Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 5 мая 2008 г. N А05-8713/2007 Заявление ООО о признании недействительным решения УФНС в части доначисления НДС, НДПИ, соответствующих пеней и штрафов, предложения уменьшить убытки по налогу на прибыль удовлетворено, поскольку, в частности, в нарушение НК РФ налоговым органом не проведена специальная процедура исследования сферы обращения сырья, определяемой исходя из возможности его приобретения за пределами РФ или в иных субъектах РФ, что привело к необоснованному применению затратного метода

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 5 мая 2008 г. N А05-8713/2007

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кочеровой Л.И., судей Блиновой Л.В., Никитушкиной Л.Л.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Савинское карьероуправление" Лисицыной М.А. (доверенность от 28.04.08), Строганова A.M. (доверенность от 18.03.08), Советова В.В. (доверенность от 27.03.08), от Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Молчановой С.А. (доверенность от 12.09.07), Шахова М.В. (доверенность от 24.01.08),

рассмотрев 30.04.08 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 20.11.07 (судья Звездина Л.В.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.08 (судьи Виноградова Т.В., Богатырева В.А., Бочкарева И.Н) по делу N А05-8713/2007,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Савинское карьероуправление" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением (с учетом уточнений) о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - УФНС, налоговый орган) от 30.05.07 N 12-25г/07628 в части доначисления 1 768 551 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 694 166 руб. пени, 353 710 руб. штрафа за неуплату указанной суммы НДС, 560 066 руб. налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ), 591 572 руб. пени, 112 013 руб. штрафа за неуплату этого налога, а также предложения уменьшить убытки по налогу на прибыль за 2004 год на 9 909 923 руб.

Решением суда от 20.11.07 требования общества удовлетворены.

Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.08 решение суда от 20.11.07 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе УФНС, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, просит отменить принятые по ,делу судебные акты и принять новый об отказе обществу в удовлетворении заявленных требований.

По мнению подателя жалобы, УФНС правильно определило рыночную цену добываемых обществом полезных ископаемых (глины и известняка) затратным методом в соответствии с пунктом 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), суммировав все произведенные обществом затраты, обычные для данного вида деятельности, а следовательно, правомерно доначислило обществу НДС, соответствующие пени и уменьшило сумму убытка по налогу на прибыль за 2004 год. Также налоговый орган считает, что общество занизило налогооблагаемую базу по НДПИ в результате занижения цены реализации полезных ископаемых и не включения в объем добытого сырья 13 776 тонн известняка, использованного для собственных нужд (строительство дорог).

В судебном заседании кассационной инстанции представители налогового органа поддержали доводы, приведенные в жалобе, и просили ее удовлетворить. Представители общества, считая решение и постановление судов законными и обоснованными, просили оставить жалобу без удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, УФНС провело повторную выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 04.11.03 по 31.12.04. По результатам проверки составлен акт от 24.04.07 N 12-258/1837дсп и принято решение от 30.05.07 N 12-25г/07628. В ходе налоговой проверки установлено, что в проверяемый период общество осуществляло добычу полезных ископаемых (глина, известняк), реализацию товаро-материальных ценностей и сдачу имущества в аренду. Единственным покупателем глины и известняка являлось ЗАО "Евроцементгрупп", которое передавало весь объем приобретенного сырья в переработку в качестве давальческого ОАО "Савинский цементный завод".

Налоговым органом также установлено, что ОАО "Савинский цементный завод" является единственным участником общества, а ЗАО "Евроцементгрупп" владеет 21,23% акций ОАО "Савинский цементный завод". Установив признаки взаимозависимости между названными организациями, налоговый орган проверил обоснованность применения ими цен на передаваемое между собой сырье и установил, что общество реализует добытые полезные ископаемые по цене ниже себестоимости с убытком для себя. Поскольку добыча и реализация добытого сырья осуществлялись на территории Архангельской области только названными организациями, налоговый орган пришел к выводу о невозможности установления рыночных цен в порядке, предусмотренном пунктами 3-9 статьи 40 НК РФ, а также путем применения метода последующей реализации при определении рыночной цены на сырье, в связи с чем применил затратный метод, руководствуясь пунктом 10 статьи 40 НК РФ. По результатам расчета УФНС установило занижение обществом выручки от реализации полезных ископаемых, что привело к занижению налогооблагаемой базы по НДС и завышению убытка за 2004 год. За указанное правонарушение налоговый орган начислил обществу 1 768 551 руб. НДС, 694 166 руб. пени, привлек налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа за неуплату НДС, а также в целях налогообложения предложил уменьшить убытки за 2004 год на 9 909 923 руб.

Суды первой и апелляционной инстанций, изучив представленные в материалы дела документы и дав им правовую оценку, а также проверив доводы сторон, пришли к выводу о неправильном применении УФНС положений статьи 40 НК РФ и нарушении основных принципов определения цены товаров (работ, услуг) для целей налогообложения, установленных данной статьей.

