Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 5 июня 2008 г. N А21-7850/2007 Заявление Общества о признании недействительным решения ИФНС о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банках в связи с непредставлением налоговых деклараций по НДС удовлетворено, поскольку у заявителя отсутствовала обязанность по представлению налоговому органу деклараций по НДС в связи с применением УСН

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 5 июня 2008 г. N А21-7850/2007

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Корпусовой О.А., Кузнецовой Н.Г.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду Шишко И.В. (доверенность от 30.11.2007 N 04/40163), от Калининградского областного союза потребительских обществ "Облпотребсоюз" Гейдельбах К.В. (доверенность от 20.11.2007 б/н),

рассмотрев 05.06.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду на решение Арбитражного суда Калининградской области от 18.01.2008 (судья Шкутко О.Н.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2008 (судьи Загараева Л.П., Будылева М.В., Семиглазов В.А.) по делу N А21-7850/2007,

установил:

Калининградский областной союз потребительских обществ "Облпотребсоюз" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду (далее - Инспекция) от 29.10.2007 N 6937 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банках в связи с непредставление налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 1-й, 2-й, 3-й, 4-й кварталы 2006 года.

Решением суда от 18.01.2008, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 25.03.2008, заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить вынесенные судебные акты и принять новое решение об отказе в удовлетворении требований Общества, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права.

Судами, по мнению подателя жалобы, не учтено, что предпринимательская деятельность в рамках договора простого товарищества осуществляется его участниками без образования юридического лица, а субъектами упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) признаются организации, то есть юридические лица. Налогообложение предпринимательской деятельности, осуществляемой в рамках простого товарищества, не может производиться по УСН, уведомление о возможности применения которой выдается налоговым органом конкретному юридическому лицу или индивидуальному предпринимателю, поскольку простое товарищество не является юридическим лицом, а деятельность по такому договору осуществляется совместно несколькими лицами. Следовательно, по мнению налогового органа, ведение учета общего имущества, обязательств и хозяйственных операций простого товарищества должно осуществляться в порядке, предусмотренном для налогоплательщиков, применяющих общий режим налогообложения.

Кроме того, Инспекция ссылается на то, что в соответствии со статьей 174.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) участник договора простого товарищества, на которого возложены обязанности по ведению общего учета операций, подлежащих налогообложению, обязан исчислять и уплачивать НДС в общеустановленном порядке.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Общества просил обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Из материалов дела видно, что Общество обратилось в налоговый орган с заявлением от 25.11.2004 о переходе с 01.01.2005 на УСН с объектом налогообложения - "доходы". Уведомлением от 03.02.2005 N 1434 Инспекция сообщила налогоплательщику о возможности применения УСН с указанной даты.

Из материалов дела также следует, что Общество, ООО "Феникс" и ООО "Феникс плюс" заключили договор от 25.08.2006 N 2 о совместной деятельности по вылову водных и биологических ресурсов.

В соответствии с пунктом 8.2 названного договора он вступает в силу с момента его подписания сторонами и действует до 31.12.2006.

Позднее участники названного договора заключили дополнительное соглашение от 25.08.2006 N 1 с изменением формулировки пункта 8.2 договора. Согласно новой редакции договор вступает в силу с даты получения Обществом разрешения на промысел водных и биологических ресурсов в установленном законом порядке и действует пока одна из сторон не заявит о расторжении, но не более срока действия разрешения на промысел водных и биологических ресурсов, выданного Обществу.

Судами установлено, что никакой деятельности в рамках заключенного договора от 25.08.2006 N 2 Общество не осуществило, поскольку дополнительным соглашением от 29.08.2006 к договору от 25.08.2006 N 2 стороны приняли решение о его расторжении в связи с невозможностью осуществления деятельности по договору простого товарищества в условиях применения заявителем УСН.

