Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 12 мая 2008 г. N А56-16675/2007
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Корпусовой О.А.,
судей Бурматовой Г.Е., Морозовой Н.А., при участии представителей: общества с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Парнас" - Бакаева А.А. (доверенность от 15.10.2007 N 78В3287894),
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой служб N 17 по Санкт-Петербургу - Петроченкова А.Н. (доверенность от 11.01.2008 N 17/00469),
рассмотрев 05.05.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 23.10.2007 (судья Мирошниченко В.В.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.2008 (судьи Зотеева Л.В., Борисова Г.В., Шульга Л.А.) по делу N А56-16675/2007,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Торговый дом "Парнас" (далее - общество, ООО "ТД "Парнас") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Санкт-Петербургу (далее - инспекция) от 08.06.2007 N 02/24 за исключением эпизода, связанного с доначислением пени за несвоевременную уплату 149 руб. налога на доходы физических лиц (пункт 3.1 решения) (с учетом уточнения заявленного требования, произведенного в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Решением суда первой инстанции от 23.10.2007 заявленные обществом требования удовлетворены.
Постановлением суда апелляционной инстанции от 30.01.2008 решение суда оставлено без изменения.
В кассационной жалобе инспекция просит отменить судебные акты, ссылаясь на неправильное применение судом норм налогового законодательства.
В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы, приведенные в кассационной жалобе, а представитель общества просил оставить решение и постановление в силе, указывая на их законность и обоснованность.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке. Суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения обществом законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль за период с 01.01.2004 по 31.09.2006, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц. В ходе проверки инспекцией выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте выездной налоговой проверки от 07.05.2007 N 02/16. Решением инспекции от 08.06.2007 N 02/24, принятым на основании акта проверки и с учетом представленных обществом возражений, налогоплательщик привлечен к ответственности за допущенные нарушения, в том числе: по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, за неперечисление налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет, а также по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль и налога на добавленную стоимость. Указанным решением обществу предложено уплатить 2 002 руб. налога на доходы физических лиц, 548 048 руб. налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, 1 532 302 руб. налога на прибыль, зачисляемого в бюджет Санкт-Петербурга, 2 201 597 руб. налога на добавленную стоимость, и 210 744 руб. пеней, начисленных за нарушение сроков уплаты (несвоевременную уплату) данных налогов. Не согласившись с вынесенным инспекцией решением, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным этого ненормативного акта в соответствующей части.
Согласно пунктам 1.1.2, 1.2, 1.3.1 решения налогового органа от 08.06.2007 N 02/24 налогоплательщик в нарушение статей 252 и 264 Налогового кодекса Российской Федерации в расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2004 - 2006 г., включил стоимость услуг по управлению организацией, уплаченных по договорам от 01.10.2003 N 44-ХК и от 01.10.2005 N 44-ХК, заключенным с обществом с ограниченной ответственностью "Холдинговая компания "Парнас" (далее - ООО "ХК "Парнас"). Инспекция полагает, что налогоплательщик документально не подтвердил экономическую обоснованность понесенных расходов и их связь с деятельностью, направленной на получение дохода. По мнению инспекции, из содержания актов выполненных работ (оказанных услуг) не представляется возможным установить, какие конкретно услуги оказаны обществу, и в каком объеме.
Налоговый орган полагает, что налогоплательщик включил в налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость 90 375 руб. за 2004 год, 37 632 руб. за 2005 год и 2 016 862 руб. за 2006 год в нарушение пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (пункты 2.1.2, 2.2, 2.3.1, решения налогового органа от 08.06.2007 N 02/24). Названные суммы являются налогом на добавленную стоимость, уплаченным ООО "ХК "Парнас" в соответствии с договорами по управлению.
Суды удовлетворили требования заявителя по данному эпизоду, указав, что спорные расходы отнесены к прочим расходам, связанным с производством и реализацией продукции, экономически обоснованны и документально подтверждены, направлены на получение дохода, а также непосредственно связаны с предпринимательской деятельностью общества.
В кассационной жалобе ее податель указывает, что должностными лицами налогового органа произведена оценка экономический эффективности осуществления обществом расходов в течение 2004 и 2005 годов и установлено снижение эффективности по сравнению с 2003 годом. Инспекция считает, что расходы налогоплательщика на оплату услуг управляющей организации документально не подтверждены, поскольку акты сдачи-приемки выполненных работ, в нарушение статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", не раскрывают содержание хозяйственных операций (их содержание не позволяет определить, какие услуги по управлению организацией были оказаны и в каком объеме) и не могут рассматриваться в качестве первичных учетных документов.
