Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 30 апреля 2008 г. N А26-2820/2007 Дело по заявлению ООО о признании недействительным решения ИФНС в части начисления налога на прибыль, НДС, соответствующих пеней и штрафов направлено на новое рассмотрение в части начисления НДС, пени и штрафа по этому налогу по эпизодам двойного предъявления к вычету НДС, поскольку, в частности, представленный обществом расчет НДС не подтверждает факт повторного предъявления налога к вычету

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 30 апреля 2008 г. N А26-2820/2007

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кочеровой Л.И., судей Блиновой Л.В., Никитушкиной Л.Л. при участии от общества с ограниченной ответственностью "ИТЛ-Форс" Момотова А.Ю. (доверенность от 14.06.07), Лыкова В.А. (доверенность от 30.03.08 N 5), Захаровой Н.П. (доверенность от 10.01.08 N 1), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации N 1 по Республике Карелия Цыганова Ф.Р. (доверенность от 18.09.06 N 415), Сетовой М.А. (доверенность от 14.11.07 N 1), рассмотрев 23.04.08 в открытом судебном заседании кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "ИТЛ-Форс" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации N 1 по Республике Карелия на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 24.08.07 (судья Романова О.Я.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.01.08 (судьи Петренко Т.И., Савицкая И.Г., Семенова А.Б.) по делу N А26-2820/2007,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "ИТЛ-Форс" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации N 1 по Республике Карелия (далее - инспекция) от 08.05.07 N 13-04/12 в части начисления 65 621 руб. налога на прибыль, 4 424 452 руб. налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пени, а также привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и пунктом 3 статьи 120 НК РФ, в виде штрафов.

Решением суда от 24.08.07, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 23.01.08, заявленные налогоплательщиком требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным оспариваемое решение инспекции в части начисления обществу 65 621 руб. налога на прибыль и налога на добавленную стоимость по эпизодам, изложенным в пунктах 5.1.5, 5.2.1 (в части начисления 8 333 руб. налога на добавленную стоимость), 5.2.2, 5.2.3 оспариваемого решения инспекции, соответствующих пеней и штрафов, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 НК РФ и пунктом 3 статьи 120 НК РФ. В удовлетворении остальной части требований обществу отказано.

В кассационной жалобе общество просит отменить принятые по делу судебные акты в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции о доначислении 2 620 644 руб. налога на добавленную стоимость (пункты 5.1.1-5.1.4 оспариваемого решения). По мнению подателя жалобы, судебными инстанциями неправильно применены положения подпункта 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ и сделан необоснованный вывод об отсутствии у общества оснований для применения ставки 0% при совершении операций по реализации лесоматериалов в таможенном режиме экспорта иностранной фирме АО "Денки".

В кассационной жалобе инспекция просит отменить принятые по делу судебные акты в части признания недействительным решения налогового органа по эпизодам доначисления 106 977 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за апрель 2006 года (пункт 5.1.5 решения), 1 662 517 руб. НДС за 2005 год (пункт 5.2.2 решения), 19 259 руб. НДС за 2006 год (пункт 5.2.3 решения), соответствующих сумм пени и штрафных санкций, и направить дело в обжалуемой части на новое рассмотрение. По мнению налогового органа, глава 21 НК РФ не предусматривает возможность налогоплательщика предъявлять налоговые вычеты к возмещению из бюджета дважды - в том налоговом периоде, когда они уплачены поставщикам и, в дальнейшем, при отгрузке товаров на экспорт. При осуществлении операций по реализации товаров на экспорт суммы НДС, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг) и ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению. При отгрузке товаров на экспорт, общество не восстановило суммы НДС, заявленные ранее к вычетам по внутреннему рынку.

В судебном заседании представители общества и инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационных жалобах, и просили их удовлетворить.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности и своевременности перечисления налога на прибыль, налога на имущество, земельного налога, транспортного налога, единого социального налога, местных налогов и сборов за период с 01.01.03 по 31.12.05, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.03 по 30.09.06, валютного законодательства.

По результатам проверки составлен акт от 23.03.07 N 13-04/7, на основании которого с учетом разногласий общества принято решение от 08.05.07 N 13-04/12 о доначислении обществу ряда налогов, соответствующих пени, а также привлечении к налоговой ответственности.

Общество не согласилось с решением инспекции и частично оспорило его в арбитражном суде.

