Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 2 апреля 2008 г. N А05-6659/2007 Заявление ЗАО о признании частично недействительным решения ИФНС об отказе в возмещении НДС по экспортным операциям удовлетворено частично, поскольку, в частности, выявлены нарушения, допущенные при составлении первичных документов, а именно, представленные ЗАО в подтверждение налоговых вычетов по НДС первичные документы содержат недостоверные и противоречивые сведения, кроме того, отсутствуют доказательства, подтверждающие поставку металлолома ЗАО

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 2 апреля 2008 г. N А05-6659/2007

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Малышевой Н.Н., судей Ломакина С.А., Пастуховой М.В.,

рассмотрев 02.04.08 в открытом судебном заседании кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Металлпереработка" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 14.09.07 (судья Панфилова Н.Ю.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.12.07 (судьи Пестерева О.Ю., Виноградова Т.В., Маганова Т.В.) по делу N А05-6659/2007,

установил:

Закрытое акционерное общество "Металлпереработка" (далее - общество, ЗАО "Металлпереработка") обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (далее - инспекция) от 22.05.07 N 13-23-580.

Решением от 14.09.07 суд первой инстанции признал недействительным оспариваемое решение инспекции в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за декабрь 2006 года на 1 870 руб. 02 коп. по поставщику ООО "Агролес" и на 35 004 руб.97 коп. по поставщику ООО "Металл Инвест Компании". В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Постановлением суда апелляционной инстанции от 27.12.07 решение от 14.09.07 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, просит отменить судебные акты и передать дело на новое рассмотрение. Заявитель считает, что инспекция неправомерно отказала ему в возмещении НДС по поставщикам металлолома: ДОАО "Механизированная колонна N 88", ОАО "Архангельский траловый флот", ОАО "Соломбальский ЦБК", ОАО "Трест Спецдорстрой", так как ЗАО "Металлпереработка" представило все необходимые документы для получения налоговых вычетов по НДС. Судом первой инстанции неправомерно, по мнению общества, самостоятельно расширен перечень замечаний по первичным документам общества, , которые не заявлялись налоговым органом при принятии оспариваемого ЗАО "Металлпереработка" решения. Так суд сослался на дефекты в оформлении накладных по форме М-15 и отсутствие транспортных накладных по указанным поставщикам. Кроме того, заявитель не согласен с выводами судов о наличии в его действиях признаков недобросовестности при взаимоотношениях с поставщиком - ООО "Клен".

Кассационная жалоба рассмотрена в отсутствие представителей сторон, надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного заседания.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить судебные акты без изменения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах доводов жалобы.

Как следует из материалов дела, инспекция провела камеральную налоговую проверку налоговой декларации по НДС по налоговой ставке 0 процентов за декабрь 2006 года, представленной обществом 22.01.07, и документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 23.04.07 N 13-23-213, на основании которого принято решение от 22.05.07 N 13-23-580, согласно пункту 2 которого обществу уменьшен заявленный к возмещению на 989 042 руб. из бюджета НДС по налоговой ставке 0 процентов за декабрь 2006 года.

ЗАО "Металлпереработка" оспорило решение инспекции от 22.05.07 N 13-23-580 в части отказа в возмещении сумм НДС в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявление общества частично, сделав вывод, что решение инспекции от 22.05.07 N 13-23-580 не соответствует требованиям налогового законодательства в части уменьшения на 1 870 руб. 02 коп. предъявленного к возмещению НДС. Общество обжаловало судебные акты в части отказа в удовлетворении заявления.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив доводы жалобы, считает, ее не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Право налогоплательщика на возмещение НДС из бюджета и порядок реализации этого права при экспорте товаров (работ, услуг) установлены статьями 165, 171 НК РФ, пунктом 3 статьи 172, пунктом 4 статьи 176 НК РФ. Согласно названным нормам для подтверждения права на возмещение сумм НДС путем зачета или возврата из бюджета налогоплательщик обязан представить в инспекцию отдельную налоговую декларацию по ставке 0 процентов и предусмотренные статьей 165 НК РФ документы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных названной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Следовательно, для применения вычета по НДС необходимо подтвердить приобретение товаров (работ, услуг); принятие их на учет (оприходование); наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров с указанием суммы НДС.