Суд кассационной инстанции, исследовав материалы дела, проверив доводы жалобы, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что кассационная жалоба инспекции по этому эпизоду не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Статьей 42 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" установлено, что общество вправе передать по договору полномочия своего единоличного исполнительного органа управляющему, если такая возможность прямо предусмотрена уставом общества. Договор с управляющим подписывается от имени общества лицом, председательствовавшим на общем собрании участников общества, утвердившем условия договора с управляющим, или участником общества, уполномоченным решением общего собрания участников общества.
На основании решений единственного участника общества, закрепленных протоколами от 28.09.2001 и от 29.09.2003, ООО "ТД "Парнас" в лице единственного участника общества Воробьева Д.Г. заключило с ООО "ХК "Парнас" (управляющая компания) договоры от 01.10.2003 N 44-ХК и от 01.10.2005 N 44-ХК, в соответствии с которыми общество предоставляет управляющей компании комплекс прав и обязанностей единоличного исполнительного органа (генерального директора) общества, а управляющая компания обязуется осуществлять юридические и фактические действия по исполнению полномочий данного органа; при этом управляющая компания действует от имени и за счет общества. В соответствии с пунктами 3.1.3 и 3.1.4 указанного договора общество приняло на себя обязанности возмещать управляющей компании расходы, понесенные в связи с исполнением обязанностей по договору, а также своевременно и полностью оплачивать управляющей компании причитающееся по договору вознаграждение.
На основании подпункта 18 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации заявитель включил в расходы на управление организацией за 2004 год затраты в размере 1 025 418 руб., за 2005 год - 200 593 руб., за 2006 год - 4 391 274 руб.
Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с названной главой. В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 названного кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с подпунктом 18 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на управление организацией или отдельными ее подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в определении от 04.06.2007 N 320-О-П, законодатель оправданно отказался от закрытого перечня конкретных затрат налогоплательщика, которые могут быть учтены при расчете налоговой базы, имея в виду многообразие содержания и форм экономической деятельности и видов возможных расходов, что при детальном и исчерпывающем их нормативном закреплении приводило бы к ограничению прав налогоплательщика, и предоставил налогоплательщикам возможность самостоятельно определять в каждом конкретном случае, исходя из фактических обстоятельств и особенностей их финансово-хозяйственной деятельности, относятся те или иные не поименованные в главе 25 Налогового кодекса Российской Федерации затраты к расходам в целях налогообложения либо нет.
Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (статьи 253 - 255, 260 - 264 Налогового кодекса Российской Федерации). Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Из этого же исходит и Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указавший в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Вместе с тем обоснованность получения налоговой выгоды, как отмечается в том же постановлении, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.
Следовательно, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.
Оценив представленные в материалы дела документы в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды обеих инстанций пришли к правильному и обоснованному выводу о правомерности уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму расходов по договорам от 01.10.2003 N 44-ХК и от 01.10.2005 N 44-ХК об оказании услуг по выполнению функций исполнительного органа.
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа отклоняет довод налогового органа о том, что налогоплательщик документально не подтвердил произведенные расходы по оплате услуг управляющей компании, поскольку заявителем в обоснование выполнения управляющей организацией полномочий исполнительного органа помимо договоров представлены акты выполнения оказанных услуг, счета-фактуры, платежные поручения, выписки из лицевого счета.
Судебные инстанции обоснованно отклонили довод инспекции относительно снижения уровня экономической эффективности деятельности общества в 2004 и 2005 году по сравнению с 2003 годом, основываясь на правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, содержащейся в определении от 04.06.2007 N 320-О-П. Более того, по смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
По эпизоду доначисления налогоплательщику сумм налога на добавленную стоимость в связи с неправомерным, по мнению инспекции, предъявлением к вычету налога на добавленную стоимость, уплаченного за услуги по управлению обществом суды обоснованно исходили из того, что нарушений при оформлении первичных бухгалтерских документов, в соответствии со статьями 169, 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации, дающих налогоплательщику право на применение таких вычетов, налоговым органом и судами не установлено.
В нарушение статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговый орган не представил доказательств того, что действия заявителя при заключении договоров от 01.10.2003 N 44-ХК и от 01.10.2005 N 44-ХК были умышленно направлены на получение необоснованной налоговой выгоды.