В частности при проверке обоснованности применения налоговой ставки 0% и налоговых вычетов по НДС, заявленных обществом в декларациях за 9 месяцев 2003 года, за первый квартал 2004 года и за 2005 год установлено, что в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, подпункта 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ налогоплательщик не подтвердил обоснованность применения налоговой ставки 0% при реализации лесотоваров финской фирме АО "Денки" в счет расчетов за услуги по заготовке древесины (валка леса, обрезка сучьев, разделка на сортименты, сортировка, вывозка к верхнему складу и штабелевка), оказанные последней обществу на территории Российской Федерации по бартерным контрактам (пункты 5.1.1-5.1.4). По мнению инспекции, в контрактах не определен ряд условий, являющихся обязательными для внешнеторговых бартерных договоров, в связи с чем указанные контракты нельзя отнести к таковым. Следовательно, и документы, представленные обществом в соответствии с последним абзацем подпункта 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ, нельзя признать в качестве подтверждающих операции реализации лесоматериалов на экспорт в счет расчетов за услуги по лесозаготовкам. Делая указанные выводы, налоговый орган сослался на Указ Президента Российской Федерации от 18.08.96 N 1209 "О государственном регулировании внешнеторговых бартерных сделок" (далее - Указ N 1209).

В соответствии с пунктом 2 Указа N 1209 бартерные сделки совершаются в простой письменной форме путем заключения двустороннего договора мены, который должен соответствовать следующим требованиям:

а) договор должен иметь дату и номер;

б) договор оформляется в виде одного документа (за исключением бартерных сделок, заключаемых в счет выполнения международных соглашений, - в этом случае допускается оформление договора в виде нескольких документов, в которых должны содержаться сведения, позволяющие отнести договор к конкретному соглашению, а также установить взаимосвязь этих документов в целях определения условий исполнения бартерной сделки);

в) в договоре должны быть определены:

номенклатура, количество, качество, цена товара по каждой товарной позиции, сроки и условия экспорта, импорта товаров;

перечень работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности, их стоимость, сроки выполнения работ, момент предоставления услуг и прав на результаты интеллектуальной деятельности;

перечень документов, представляемых российскому лицу для подтверждения факта выполнения работ, предоставления услуг и прав на результаты интеллектуальной деятельности;

порядок удовлетворения претензий в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения сторонами условий договора.

Пунктом 3 Указа N 1209 установлено, что российские лица, заключившие или от имени которых заключены бартерные сделки, обязаны в сроки, установленные законодательством Российской Федерации для исполнения текущих валютных операций, исчисляемые с даты выпуска экспортируемых товаров таможенными органами Российской Федерации либо с момента выполнения работ, предоставления услуг и прав на результаты интеллектуальной деятельности, обеспечить ввоз на таможенную территорию Российской Федерации эквивалентных по стоимости товаров, работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности с подтверждением факта ввоза соответствующими документами. Превышение указанных сроков и выполнение иностранным лицом встречного обязательства способом, не предусматривающим ввоза на таможенную территорию Российской Федерации товаров, работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности, допускаются лишь при условии получения разрешения, выдаваемого Министерством внешних экономических связей Российской Федерации.

Пунктом 5 Указа N 1209 также установлено, что при совершении бартерных сделок экспорт товаров, работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности может быть осуществлен только после оформления паспорта бартерной сделки в соответствии с пунктом 8 настоящего Указа. Таможенное оформление товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации в счет исполнения бартерных сделок, осуществляется при условии представления в таможенные органы Российской Федерации паспорта бартерной сделки.

Из приведенных норм права следует, что сделки могут считаться бартерными только при соблюдении ряда обязательных условий.

Отказывая в данном случае обществу в удовлетворении требования о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа по указанному эпизоду, судебные инстанции согласились с доводами инспекции о том, что сделки общества с финской компанией АО "Денки" нельзя отнести к внешнеторговым товарообменным (бартерным) операциям. При этом суды первой и апелляционной инстанций не дали правовой оценки представленным обществом контрактам на предмет их соответствия требованиям, установленным пунктом 2 Указа N 1209. Судебные инстанции не исследовали обстоятельства, связанные с выполнением взаимных обязательств по внешнеэкономическим контрактам на предмет соблюдения условий, установленных пунктом 3 Указа N 1209 (о необходимости получения разрешения, выдаваемого Министерством внешних экономических связей Российской Федерации). Не исследовали суды и вопрос об оформлении обществом паспорта бартерной сделки, наличие которого является одним из обязательных условий, позволяющих считать внешнеэкономическую сделку бартерной.

