Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 15 мая 2008 г. N А05-6693/2007 Заявление ОАО о признании частично недействительным решения ИФНС о привлечении к налоговой ответственности, а также о доначислении налогов и пеней частично удовлетворено, поскольку, в частности, Общество не использовало собственное имущество в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги), а произвело с контрагентами зачет взаимных требований в соответствии с законодательством

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 15 мая 2008 г. N А05-6693/2007

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 02 апреля 2008 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Пастуховой М.В., судей Боглачевой Е.В., Ломакина С.А.,

при участии от открытого акционерного общества "Авиакомпания "Трансавиа-Гарантия" Кулаковой Л.В. (доверенность от 01.03.2008 N 74/08-ТАГ), Седых В.А. (доверенность от 01.05.2008 N 75/08-ТАГ), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Гаврильчука M.B. (доверенность от 10.01.2008 N 12-29/00074), Манухиной Н.И. (доверенность от 27.02.2008 N 12-29/01448),

рассмотрев 06 -13.05.2008 в открытом судебном заседании кассационные жалобы открытого акционерного общества "Авиакомпания "Транс-Гарантия" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 30.10.2007 (судья Панфилова Н.Ю.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2008 (судьи Виноградова Т.В., Бочкарева И.Н., Богатырева В.А.) по делу N А05-6693/2007,

установил:

Открытое акционерное общество "Авиакомпания "Трансавиа - Гарантия" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 06.06.2007 N 10-13/17.

Решением суда первой инстанции от 30.10.2007 заявленные требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2003, 2004 годы и уменьшения убытка за 2005 год; начисления соответствующих пеней по эпизоду завышения внереализационных расходов на сумму процентов по долговым обязательствам сверх установленных норм в размере 644 755 руб.; доначисления налога на прибыль за 2004 год и уменьшения убытка за 2005 год; начисления соответствующих пеней по эпизоду отнесения в состав внереализационных расходов для целей налогообложения процентов по долговым обязательствам кредитам банков в сумме 42 291 руб.; уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2005 год по эпизоду завышения внереализационных расходов на сумму процентов по долговым обязательствам в размере 6 259 руб., доначисления налога на добавленную стоимость и соответствующих пеней по эпизоду непринятия налоговых вычетов в сумме 24 712 руб. за июнь 2005 года и в сумме 5 483 руб. за декабрь 2005 года; предложения удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 2 916 руб. и начисления соответствующих пеней; доначисления транспортного налога за 2004 и 2005 годы и соответствующих пеней. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 28.01.2008 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить решение и постановление по эпизодам уменьшения убытка за 2005 год в результате включения в состав внереализационных расходов стоимости списания акций; доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 979 529 руб. со стоимости услуг, оказанных обществу с ограниченной ответственностью "Урмия" (далее - ООО "Урмия") и казенному предприятию Курской области "Курскаэропорт"; доначисления налога на добавленную стоимость в результате непринятия вычетов со стоимости коммунальных услуг по арендованному имуществу; доначисления 245 378 руб. налога на имущество за 2003-2005 годы.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить решение и постановление и отказать Обществу в удовлетворении требований по эпизодам доначисления налога на прибыль за 2003, 2004 годы и уменьшения убытка за 2005 год; начисления соответствующих пеней по эпизоду завышения внереализационных расходов на сумму процентов по долговым обязательствам сверх установленных норм в размере 644 755 руб.; доначисления налога на прибыль за 2004 год и уменьшения убытка за 2005 год; начисления соответствующих пеней по эпизоду отнесения в состав внереализационных расходов для целей налогообложения процентов по долговым обязательствам - кредитам банков в сумме 42 291 руб.; доначисления налога на добавленную стоимость и соответствующих пеней по эпизоду непринятия налоговых вычетов в сумме 24 712 руб. за июнь 2005 года и в сумме 5 483 руб. за декабрь 2005 года.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы своих кассационных жалоб.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка соблюдения Обществом налогового законодательства за период с 01.01.2003 по 31.12.2005.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 27.04.2007 N 10-13/45дсп и принято решение от 06.06.2007 N 10-13/17 о привлечении Общества к налоговой ответственности, а также доначислении ему налогов и пеней.