Таким образом, суды обоснованно пришли к выводу о правомерном включении обществом в состав расходов, связанных с производством и реализацией, затрат и применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по договорам об оказании услуг по управлению и об отсутствии у инспекции оснований для доначисления налогов, соответствующих пеней и применения ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
В пункте 1.1.1 решения от 08.06.2007 N 02/24 инспекция указывает, что ООО ТД "Парнас" необоснованно включило в состав расходов по налогу на прибыль затраты в размере 340 368 руб., в том числе 56 728 руб. налога на добавленную стоимость, в виде вступительного взноса на оказание в 2004 году обществом с ограниченной ответственностью "Метро Кэш энд Керри" услуг по организации торговли на основании договора поставки от 01.04.2003 N 106/067/245-ТД. Налоговый орган ссылается на положения статьи 506 Гражданского кодекса Российской Федерации и полагает, что "затраты в виде платы покупателю за сам факт заключения с поставщиком-продавцом договора поставки не могут рассматриваться как экономически обоснованные расходы для целей обложения налогом на прибыль организаций"; "данная плате на связана с возникновением у покупателя обязанности передать поставщику-продавцу ценности". По аналогичным основаниям инспекция отказала обществу в применении 56 728 руб. вычетов по налогу на добавленную стоимость за май 2004 года (пункт 2.1.3 решения от 08.06.2007 N 02/24).
Согласно пункту 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на внереализационные расходы и расходы, связанные с производством и реализацией. К последним в соответствии со статьей 263 Налогового кодекса Российской Федерации относятся и прочие расходы, перечень которых установлен статьей 264 Налогового кодекса Российской Федерации и который в соответствии с подпунктом 49 пункта 1 этой статьи не является исчерпывающим. В силу подпункта 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся другие расходы налогоплательщика, связанные с производством и (или) реализацией.
В соответствии с пунктом 1.1 договора от 01.04.2003 N 106/067/245-ТД, заключенным ООО "ТД "Парнас" (Поставщик) с ООО "Метро Кэш энд Керри" (Покупатель), поставщик обязуется поставлять Покупателю, а Покупатель принимать и оплачивать товары. Данный договор является смешанным, поскольку содержит ряд специфических условий, не характерных для договора поставки. Например, в пункте 1.4 договора от 01.04.2003 N 106/067/245-ТД указано, что "Покупатель оказывает Поставщику рекламные услуги в порядке и на условиях, предусмотренных в Приложении 3, являющемся неотъемлемой частью настоящего Договора", пунктом 4 предусмотрено, что "особые условия предусмотрены в Приложении 3". Согласно пункту 1.1.3 Приложения 3 к рассматриваемому договору "Покупатель вправе требовать от Поставщика возмещения расходов на организацию торговли одного магазина МЕТРО - сумма в рублях эквивалентна 9 120 долларов США"; дополнительным соглашением от 01.03.2004 N 106/067 к договору от 01.04.2003 N 106/067/245-ТД редакция данного пункта изменена: "п. 1.1.3. Обязательным условием вступление в действие договора является оплата Поставщиком вступительного взноса в рублях в размере, эквивалентном 9 120 долларам США, на расчетный счет Покупателя". Проанализировав приведенные положения договора, суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу о том, что по своему экономическому содержанию и фактически сложившимся отношениям, заявителю со стороны ООО "Метро Кэш энд Керри" оказаны услуги по расширению рынка сбыта товаров.
Судебные инстанции также обоснованно учли, что производственный характер затрат и их экономическую оправданность подтверждает то обстоятельство, что в 2003 году через торговую сеть ООО "Метро Кэш энд Керри" обществом реализована продукция на сумму, существенно превышающую средний уровень объема отгрузки одному покупателю и составляющую 24 350 544 руб. 84 коп.
Факт осуществления заявителем расходов по оплате вступительного взноса на основании договора от 01.04.2003 N 106/067/245-ТД и их размер подтвержден копиями следующих документов: договора от 01.04.2003 N 106/067/245-ТД, Приложения 3 и Дополнительного соглашения от 01.03.2004 N 106/067 к нему; акта приемки-сдачи услуг от 08.05.2003 N 1015400000121; счета-фактуры от 08.05.2003 N 1015400000121. Инспекция не оспаривает достоверность перечисленных документов и отраженных в них сведений.
С учетом изложенного правильным является вывод судов о том, что расходы по оплате вступительного взноса на основании договора от 01.04.2003 N 106/067/245-ТД фактически произведены, обусловлены деятельностью налогоплательщика для целей получения дохода и документально подтверждены, поэтому налогоплательщик правомерно включил их в состав расходов для целей налогообложения.
Инспекция не представила доказательств того, что указанные расходы не отвечают требованиям статьи 252 Налогового кодекса