Таким образом, договор от 25.08.2006 N 2 о совместной деятельности не повлек за собой никаких юридических последствий для сторон, поскольку в силу предусмотренных в нем условий и краткости его действия не мог быть исполнен сторонами ни в одной его части, а следовательно, фактически являлся договором о намерениях.

Обществом 29.08.2006 получено разрешение Управления Россельхознадзора по Калининградской области N 39-192 на промысел водных биологических ресурсов на 2006 год. В этот же день между теми же сторонами с целью сохранения Обществом права на применение УСН заключен договор поручения от 29.08.2006, допустимый при применении УСН.

Согласно условиям заключенного договора ООО "Феникс" и ООО "Феникс плюс" (доверители) поручают, а Общество (поверенный) принимает на себя обязательства по осуществлению своими силами вылова в Калининградском заливе рыбы в пределах квот, предоставленных доверителям, а также ее реализации по ценам, устанавливаемым доверителями (пункт 1.1 договора поручения). По исполнении поручения поверенный перечисляет полученные денежные средства на расчетный счет доверителей в размере 30% стоимости выловленной в объемах квот и реализованной рыбы. Расчеты между сторонами могут быть произведены любым способом, не запрещенным действующим законодательством (пункт 3.1).

Именно данный договор был исполнен сторонами, и по нему Общество осуществляло все связанные с его исполнением расчеты.

Инспекция считает, что в силу самого факта заключения заявителем договора о совместной деятельности последний утратил право на применение УСН и обязан был исчислять и уплачивать НДС в общеустановленном порядке и представлять в налоговый орган соответствующие декларации.

В связи с этим налоговый орган вынес решение от 29.10.2007 N 6937 о приостановлении всех расходных операций по расчетному счету Общества в банке Калининградское ОСБ N 8626 ввиду непредставления им в предусмотренные законодательством о налогах и сборах сроки налоговых деклараций по НДС за 1-й, 2-й, 3-й, 4-й кварталы 2006 года (л.д. 5-6).

Основанием для принятия такого решения послужил вывод Инспекции о том, что налогообложение предпринимательской деятельности Общества с учетом заключенного договора от 25.08.2006 N 2 о совместной деятельности должно производиться в порядке, предусмотренном для налогоплательщиков, применяющих общий режим налогообложения.

Общество не согласилось с вынесенным Инспекцией ненормативным актом от 29.10.2007 N 6937 и обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Калининградской области (далее - Управление), указав на нарушение Инспекцией норм действующего законодательства о налогах и сборах.

Управление, проверив законность обжалуемого акта, не нашло оснований для удовлетворения апелляционной жалобы. При этом вышестоящий налоговый орган отметил, что в случае применения налогоплательщиком УСН с объектом налогообложения - "доходы", став участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), он утрачивает право на применение указанной системы налогообложения с начала того квартала, в котором он стал участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности). Однако, в части неправомерности действий нижестоящего налогового органа относительно требования о представлении налоговых деклараций за 1-й и 2-й кварталы 2006 года, то есть до заключения спорного договора, Управление не признало оспоренное решение Инспекции незаконным и не отменила его. Таким образом, налоговые ведомства посчитали, что заявителю следовало применять общую систему налогообложения и в соответствии со статьей 80 НК РФ представлять налоговые декларации по НДС за все налоговые периоды 2006 года.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и проверив доводы, изложенные в жалобе, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Согласно пункту 3 статьи 76 НК РФ решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке может приниматься руководителем (заместителем руководителя) налогового органа в случае непредставления этим налогоплательщиком-организацией налоговой декларации в течение 10 дней по истечении установленного срока представления такой декларации.

В соответствии со статьей 346.11 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели вправе применять УСН наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством о налогах и сборах.

Переход к УСН или возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 346.12 НК РФ предусматривает, что налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, установленном главой 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 346.11 НК РФ применение организациями УСН предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога. Организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС.

В силу статьи 346.14 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2006) объектом обложения по УСН признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ. Объект налогообложения не может меняться налогоплательщиком в течение трех лет с начала применения УСН.