Частично не согласившись с ненормативным актом налогового органа, Общество обратилось в арбитражный суд.

В результате проверки Инспекция пришла к выводу о том, что заявитель необоснованно включил в состав внереализационных расходов за 2005 год стоимость списания акций ликвидированного по решению суда эмитента.

Отказывая в удовлетворении требований Общества по данному эпизоду, суды обеих инстанций указали, что поскольку факт приобретения акций не свидетельствует о возникновении у эмитента перед владельцем акции обязательства, выраженного в определенной денежной сумме, то отнесение стоимости акций на внереализационные расходы в качестве безнадежного долга при ликвидации эмитента неправомерно.

В кассационной жалобе Общество указывает, что положения главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) не содержат запрета на списание стоимости акций ликвидированного эмитента в качестве безнадежных долгов в состав внереализациюнных расходов и увеличение в результате этого убытка от основной деятельности.

Суд кассационной инстанции, исследовав материалы дела, проверив доводы жалобы, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что жалоба Общества не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде, а также суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

При этом пунктом 2 статьи 266 НК РФ определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

В соответствии со статьей 2 Федерального закона от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" акция - эмиссионная ценная бумага, закрепляющая права ее владельца (акционера) на получение части прибыли акционерного общества в виде дивидендов, на участие в управлении акционерным обществом и на часть имущества, остающегося после его ликвидации.

Согласно статье 2 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" акционеры несут риск убытков, связанных с его деятельностью, в пределах стоимости принадлежащих им акций.

Пунктом 2 статьи 277 НК РФ установлен порядок определения налоговой базы налогоплательщика-акционера - владельца акций при ликвидации налогоплательщика-эмитента в случае, если налогоплательщиком-акционером получены доходы при ликвидации организации-эмитента и распределении имущества ликвидируемой организации.

При этом нормами главы 25 НК РФ не предусмотрено включение в состав расходов, учитываемых при расчете налоговой базы по налогу на прибыль организаций, стоимости акций в случае неполучения акционером части имущества ликвидируемой организации.

Учитывая изложенное, правильным является вывод судов обеих инстанций о неправомерности включения в состав расходов стоимости акций ликвидированного акционерного общества, поскольку факт приобретения акции не свидетельствует о возникновении у эмитента перед владельцем акций задолженности.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции считает, что Общество не имело законных оснований для включения в состав внереализационных расходов за 2005 год стоимости акций ликвидированного по решению суда эмитента.

В результате проверки Инспекция также пришла к выводу о том, что Общество необоснованно применило ставку 0 процентов по налогу на добавленную стоимость по договорам на оказание авиауслуг от 07.12.2004 N 07/12/2004-ТАГ/109 и от 09.11.2004 N 09/11/2004-ТАГ.

Отказывая в удовлетворении требований Общества по данному эпизоду, суды обеих инстанций пришли к выводу о том, что спорные договоры являются договорами аренды и поэтому реализация услуг по ним не подпадает под действие подпункта 4 пункта 1 статьи 164 НК РФ.

В кассационной жалобе Общество указывает, что при исполнении спорных договоров оно оказывало услуги пассажирам как перевозчик и поэтому вправе применять налоговую ставку 0 процентов.

Суд кассационной инстанции, исследовав материалы дела, проверив доводы жалобы, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что жалоба Общества не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории Российской Федерации, при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов.

Статьей 104 Воздушного кодекса Российской Федерации предусмотрено, что по договору фрахтования воздушного судна (воздушному чартеру) одна сторона (фрахтовщик) обязуется предоставить другой стороне (фрахтователю) за плату для выполнения одного или нескольких рейсов одно или несколько воздушных судов либо часть воздушного судна для воздушной перевозки пассажиров, багажа, грузов или почты.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что Общество (исполнитель) на основании договоров, заключенных с ООО "Урмия" и казенным предприятием Курской области "Курскаэропорт" (заказчики), выполняло заказные рейсы на самолете по согласованному маршруту. По условиям спорных договоров выручка от продажи перевозок на авиарейсы принадлежит заказчикам, а Общество получает от них оплату авиауслуг и возмещение расходов, связанных с выполнением заказных рейсов.

