженность ООО "ОМЗ - Горное оборудование и технологии" действительно включена в состав сомнительной задолженности. Однако согласно данным акта инвентаризации по состоянию на 30.06.2005 данной суммы задолженности в нем не поименовано.

Таким образом, Общество самостоятельно, в добровольном порядке, до возможного применения положений Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ совершило действия по исключению суммы задолженности "ОМЗ - Горное оборудование и технологии" из состава сомнительной задолженности. Данное обстоятельство, при условии расчета налога на прибыль нарастающим итогом (статья 286 НК РФ), свидетельствует о соблюдении Обществом предписаний статьи 266 НК РФ (в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ).

Суд кассационной инстанции считает ошибочной ссылку налогового органа на то, что суды не приняли во внимание тот факт, что действие статьи 266 НК РФ в редакции Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ распространяется на отношения, возникшие с 01.01.2005 и не может быть применима к рассмотренным правоотношениям (наличие задолженности в резерве по состоянию на 31.03.2005).

Действительно, Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ внесены изменения, в том числе и в пункт 1 статьи 266 НК РФ, согласно которым сомнительным долгом признается любая задолженность, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг. Вместе с тем, редакция названного закона распространятся на правоотношения, возникшие с 01.01.2005, и вступает в силу не ранее одного месяца после его опубликования.

Следует отметить, что налоговый орган в данном случае не учитывает то обстоятельство, что указанный нормативный акт по существу ухудшает положение названного налогоплательщика. В данном случае Общество в марте 2005 года не могло знать о действии данного закона и его содержании до даты опубликования Федерального закона от 06.06.2005 N 58-ФЗ. Следовательно, исполнить его предписания также не имело возможности.

Согласно положениям статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах, обратной силы не имеют.

При таких обстоятельствах судебные инстанции правомерно удовлетворили требования заявителя по этому эпизоду.

В оспариваемом решении Инспекция N 20 указывает на завышение Обществом величины сумм налоговых вычетов по НДС за 2003-2005 годы в размере 5 668 745 руб.88 коп. При этом налоговый орган ссылается на нарушение Обществом положений статьи 169, 171-172 НК РФ (пункты 2.6.1 и 2.6.2 акта проверки).

Так, в качестве основания для отказа в применении налогового вычета по счетам-фактурам по управленческим услугам Инспекция N 20 указывает на отсутствие в актах приемки-сдачи услуг перечня услуг и непредставление комплекта документов, подтверждающих пребывание специалистов ООО "ОМЗ" на территории Общества.

Кроме того, Обществу вменяется противоправное предъявление в составе налоговых вычетов сумм НДС, уплаченных поставщикам лома и отходов вторичных черных металлов ООО "Питерстройтрест" на основании договора поставки от 11.09.2003 N 408-405-2003 и ООО "ТПК "Антей" на основании договора поставки от 25.08.2004 N 408-391-2004.

Основанием данного вывода послужили материалы встречных проверок ООО "Питерстройтрест" и ООО "ТПК "Антей" и свидетельские показания руководителей Обществ.

При этом налоговый орган указал на то, что счета-фактуры, выставленные перечисленными организациями, оформлены с нарушением пункта 6 статьи 169 НК РФ, поскольку подписаны неустановленными лицами. Это обстоятельство подтверждают протоколы допроса физических лиц Бизина Н.И., Матюшина В.Н., Фастовец А.А., числящихся в качестве учредителей, директоров и бухгалтеров ООО "Питерстройтрест", ООО "ТПК Антей", проведенного налоговым органом в соответствии со статьей 90 НК РФ. Опрошенные лица заявили, что не имеют никакого отношения к деятельности вышеперечисленных организаций, не подписывали от имени соответствующих организаций никаких документов, касающихся взаимоотношений с Обществом.

Суд кассационной инстанции считает, что судебные инстанции правомерно признали доводы Инспекции N 20 необоснованными и соответственно правильно удовлетворили требования заявителя в этой части.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Из пункта 1 статьи 172 НК РФ следует, что налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат, если иное не установлено названной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет этих товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных этой же статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Следовательно, условиями для произведения вычета НДС по товарам (работам, услугам) являются: факт приобретения товаров (работ, услуг), оплата приобретенных товаров (работ, услуг); принятие приобретенных товаров на учет (оприходование); наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров с указанием суммы НДС.