Как правильно указал суд первой инстанции, право на применение налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов по НДС возникает у общества при наличии надлежащим образом оформленных документов, перечисленных в пункте 1 статьи 165 НК РФ и пункте 1 статьи 172 НК РФ.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что в решении от 22.05.07 N 13-23-580 инспекция не ссылается на несоответствие представленных обществом документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, требованиям налогового законодательства.

Налоговый орган в ходе проверки установил, что общество необоснованно предъявило к вычету НДС по поставщикам металлолома: ДОАО "Механизированная колонна N 88", ОАО "Архангельский траловый флот", ОАО "Соломбальский ЦБК", ОАО "Трест Спецдорстрой".

В подтверждение инспекция указывает на нарушения, в оформлении первичных документов, на основании которых товар оприходован обществом, а именно: при оформлении торговых операций не составлялись товарные накладные по форме ТОРГ-12, обществом представлены накладные на отпуск материалов на сторону формы N М-15; ряд приемосдаточных актов оформлен с нарушением Правил обращения с ломом и отходами черных металлов и их отчуждения, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 11.05.01 N 369 (далее - Правила обращения с ломом и отходами черных металлов и их отчуждения).

Из материалов дела следует, что общество заключило с ОАО "Архангельский траловый флот", ОАО "Соломбальский ЦБК", ОАО "Трест Спецдорстрой" (далее - поставщики) договоры от 01.01.06 N 9/8.01-06, от 04.04.05 N 8/13.01-05 и от 01.02.05 N 8/16,02-05, согласно пунктам 1.1 которых поставщик продает, а покупатель приобретает лом и отходы черных металлов.

Глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации не содержит специальных требований к объему и видам первичных документов, на основании которых налогоплательщик вправе принять приобретенный товар на учет.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон от 21.11.96 N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно пункту 2 статьи 9 Закона от 21.11.96 N 129-ФЗ первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Оприходование товара, полученного по сделкам купли-продажи, осуществляется на основании товарной накладной по форме ТОРГ-12, утвержденной постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 25.12.98 N 132.

В данном случае товарные накладные по унифицированной форме ТОРГ-12 не составлялись.

В кассационной жалобе общество указывает на то, что вместо товарных накладных формы ТОРГ-12 оно правомерно оформило накладные на отпуск материалов на сторону по форме N М-15.

Форма N М-15 "Накладная на отпуск материалов на сторону" утверждена постановлением Госкомстата Российской Федерации от 30.10.97 N 71а как унифицированная форма первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве.

Накладная на отпуск материалов на сторону (форма N М-15) применяется для учета отпуска материальных ценностей хозяйствам своей организации, расположенным за пределами ее территории, или сторонним организациям на основании договоров и других документов.

Суд первой инстанции правомерно, в соответствии с положениями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пунктом 29 установления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.01 N 5, принял и оценил представленные обществом накладные. Судом установлено, что в них отсутствуют отметки об отпуске и получении лома, реквизиты продавца и покупателя (адреса, телефоны, банковские реквизиты) данные о грузоотправителе и грузополучателе, а также их адреса, телефоны, банковские реквизиты. Поскольку первичные документы оформлены с нарушением установленных, требований суд признал, что они не могут являться основанием для оприходования товарно-материальных ценностей.

Согласно подпункту "б" пункта 20 Правил обращения с ломом и отходами черных металлов и их отчуждения при перевозке юридическими лицами лома и отходов черных металлов в обязательном порядке составляются: путевой лист; транспортная накладная и копии документов, подтверждающих право собственности на транспортируемые лом и отходы черных металлов по форме, предусмотренной приложением N 3 к названным Правилам.

Товарно-транспортные накладные представляются по форме, утвержденной постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 28.11.97 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте".

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что общество не представило транспортные накладные и путевые листы ни в инспекцию, ни в суд, а приемо-сдаточные акты признаны судами недостаточными доказательствами получения лома от названных организаций.

При таких обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанций сделали правильный вывод о том, что основания для применения налоговых вычетов по поставщикам металлолома: ДОАО "Механизированная колонна N 88", ОАО "Архангельский траловый флот", ОАО "Соломбальский ЦБК", ОАО "Трест Спецдорстрой" - отсутствуют.