Оценив представленные в материалы дела первичные документы, суды обеих инстанций пришли к правильному и обоснованному выводу о необоснованности применения к реализации спорных услуг налоговой ставки 0 процентов.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы Общества, доводы которой направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных судами на основании всесторонней и полной оценки имеющихся в деле доказательств.

В результате проверки Инспекция также пришла к выводу о том, что Общество неправомерно применило вычет по налогу на добавленную стоимость по оплате коммунальных услуг по арендованному имуществу.

Отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика по данному эпизоду, суды обеих инстанций пришли к выводу о том, что по условиям договоров аренды оплату коммунальных услуг производит арендодатель - открытое акционерное общество "Аэропорт Архангельск" (далее - ОАО "Аэропорт Архангельск"), а Общество (арендатор) возмещает ему расходы по оплате этих услуг. При этом арендодатель обязан перечислить организациям, предоставляющим коммунальные услуги, их стоимость с учетом налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и вправе предъявить НДС к вычету, а арендатор обязан возместить арендодателю расходы по оплате этих услуг (без НДС).

В кассационной жалобе Общество указывает, что оно выступало фактическим приобретателем коммунальных услуг, тогда как арендодатель, на имя которого коммунальные организации выставляли счета-фактуры, выполнял роль посредника (агента).

Суд кассационной инстанции, исследовав материалы дела, проверив доводы жалобы, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что жалоба Общества не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 169 НК РФ определено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Судами обеих инстанций установлено, материалами дела подтверждается и Обществом не оспаривается, что арендодатель не реализует коммунальные услуги, а в качестве абонента получает их от специализированных организаций.

С учетом изложенного правильным является вывод судов обеих инстанций о необоснованности применения Обществом налоговых вычетов по коммунальным услугам на основании счетов-фактур, выставленных ОАО "Аэропорт Архангельск".

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы Общества по данному эпизоду.

В результате проверки налоговый орган также посчитал, что заявителем занижена налоговая база по налогу на имущество за 2003 - 2005 годы на стоимость объекта первой очереди строительства аэродрома "Песчанка".

Указанное имущество учитывалось Обществом на счете 08.

Отказывая в удовлетворении требований Общества по данному эпизоду, суды обеих инстанций указали, что стоимость спорного имущества следовало учитывать при исчислении налога на имущество, поскольку объект введен в эксплуатацию и использовался в производственной деятельности налогоплательщика. Кроме того, заявитель не представил доказательств строительства второй очереди аэродрома.

В кассационной жалобе Общество ссылается на то, что объект основных средств, хотя и эксплуатируется, но еще не сформирован по инвентарной стоимости.

Суд кассационной инстанции, исследовав материалы дела, проверив доводы жалобы, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что жалоба заявителя не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В пункте 1 статьи 375 НК РФ указано, что налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения.

При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу (пункт 4 статьи 376 НК РФ).

Таким образом, размер суммы налога на имущество организаций (авансового платежа), исчисленной за налоговый (отчетный) период, зависит от того, насколько правильно сформирована остаточная стоимость имущества на дату, определенную законодательством о налогах и сборах.

Порядок учета на балансе организаций объектов основных средств регулируется приказами Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению", от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" и от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств".

В соответствии с названными документами движимое и недвижимое имущество учитывается в балансе в качестве объектов основных средств на счете 01 "Основные средства".

Пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 предусмотрено, что для принятия к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное соблюдение следующих условий:

- использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

- использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

- способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

При этом в пункте 5 названного Положения приведен примерный перечень имущества, относящегося к основным средствам. Основными средствами признаются здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

Согласно пункту 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н, основные средства могут приниматься к бухгалтерскому учету в случаях:

- приобретения, сооружения и изготовления за плату;

- сооружения и изготовления самой организацией;

- поступления от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд;

- поступления от юридических и физических лиц безвозмездно;

- в иных случаях.