Судебными инстанциями установлено и из материалов дела видно, что Общество представило в налоговый орган все надлежащим образом оформленные документы, подтверждающие обоснованность налоговых вычетов в соответствии с требованиями статьей 171-172 НК РФ. Информация, которой Общество располагало на момент совершения и исполнения сделок с перечисленными организациями, соответствует действительности ее отражения в Едином государственном реестре юридических лиц.

В Постановлении N 53 указано, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается статьями 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на орган, который принял решение.

Налоговый орган не представил судам доказательств получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Также не представлены налоговым органом и доказательства наличия у заявителя при заключении и исполнении сделок с контрагентами умысла, направленного на уклонение от уплаты налогов.

Следует также отметить, что приведенные Инспекцией N 20 в кассационной жалобе доводы по указанному эпизоду по существу направлены на переоценку обстоятельств, установленных судами первой и апелляционной инстанций, что в силу статьи 286 и части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Согласно доводам кассационных жалоб Инспекции и Инспекции N 20 заявителю вменяется неуплата НДФЛ за 2003 - 2004 годы в сумме 26 124 822 руб. в связи с неисполнением обязанностей налогового агента по НДФЛ в части перечисления названной суммы в бюджет Санкт-Петербурга. На сумму недоимки 26 124 822 руб. Обществу также доначислено 12 078 790 руб. пеней по НДФЛ.

Как видно из материалов дела, Общество в 2003 - 2004 годы, имея обособленное подразделение на территории Санкт-Петербурга, производило уплату сумм НДФЛ по месту постановки на налоговый учет Общества в городе Екатеринбурге. При этом Обществом перечислено в бюджет города Екатеринбурга 32 289 593 руб. НДФЛ.

Суд первой инстанции согласился с позицией налоговых органов по этому эпизоду и отказал заявителю в удовлетворении требований в этой части.

Суд апелляционной инстанции отменил решение суда в этой части и удовлетворил требования заявителя по этому эпизоду, установив, что уплата налога и пеней по этому эпизоду приведет к нарушению предписаний пункта 9 статьи 226 НК РФ о запрете уплаты НДФЛ за счет средств налогового агента.

Суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалоб налоговых органов по этому эпизоду и отмены постановления суда апелляционной инстанции.

Согласно пункту 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.

Пунктом 4 этой же статьи определено, что налоговые агенты, перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 7 статьи 226 НК РФ налоговые агенты - российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога, как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.

Пунктом 1 статьи 44 НК РФ определено, что обязанность по уплате налога возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах, а согласно подпункту 1 пункта 3 той же статьи НК РФ обязанность по уплате налога прекращается с уплатой налога налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 2 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика. При этом налог не признается уплаченным в случае отзыва налогоплательщиком или возврата банком налогоплательщику платежного поручения на перечисление суммы налога в бюджет (внебюджетный фонд), а также, если на момент предъявления налогоплательщиком в банк поручения на уплату налога этот налогоплательщик имеет иные неисполненные требования, предъявленные к счету, которые в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации исполняются в первоочередном порядке, и налогоплательщик не имеет достаточных денежных средств на счете для удовлетворения всех требований.

Таким образом, действующим законодательством о налогах и сборах установлено, что налог считается уплаченным при соблюдении следующих требований: в момент предъявления в банк поручения на уплату налога денежный остаток на счете налогоплательщика достаточен для уплаты налога (в том числе при наличии неисполненных требований, предъявленных к счету, которые в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации исполняются в первоочередном порядке); платежное поручение на перечисление суммы налога в бюджет не отозвано налогоплательщиком и не возвращено банком.

Иных требований действующим законодательством о налогах и сборах к признанию обязанности налогоплательщика (налогового агента) по уплате налога исполненной не установлено.

По мнению суда апелляционной инстанции, денежные средства перечислены в федеральный бюджет, что прямо следует из структуры КБК, а именно из его 12 - 13 разрядов, в которых указывается код элемента доходов. Код элемента доходов "01" в силу положений пункта 2 раздела 2 "Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации", утвержденных Приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 21.12.2005 N 152н, означает федеральный бюджет.