Кассационная коллегия считает, что судебные акты в этой части не подлежат отмене.

Налоговый орган в ходе проверки установил, что общество неправомерно предъявило к вычету 915 360 руб. 56 коп. НДС по поставщику ЗАО "Клен" (пункт 8 раздела III решения от 22.05.07 N 13-23-580). В обоснование отказа в применении налоговых вычетов инспекция указывает на нарушения, допущенные при составлении первичных документов, а именно товарных накладных, приемосдаточных актов, и на отсутствие доказательств, подтверждающих доставку лома обществу (транспортных накладных, путевых листов).

Кроме того, инспекция ссылается на недобросовестность общества, его поставщика - ЗАО "Клен", а также иных поставщиков второго - третьего звеньев и создание ими "схемы" получения необоснованной налоговой выгоды.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что ЗАО "Металлпереработка" (далее - покупатель) и ЗАО "Клен" (далее - продавец) заключили договор продажи от 03.05.04 N 7/10-05-04, согласно пункту 1.1 которого продавец продает, а покупатель приобретает лом и отходы черных металлов (далее - металлолом), количество, цена и сроки поставки которых указаны в спецификации, являющейся неотъемлемой частью названного договора.

В соответствии с пунктом 2.2 договора продавец доставляет металлолом в приемный пункт покупателя своими силами и за свой счет.

Как следует из материалов дела, в ответе ЗАО "Клен" (письмо от 10.09.07) на определение арбитражного суда об истребовании доказательств от 27.08.07 по настоящему делу указано, что поставка металлолома в адрес ЗАО "Металлпереработка" производилась транзитом от поставщиков ЗАО "Клен" силами и средствами указанных поставщиков и покупателя. К письму приложены копии товарных накладных и приемосдаточных актов.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что в представленных обществом приемосдаточных актах либо не указан номер автомобиля, на котором доставлялся товар, что является нарушением пункта 10 Правил обращения с ломом и отходами черных металлов и их отчуждения, либо указан номер автомобиля, принадлежащего обществу.

Следовательно, суды первой и апелляционной инстанций правильно указали на то, что утверждение общества о поставке товара поставщиком ЗАО "Клен" своими силами и средствами, в связи с чем у общества отсутствуют транспортные накладные и путевые листы, не соответствует действительности.

На основании изложенного суды сделали правильный вывод о том, что во всех товарных накладных формы ТОРГ-12, представленных обществом в доказательство оприходования товаров, указаны недостоверные сведения о грузоотправителе.

Представленные ЗАО "Металлпереработка" счета-фактуры также содержат недостоверные сведения о грузоотправителе (ЗАО "Клен"),

В силу пункта 5 статьи 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны наименование и адрес грузоотправителя.

Согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Суд апелляционной инстанции правильно указал на то, что представленные обществом договоры, заключенные ЗАО "Клен" и его поставщиками, не являются доказательством поставки лома ЗАО "Клен" своими силами и средствами.

Суд апелляционной инстанции правомерно не принял во внимание письмо ЗАО "Клен" от 21.09.07 N 53 об ошибочности использования термина "транзит", поскольку доказательств осуществления поставки силами покупателя эта организация не представила.

Кроме того, осуществляя доставку лома собственным транспортом, общество в нарушение пункта 20 Правил обращения с ломом и отходами черных металлов и их отчуждения не составляло транспортные накладные и не оформляло путевые листы.

На основании изложенного суды первой и апелляционной инстанций сделали правильный вывод о том, что представленные обществом в подтверждение налоговых вычетов по НДС первичные документы содержат недостоверные и противоречивые сведения.

Налоговый орган также указывает на взаимосвязь общества и его поставщика - ЗАО "Клен" и направленность деятельности ЗАО "Металлпереработка" на получение необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.06 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.06 N 53) под налоговой выгодой для целей названного постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно пункту 5 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.06 N 53 о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

При этом необходимо иметь ввиду, что основанием для признания налоговой выгоды необоснованной не могут служить следующие обстоятельства: создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции; взаимозависимость участников сделок; неритмичный характер хозяйственных операций; нарушение налогового законодательства в прошлом; разовый характер операции; осуществление операции не по месту нахождения налогоплательщика; осуществление расчетов с использованием одного банка; осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций; использование посредников при осуществлении хозяйственных операций (пункт 6 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.06 N 53).