Из материалов дела следует, что для определения и признания рыночной цены на глину и известняк налоговый орган направил соответствующие запросы: в Территориальный орган государственной статистики по Архангельской области. В ответе на запрос орган статистики сообщил об отсутствии запрашиваемой информации; в Управление недропользования по Архангельской области о предоставлении информации об организациях, занимающихся добычей глины и известняка. В соответствии с полученным ответом на территории Архангельской области добычей глины и известняка занимается только общество (ООО "Савинское карьероуправление").

На основании полученных ответов, УФНС произвело перерасчет налоговых обязательств общества, применив при этом затратный метод определения рыночной цены как суммы произведенных обществом затрат на количество продукции.

Согласно статье 40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Пункт 3 статьи 40 НК РФ предусматривает, что, в случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночная цена определяется в соответствии с положениями, предусмотренными пунктами 4-11 статьи 40 НК РФ.

Согласно пунктам 4, 5, 6, 9, 11 названной статьи рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации.

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки.

При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться.

При определении рыночных цен товара, работы или услуги учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара, работы или услуги сделках с идентичными (однородными) товарами, работами или услугами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены. При этом условия сделок на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров, работ или услуг признаются сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену таких товаров, работ или услуг, либо может быть учтено с помощью поправок.

При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Пункт 10 статьи 40 НК РФ устанавливает, что при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Из вышеприведенных норм Налогового кодекса Российской Федерации следует, что в случае отсутствия на соответствующем рынке сделок с идентичными (однородными) товарами или отсутствия предложений на этом рынке товаров либо при невозможности определить соответствующие цены ввиду отсутствия или недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод последующей реализации. При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод.

Суды, детально проанализировав все имеющиеся в деле доказательства и доводы УФНС, пришли к обоснованному выводу о том, что в нарушение вышеперечисленных норм Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органом не проведена специальная процедура исследования сферы обращения сырья, определяемой исходя из возможности его приобретения за пределами Российской Федерации или в иных субъектах Российской Федерации, что привело к необоснованному применению затратного метода.

Фактически для определения рыночной цены реализуемых обществом полезных ископаемых налоговым органом использован показатель себестоимости названного товара, что противоречит правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 4 информационного письма от 17.03.03 N 71.

При таких обстоятельствах следует признать правильным вывод судебных инстанций о том, что произведенный УФНС расчет рыночных цен на глину и известняк не может служить основанием для уменьшения убытка в целях налогообложения прибыли, начисления НДС, соответствующей суммы пени и штрафа, в связи с чем обжалуемые судебные акты по указанному эпизоду отмене не подлежат.

В ходе налоговой проверки налоговым органом установлено занижение обществом налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых в результате неправильного определения количества добытых полезных ископаемых и занижения их цены. В нарушение статьи 339 НК РФ в учетной политике общества не указан метод определения количества добытого сырья (прямой или косвенный), в местах добычи отсутствует контроль за объемом добытого сырья. По мнению УФНС, общество для целей налогообложения не включило в объем добытого минерального сырья 13 776 тонн известняка, израсходованного на собственные нужды - на строительство подъездных внутрикарьерных дорог и ремонт имеющихся. Расчет неучтенного известняка налоговый орган произвел на основании анализа путевых листов, допроса свидетеля, планов развития горных работ общества на 2004 год и данных технического проекта о параметрах дороги (ширина и высота дорожного полотна).

Однако, как правильно указал апелляционный суд, выводы налоговых органов о совершенных налоговых правонарушениях должны подтверждаться первичными документами бухгалтерского и налогового учета. Документы, на основании которых налоговый орган произвел расчет неучтенного известняка, таковыми не являются. План развития горных работ содержит лишь планируемые, то есть предположительные цели и задачи, которые могут изменяться и не выполняться, следовательно, план работ не может являться подтверждением их фактического осуществления. Путевые листы хоть и являются первичными учетными документами, однако не подтверждают целей использования перевозимого известняка и его количества. Показания свидетеля также не доказывают выполнение обществом в 2004 году дорожных работ, поскольку в указанный период опрошенный свидетель в обществе не работал, о строительстве обществом подъездных дорог в 2004 году не знает (лист дела 45, том 4). Не представлены налоговом органом и доказательства того, что для строительства дорог общество использовало сырье, добытое именно в 2004 году.

Поскольку количество не учтенного известняка не доказано УФНС по размеру, примененные налоговым органом цены на известняк при расчете суммы неуплаченного НДПИ признаны судебными инстанциями по предыдущему эпизоду не соответствующими рыночным, судебные инстанции пришли к правильному выводу о необоснованности доначисления обществу 560 066 руб. НДПИ, соответствующих пени и привлечения налогоплательщика к ответственности по настоящему эпизоду.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 286, 287 (пункт 1 части 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 20.11.07 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.08 по делу N А05-8713/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу в доход федерального бюджета 1000 руб. госпошлины в связи с рассмотрением кассационной жалобы в суде кассационной инстанции.

Председательствующий

Л.И. Кочерова

Судьи

Л.В. Блинова

Л.Л. Никитушкина