Вместе с тем согласно пункту 5 части 1 статьи 13 НК РФ НДФЛ является федеральным налогом.

В статье 48 Бюджетного кодекса Российской Федерации дано определение понятия "регулирующие доходы бюджетов".

Согласно этому определению регулирующие доходы бюджетов - федеральные и региональные налоги и иные платежи, по которым устанавливаются нормативы отчислений (в процентах) в бюджеты субъектов Российской Федерации или местные бюджеты на очередной финансовый год, а также на долговременной основе (не менее чем на 3 года) по разным видам таких доходов. При этом нормативы отчислений определяются Бюджетным кодексом Российской Федерации либо законом о бюджете того уровня бюджетной системы Российской Федерации, который передает регулирующие доходы, либо законом о бюджете того уровня бюджетной системы Российской Федерации, который распределяет переданные ему регулирующие доходы из бюджета другого уровня.

Кроме того, статьей 30 Бюджетного кодекса Российской Федерации установлен принцип разграничения доходов и расходов между уровнями бюджетной системы Российской Федерации, что означает закрепление соответствующих видов доходов (полностью или частично) и полномочий по осуществлению расходов за органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации и органами местного самоуправления.

В 2003 году согласно Приложению N 2 к Федеральному закону от 24.12.2002 N 176-ФЗ "О федеральном бюджете на 2003 год" НДФЛ полностью (100%) перечислялся в консолидированные бюджеты субъектов Российской Федерации. Аналогичная норма действовала и в 2004 году в соответствии с Федеральным законом от 23.12.2003 N 186-ФЗ "О федеральном бюджете на 2004 год".

Таким образом, заявитель обязан был перечислить в 2003 и 2004 годах 26 124 822 руб. НДФЛ в консолидированный бюджет города Санкт-Петербурга.

В то же время, как установлено судом апелляционной инстанции согласно материалам дела, Общество, обнаружив факты ошибочного перечисления НДФЛ в бюджет города Екатеринбурга, самостоятельно направляло соответствующие письма как в налоговый орган по месте своего нахождения в городе Екатеринбурге, так и по месте нахождения обособленного подразделения в городе Санкт-Петербурга с просьбой о возврате излишне уплаченного налога или о его зачете в порядке положений статьи 78 НК РФ (приложение N 2 к делу, листы 141-148).

В ответ на эти письма заявителя, налоговые органы по месту учета сообщили, что данный вопрос может быть решен только по результатам выездной налоговой проверки).

Однако по результатам выездной налоговой проверки заявителю доначислено за 2003 и 2004 годы 26 124 822 руб. НДФЛ Обществу и 12 078 790 руб. пеней по НДФЛ.

В данном случае повторная уплата Обществом за свой счет названных сумм НДФЛ и пеней на основании вынесенного Инспекцией N 20 решения, противоречит запрету, содержащегося в пункте 9 статьи 226 НК РФ о том, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается.

Кроме того, в судах трех инстанции налоговые органы не привели никаких письменных доказательств, не позволяющих в централизованном порядке Федеральной налоговой службе России совместно с Министерством финансов Российской Федерации, в которое входят органы Федерального казначейства России, перераспределить в установленном порядке спорную сумму налога.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 14.02.2006 N 11536/05 прямо указал на то, что федеральным законом от 24.12.2002 N 176-ФЗ "О федеральном бюджете на 2003 год" предусматривалось, что налог на доходы физических лиц, составляющий доходную часть бюджета Российской Федерации, подлежал учету и распределению органами федерального казначейства между уровнями бюджетной системы Российской Федерации по определенным нормативам. Согласно статье 7 Федерального закона от 24.12.2002 N 176-ФЗ "О федеральном бюджете на 2003 год" в целях обеспечения полноты учета и распределения доходов в соответствии с нормативами отчислений, установленными данным Законом, федеральные налоги и сборы подлежали зачислению в полном объеме на счета органов федерального казначейства для осуществления этими органами распределения доходов от их уплаты в порядке межбюджетного регулирования между федеральным бюджетом, бюджетами субъектов Российской Федерации, местными бюджетами и бюджетами закрытых административно-территориальных образований, а также бюджетами государственных внебюджетных фондов в случаях, установленных законодательством Российской Федерации.