Кроме того, из материалов дела следует, что общество в качестве документов, подтверждающих право на применение ставки 0% при реализации товаров на экспорт в счет расчетов за оказанные финской компанией услуги по заготовке древесины на территории Российской Федерации, и предусмотренных последним абзацем подпункта 2 пункта 1 статьи 165 НК РФ, представило счета, выставленные АО "Денки" в адрес общества за услуги по лесозаготовкам, акты приемки выполненных работ по лесозаготовке, акты проведения взаимозачета между обществом и финской компанией, карточки счета 20 "Основное производство", подтверждающие отражение в бухгалтерском учете общества приобретенных работ (услуг) по лесозаготовке. Судебные инстанции не дали оценки указанным документам. Судами не исследован вопрос о том, каким образом оформлен вывоз товара в грузовых таможенных декларациях (далее - ГТД), в материалах дела ГТД, по которым товар вывезен в счет оплаты выполненных иностранной фирмой работ по заготовке древесины, отсутствуют. Поэтому кассационная инстанция считает подлежащим отмене решение суда первой инстанции и постановление апелляционного суда по указанному эпизоду, а дело в части начисления 2 620 644 руб. НДС по приведенным основаниям -направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду надлежит исследовать внешнеэкономические контракты общества, заключенные с АО "Денки" на предмет их соответствия требованиям пункта 2 Указа N 1209 и соблюдения условий совершения бартерных сделок, предусмотренных названным Указом. Дать правовую оценку документам, представленным обществом в обоснование правомерности применения ставки 0% по этим сделкам и вынести законное и обоснованное решение.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что общество дважды предъявило к вычету НДС по отдельным счетам-фактурам: в декларациях по внутреннему рынку и после осуществления операций по реализации товаров на экспорт в декларациях по ставке 0%. При осуществлении операций по реализации товаров на экспорт суммы НДС, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг) и ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению, которое должно производиться не позднее того налогового периода, в котором производится оформление таможенными органами грузовых таможенных деклараций на вывоз товаров в режиме экспорта. Поскольку общество не восстановило суммы НДС, уплаченные поставщикам товаров и ранее принятые к вычету, налоговый орган начислил (восстановил для целей налогообложения) обществу 106 977 руб. НДС за апрель 2006 года (пункт 5.1.5 решения), 1 662 517 руб. за 2005 год (пункт 5.2.2 решения), 19 259 руб. за 9 месяцев 2006 года (пункт 5.2.3 решения).

Признавая недействительным оспариваемое решение налогового органа по указанным эпизодам, суд первой инстанции сослался на представленный обществом расчет НДС, который не подтверждает факт повторного предъявления налога к вычету. Также суд посчитал, что инспекция не доказала правильность расчета сумм восстановленного налога: в решении налогового органа начислен

НДС за 2005 год в сумме 1 662 517 руб., в то время как в таблице к отзыву сумма излишне заявленного налога за этот же период составила 697 986 руб. Кроме того, суд указал на то, что в решении налогового органа не содержатся указания о том, на основании каких документов и сведений определена неуплаченная сумма НДС. Апелляционный суд поддержал решение суда по указанным эпизодам. При этом судебные инстанции не провели сверку расчетов, которая могла бы выявить суммы налога, излишне предъявленные обществом к возмещению либо опровергнуть доводы налогового органа об излишнем возмещении НДС. Суммы восстановленного налога к уплате определены налоговым органом на основании разработанной и использованной обществом для раздельного учета НДС таблицы "Данные о возмещении (зачете) входного НДС по материальным ресурсам, использованным при производстве и реализации экспортированной продукции", в которой отражены данные, необходимые для определения суммы НДС по товарам (работам, услугам), использованным для осуществления операций, облагаемых по налоговой ставке 0%; книг покупок; данных главной книги; налоговых деклараций по внутреннему рынку и по экспорту, однако суд первой инстанции не исследовал указанные документы и не дал им надлежащую оценку.

При таких обстоятельствах принятые по делу судебные акты подлежат отмене по названным эпизодам, а дело в указанной части должно быть направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду надлежит всесторонне и полно исследовать имеющиеся в деле документы, предложить сторонам провести сверку расчетов, дать всем доказательствам надлежащую правовую оценку и принять законное и обоснованное решение.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 286, 287 (пункт 3 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 24.08.07 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.01.08 по делу N А26-2820/2007 в части начисления НДС, пени и штрафа по этому налогу по эпизодам двойного предъявления к вычету НДС (пункты 5.1.5, 5.2.2, 5.2.3 решения) и непринятия инспекцией ставки 0% по операциям реализации древесины по внешнеэкономическим торговым бартерным сделкам (пункты 5.1.1-5.1.4 решения) отменить.

В этой части дело передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Карелия. В остальной части названные судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

Л.И. Кочерова

Судьи

Л.В. Блинова

Л.Л. Никитушкина