В пунктах 7, 12 этих же Методических указаний указано, что операции по движению (поступление, внутреннее перемещение, выбытие) основных средств оформляются первичными учетными документами, которыми являются инвентарные карточки учета основных средств. Заполнение инвентарной карточки (инвентарной книги) производится на основе акта (накладной) приемки-передачи основных средств, технических паспортов и других документов на приобретение, сооружение, перемещение и выбытие инвентарного объекта основных средств (пункт 13 Методических указаний).

Для принятия объекта на учет в качестве основного средства требуется соблюдение условий, перечисленных в пункте 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, и наличие акта (накладной) приемки-передачи, технических паспортов и документов на приобретение, сооружение, перемещение и выбытие имущества, относящегося к основным средствам.

Счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, земельных участков и объектов природопользования, нематериальных активов.

Согласно пункту 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).

После формирования в соответствии с разделом II "Оценка основных средств" ПБУ 6/01 первоначальной стоимости объекта имущества, относящегося к основным средствам, он принимается к бухгалтерскому учету, и его стоимость отражается на счете 01 "Основные средства".

Суды обеих инстанций правомерно отклонили довод Общества о том, что стоимость первой очереди строительства аэродрома "Песчанка" не подлежала учету при исчислении налога на имущество за 2003 - 2005 годы, поскольку в материалах дела имеются доказательства фактического использования заявителем спорного объекта в производственной деятельности.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы Общества, доводы которой направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных судами на основании всесторонней и полной оценки имеющихся в деле доказательств.

В результате проверки Инспекция также пришла к выводу о том, что Общество необоснованно включило в состав внереализационных расходов 644 755 руб. процентов по долговым обязательствам сверх установленных норм, что привело к занижению налога на прибыль за 2003, 2004 годы и завышению убытка за 2005 год.

Удовлетворяя требование Общества по данному эпизоду, суды обеих инстанций указали, что Кодекс не содержит нормы, обязывающей налогоплательщика применять в спорном случае ставку рефинансирования Банка России, действовавшую на дату списания процентов.

В кассационной жалобе Инспекция указывает, что в целях исчисления налога на прибыль сумму процентов следовало определять по ставке рефинансирования, действовавшей на дату списания процентов.

Суд кассационной инстанции, исследовав материалы дела, проверив доводы жалобы, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что жалоба Инспекции не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 Кодекса.

Статьей 269 НК РФ установлены следующие особенности отнесения процентов по полученным долговым обязательствам к расходам.

Долговыми обязательствами считаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от того, как они оформлены.

При этом расходом признаются проценты, которые начислены налогоплательщиком по долговому обязательству, при условии, что их размер не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях, то есть выданным в той же валюте, на те же сроки, в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах.

Существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.

В случае отсутствия долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.

В данном случае спор между сторонами связан с применением второго способа, то есть когда отсутствуют долговые обязательства, выданные в том же квартале на сопоставимых условиях.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что Обществом заключены кредитные договоры, условиями которых предусмотрено право банка изменять процентную ставку по кредиту в связи с изменением ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации. Налоговым органом не оспаривается, что фактически процентные ставки по кредитам не изменялись в течение всего срока действия кредитных договоров.

На основании анализа статей 269, 272 и 328 НК РФ суды обеих инстанций сделали вывод о том, что из приведенных норм материального права однозначно не следует, что налогоплательщик в спорной ситуации должен применять ставку рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшую на дату списания процентов, а не на дату заключения договоров.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция не находит оснований для переоценки выводов судов обеих инстанций.

В результате проверки Инспекция также пришла к выводу о том, что Общество необоснованно включило в состав внереализационных расходов 42 491 руб. процентов по долговым обязательствам - кредитам банков, что привело к занижению налога на прибыль за 2004 год и завышению убытка за 2005 год.