Приказами Министерства финансов Российской Федерации от 29.12.2000 N 420 и от 31.12.2002 N 352 обязанность распределять доходы от поступления налогов и сборов между уровнями бюджетной системы Российской Федерации также возложена на органы федерального казначейства.

В соответствии с пунктом 7 статьи 226 НК РФ сумма НДФЛ, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из сумм дохода, подлежащего налогообложению, исчисляемого и выплачиваемого работникам этих подразделений. Поскольку сумма НДФЛ фактически поступила на счета органа федерального казначейства, следовательно, этот орган с учетом соответствующих полномочий вправе самостоятельно перераспределить зачисленную на соответствующие счета сумму данного налога между местными бюджетами.

В данном случае налоговые органы эти предписания при вынесении решения не учли.

Следует также отметить, что пунктом 5 статьи 78 НК РФ законодатель ограничил возможность зачета излишне уплаченного налога уровнем бюджета, в который этот налог зачислен. Положения Налогового кодекса Российской Федерации не содержат ограничений относительно места уплаты налога, а также того, уплачен этот налог со счета, открытого по месту нахождения структурного подразделения или по месту нахождения головной организации.

Суд кассационной инстанции также принимает во внимание положения статьи 30 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно пункту 1 которой налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 4 "Порядка учета Федеральным казначейством поступлений в бюджетную систему Российской Федерации и их распределения между бюджетами бюджетной системы Российской Федерации", утверждено Приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 16.12.2004 N 116н учет и распределение поступлений между бюджетами осуществляются органами Федерального казначейства, в том числе на основании уведомления налогового органа.

Согласно пункту 11 статьи 78 НК РФ правила данной статьи применяются также в отношении зачета или возврата излишне уплаченных сумм сбора и пеней и распространяются на налоговых агентов.

Таким образом, налоговый орган по месту постановки на учет в городе Екатеринбурге и налоговый орган по месту постановки на учет в городе Санкт-Петербурге, принявший оспариваемое решение, еще в 2004 году располагали соответствующими заявлениями Общества и обязаны были произвести действия, регламентированные статьей 78 НК РФ.

Невыполнение налоговым органом предписаний НК РФ не может порождать для налогового агента обязанностей по повторному внесению в бюджет соответствующих сумм налога и уплаты пени.

При таких обстоятельствах с учетом предписании, содержащихся в пункте 9 статьи 226 НК РФ о том, что уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается, у Инспекции N 20 отсутствовали правовые основания для требования о повторной уплате Обществом за счет своих средств НДФЛ и пеней в консолидированный бюджет города Санкт-Петербурга, в связи с чем основании для отмены или изменения постановления суда апелляционной инстанции по этому эпизоду суд кассационной инстанции не находит.

По эпизоду о привлечении заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания 7 950 руб. за непредставление 159 документов суд кассационной инстанции считает принятое по делу постановление суда апелляционной инстанции законным и обоснованным.

Согласно пункту 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, влечет взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый непредоставленный документ. Как следует из оспариваемого решения налогового органа (раздел 6 решения; том 1 лист дела 152) Обществом не представлены в срок следующие документы, трудовые договоры в количестве 64 штуки; договоры подряда с актами в количестве 81 штуки; договоры возмездного оказания услуг в количестве 14 штук, и всего - 159 документов. В качестве основания для привлечения к налоговой ответственности налоговый орган ссылается на несвоевременное исполнение Обществом требований о представлении документов от 05.06.2006 N03-137 и от 01.12.2006 N02-06/52, подтверждением чему являются описи представленных документов.

Вместе с тем судом апелляционной инстанции установлено, что требование о представлении документов от 05.06.2006 N03-137 исполнено Обществом без составления описи, то есть документы представлены непосредственно проверяющим в ходе проведения налоговой проверки, а требование о представлении документов от 01.12.2006 N02-06/52 не содержит в своем составе указания на истребование договоров возмездного оказания услуг.

Таким образом, взыскание налоговым органом штрафа в сумме 700 руб. за непредставление 14 штук договоров возмездного оказания услуг не соответствует положениям статьи 93 и пункта 1 статьи 126 НК РФ.