Однако эти обстоятельства в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности указанными в пункте 5 названного Постановления, могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что директором ЗАО "Металлпереработка" и учредителем ЗАО "Клен" являлся Корницкий Е.В., а учредителем ЗАО "Металлпереработка" и одновременно ЗАО "Клен" -Корницкая Е.Н., что подтверждается копиями выписок из Единого государственного реестра юридических лиц; ЗАО "Клен" осуществляло деятельность исключительно как посредник общества, что подтверждается данными книги продаж; при значительных оборотах по реализации лома в 2006 году ЗАО "Клен" получило всего 62 000 руб. прибыли от продаж; ЗАО "Клен" не имеет собственных производственных помещений, складов, транспортных средств, необходимых для занятия оптовой торговлей отходами и ломом; в этой организации практически отсутствует персонал, нет - должностей производственного и вспомогательного характера.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции обоснованно указал на то, что взаимосвязь общества и его поставщика - ЗАО "Клен" свидетельствует о получении обществом необоснованной налоговой выгоды.

В силу пункта 9 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.06 N 53 судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, является получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Суд апелляционной инстанции правильно указал на то, что ЗАО "Клен", осуществляя посредническую функцию, имело целью получение дохода не от реальной экономической деятельности, а за счет налоговой выгоды. Вся деятельность ЗАО "Клен" сводится к оформлению комплекта документов для дальнейшего возникновения у организации - экспортера права на возмещение НДС.

Кроме того, в решении от 22.05.07 N 13-23-580 налоговый орган ссылается на то, что ЗАО "Металлпереработка" известны факты недобросовестности ЗАО "Клен", на это указано в решениях инспекции в предыдущие налоговые периоды, и, продолжая взаимоотношения с данным поставщиком, общество действует без должной осмотрительности и осторожности.

Апелляционный суд обоснованно отклонил ссылку общества на определение Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.03 N 329-0 и постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.06 N 53, в которых указано, что налогоплательщик не может нести ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет, так как приведенные обстоятельства относятся только к добросовестным налогоплательщикам.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 3 определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.05 N 93-0, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Следовательно, как правильно указал суд апелляционной инстанции, документы, предъявляемые в целях уменьшения подлежащего уплате НДС, в совокупности должны достоверно подтверждать реальность произведенной операции. Таким образом, налогоплательщики обязаны предпринять все меры, предусмотренные законодательством, для представления достоверных первичных документов, на основании которых исчисляются и уплачиваются налоги.

С учетом изложенного и в связи с тем, что общество не представило доказательств фактической поставки лома в его адрес от поставщиков, цепочку которых замыкает ЗАО "Клен", суды сделали обоснованный вывод об отсутствии у общества в данном случае права для применения налоговых вычетов по НДС.

Кассационная коллегия не находит оснований для отмены судебных актов в указанной части.

Следует также отметить, что доводы кассационной жалобы аналогичны доводам, приведенным в апелляционной жалобе, и направлены на переоценку выводов судов первой и апелляционной инстанций, что в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции. Эти доводы исследованы судами, и им дана надлежащая правовая оценка.

Доводы заявителя о возможности ведения ЗАО "Клен" самостоятельной хозяйственной деятельности, отклоняются кассационной коллегией, поскольку в силу предоставленных Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации полномочий суд кассационной инстанции не принимает новых доказательств, которые не были представлены в суды нижестоящих инстанций. Заявитель участвовал в судебных заседаниях и согласно статье 65 названного Кодекса обязан был представить документы, подтверждающие его правовую позицию. В соответствии с частью 2 статьи 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судами на основе полного и всестороннего исследования представленных сторонами доказательств, нормы материального и процессуального права ими не нарушены, у суда кассационной инстанции нет оснований для отмены судебных актов и удовлетворения жалобы ЗАО "Металл переработка".

С учетом изложенного и руководствуясь статьями 286, 287 (пункт 1 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 14.09.07 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.12.07 по делу N А05-6659/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу закрытого акционерного общества "Металлпереработка" - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.Н. Малышева

Судьи

С.А. Ломакин

М.В. Пастухова