В кассационной жалобе Инспекция указывает, что данные затраты являются экономически необоснованными, поскольку в проверяемом периоде заявитель предоставлял беспроцентные (с начислением минимального процента) займы своему учредителю - обществу с ограниченной ответственностью "УК "Современные технологии менеджмента и консалтинга" (далее - ООО "УК "Современные технологии менеджмента и консалтинга").

Суд кассационной инстанции, исследовав материалы дела, проверив доводы жалобы, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что жалоба Инспекции не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

К внереализационным расходам согласно статье 265 НК РФ относятся обоснованные затраты на осуществление деятельности непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам, в частности, относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ (подпункт 2 пункта 1 статьи 265 Кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 269 НК РФ в целях налогообложения прибыли под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета и иные заимствования независимо от их формы.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Согласно же правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в определении от 04.06.2007 N 320-О-П, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 НК РФ, не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

Оценив представленные в материалы дела документы, суды обеих инстанций пришли к правильному и обоснованному выводу о подтверждении Обществом права на включение в состав внереализационных расходов 42 491 руб. процентов по долговым обязательствам - кредитам банков.

В материалах дела отсутствуют доказательства того, что предоставление беспроцентных (с начислением минимального процента) займов своему учредителю - ООО "УК "Современные технологии менеджмента и консалтинга", привело к необходимости получения новых банковских кредитов и необоснованному увеличению расходов на уплату банку процентов за пользование кредитными средствами.

Налоговый орган также не доказал, что Общество предоставило беспроцентные займы за счет денежных средств, полученных по банковским кредитам.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы налогового органа, доводы которой направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных судом на основании всесторонней и полной оценки имеющихся в деле доказательств.

В результате проверки Инспекция также пришла к выводу о том, что Общество необоснованно применило вычеты по налогу на добавленную стоимость в сумме 24 712 руб. за июнь 2005 года и в сумме 5 483 руб. за декабрь 2005 года.

Удовлетворяя требование заявителя по данному эпизоду, суды обеих инстанций пришли к выводу, что налогоплательщик не использовал в расчетах за приобретенные товары и работы собственное имущество, а произвел зачет взаимных требований в соответствии со статьей 410 Гражданского кодекса Российской Федерации.

В кассационной жалобе Инспекция ссылается на пункт 2 статьи 172 НК РФ, в соответствии с которым при использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги) суммы налога на добавленную стоимость, фактически уплаченные налогоплательщиком при приобретении указанных товаров (работ, услуг), исчисляются исходя из балансовой стоимости указанного имущества (с учетом его переоценок и амортизации), переданного в счет их оплаты.

Суд кассационной инстанции, исследовав материалы дела, проверив доводы жалобы, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что жалоба Инспекции не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированной в постановлении от 20.02.2001 N 3-П, суммы налога на добавленную стоимость по товарам, расчеты за которые между предприятиями производятся без фактического движения денежных средств (зачет встречных требований, бартерные операции), в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации считаются уплаченными и подлежат вычету на общих основаниях. Истолкование положения о фактически уплаченных поставщикам суммах налога как подразумевающего уплату только денежными средствами означало бы придание данному положению смысла, противоречащего его аутентичному смыслу и цели, а также сути основанных на нем правоотношений, что недопустимо с точки зрения юридической логики.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что Общество не использовало собственное имущество в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги), а произвело с контрагентами зачет взаимных требований в соответствии со статьей 410 Гражданского кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах кассационная коллегия не принимает ссылку налогового органа на пункт 2 статьи 172 НК РФ, устанавливающий порядок применения налоговых вычетов при использовании налогоплательщиком собственного имущества в расчетах за приобретенные им товары (работы, услуги).

Суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы Инспекции, доводы которой направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных судами на основании всесторонней и полной оценки имеющихся в деле доказательств.

С учетом изложенного и руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 30.10.2007 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.01 2008 по делу N А05-6693/2007 оставить без изменения, а кассационные жалобы открытого акционерного общества "Авиакомпания "Трансавиа-Гарантия" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.

Председательствующий

М.В. Пастухова

Судьи

Е.В. Боглачева

С.А. Ломакин