При этом суд апелляционной инстанции также правомерно указал на то, что Обществом 07.12.2006 налоговому органу представлены 202 трудовых договора, а . 08.12.2006 - трудовые договоры в количестве 64 штук, в связи с чем, применение ответственности в данном случае является обоснованным только за непредставление 27 трудовых договоров и в размере 1 350 руб.

Суд кассационной инстанции считает, что доводы жалобы по этому эпизоду направлены на переоценку установленных судом апелляционной инстанции фактических обстоятельств дела, что в суде кассационной инстанции не допускается.

По эпизоду, связанному с выводом налогового органа о невключении Обществом в 2003-2005 годах в объект налогообложения ЕСН, выплат по договорам гражданско-правового характера (подряда) в сумме 1017 640 руб., суд апелляционной инстанции в резолютивной части постановления от 24.10.22007 удовлетворил требования заявителя по этому эпизоду.

Однако при вынесении постановления по этому эпизоду суд апелляционной инстанции не учел следующие процессуальные предписания Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

В соответствии с частью 3 статьи 15 АПК РФ принимаемые арбитражным судом судебные акты должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Согласно с положениями статьи 271 АПК РФ в мотивировочной части постановления должны быть указаны фактические и иные обстоятельства дела, установленные судом; доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле; законы и иные нормативные правовые акты, которыми руководствовался суд при принятии решения, и мотивы, по которым суд не применил законы и иные нормативные правовые акты, на которые ссылались лица, участвующие в деле.

В мотивировочной части судебного акта должны содержаться также обоснования принятого судом постановления.

Как видно из резолютивной части оспариваемого решения суда первой инстанции от 29.08.2007 решение Инспекции N 20 от 09.02.2007 N 03-311 признано недействительным в части доначисления 238 170 руб. ЕСН, соответствующих сумм пеней и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ по указанному эпизоду.

Суд апелляционной инстанции, изменяя постановлением от 24.10.2007 решение суда первой инстанции от 29.08.2007, также признает только в резолютивной части названного постановления недействительным ненормативный акт налогового органа в оспариваемой части. В мотивировочной части обжалуемого постановления никаких выводов и установления фактических обстоятельств дела по этому эпизоду не имеется.

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "пунктом 3 статьи 287 АПК РФ"

следует читать "пунктом 3 части 1 статьи 287 АПК РФ"

В соответствии с пунктом 3 статьи 287 АПК РФ основанием для отмены постановления являются несоответствие выводов содержащихся в обжалуемом постановлении установленным по делу фактическим обстоятельствам или имеющимся в деле доказательствам.

Суд кассационной инстанции считает, что в нарушение положений статей 71 и 170, 271 АПК РФ суд апелляционной инстанции не указал в мотивировочной части постановления от 24.10.2007 мотивы, по которым он удовлетворяет требования Общества о признании оспариваемого решения налогового органа недействительным в части доначисления заявителю 238 170 руб. ЕСН по эпизоду, связанному с производством выплат по договорам гражданско-правового характера, доначисления заявителю соответствующих сумм пеней и привлечения его к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ по указанному эпизоду.

При таких обстоятельствах постановление суда апелляционной инстанции подлежит отмене в указанной части с направлением дела на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции.

При новом рассмотрении дела суду апелляционной инстанции следует учесть изложенное, оценить доводы и возражения сторон по указанному эпизоду проверки и отразить выводы суда в принятом по делу судебном акте в соответствии с требованиями статьи 271 АПК РФ, а также распределить судебные расходы по госпошлине за рассмотрение дела в судах трех инстанций.

Руководствуясь статьей 286 и пунктами 1 и 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.10.2007 по делу N А56-6530/2007 отменить в части признания недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Санкт-Петербургу от 09.02.2007 N03-311 по эпизоду доначисления 238 170 руб. единого социального налога, пеней и штрафных санкций, связанных с производством выплат по договорам гражданско-правового характера.

В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Тринадцатый арбитражный апелляционный суд.

В остальной части постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.10.2007 по настоящему делу оставить без изменения, а кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Санкт-Петербургу и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу - без удовлетворения.

Председательствующий

А.В. Асмыкович

Судьи

В.В. Дмитриев

O.A. Корпусова