Согласно пункту 3 статьи 346.14 НК РФ налогоплательщики, являющиеся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, применяют в качестве объекта налогообложения - "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Таким образом, пункт 3 статьи 346.14 НК РФ в редакции, вступившей в силу с 01.01.2006, согласно Федеральному закону от 21.07.2005 N 101-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации", установил, что налогоплательщики, являющиеся участниками договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или договора доверительного управления имуществом, применяют в качестве объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Следовательно, суды пришли к правильному выводу о том, что из приведенных норм Налогового кодекса Российской Федерации следует, что участник договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) применяющий УСН, в силу императивного требования закона обязан с 01.01.2006 применять в качестве объекта налогообложения - "доходы, уменьшенные на величину расходов".

Не принимается кассационной инстанцией ссылка Инспекции на то, что поскольку выбранный Обществом объект по УСН не может меняться им в течение трех лет с начала применения УСН и, одновременно, такой объект по УСН не может применяться им в 2006 году в связи с участием в договоре о совместной деятельности, последний вообще не вправе применять в 2006 году УСН.

Из буквального содержания пункта 2 статьи 346.14 НК РФ следует, что срок, в течение которого не может быть изменен объект обложения по УСН, установлен для налогоплательщиков, имеющих право выбора такого объекта. В рассматриваемом случае Общество в 2005 году избрало в качестве объекта - "доходы", поскольку в этом налоговом периоде право выбора иного объекта (доходы и расходы) у налогоплательщика отсутствовало. Кроме того, статья 346.13 НК РФ, устанавливающая перечень оснований для прекращения применения налогоплательщиком УСН, не предусматривает, что налогоплательщик утрачивает право на применение УСН в случае установления законодательством определенного объекта налогообложения для участников простого товарищества (договора о совместной деятельности).

Согласно пункту 3 статьи 346.13 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, не вправе до окончания налогового периода перейти на общий режим налогообложения, если иное не предусмотрено данной статьей.

Как правильно указали судебные инстанции, пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ (в редакции Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ) предусматривалось, что если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 НК РФ, превысили 20 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям. Таким образом, перечень оснований, по которым налогоплательщик утрачивает право на применение УСН, носит рамочный характер.

Следовательно, обоснованным является вывод судов о том, что глава 26.2 Налогового кодекса Российской Федерации в 2006 году не содержала требования о прекращении применения УСН и, соответственно, об обязательном переходе налогоплательщика на общую систему налогообложения при несоблюдении им требований пункта 3 статьи 346.13 НК РФ. Указанное противоречие было устранено Федеральным законом от 17.05.2007 N 85-ФЗ, вступившим в силу с 01.01.2008, согласно которому абзац первый пункта 4 статьи 346.13 НК РФ после слов "статьи 346.12 НК РФ" дополнен словами "и пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ".

Таким образом, суды правильно признали необоснованным и противоречащим действовавшему в спорный налоговый период законодательству о налогах и сборах вывод Инспекции о том, что Общество как обязанное перейти на общую систему налогообложения являлось плательщиком НДС в 2006 году в связи с заключением договора о совместной деятельности.

Судами обоснованно не принята ссылка налогового органа на то, что Обществом осуществлялась деятельность по договору от 25.08.2006 N 2 о совместной деятельности.

Судебными инстанциями установлено и материалами дела подтверждается, что договор от 25.08.2006 N 2 о совместной деятельности фактически явился договором о намерениях, поскольку не исполнен сторонами ни в одной его части, не повлек соответствующих правовых последствий. В силу невозможности его исполнения участники договора приняли решение о его расторжении и заключили иной договор, который предусматривал как другой предмет договора, так и изменение договорных обязательств и иных условий именно с целью сохранения Обществом права на применение УСН.

Доказательств, свидетельствующих как об исполнении сторонами условий договора от 25.08.2006 N 2 о совместной деятельности, так и о наступивших в связи с этим каких-либо правовых последствиях, налоговый орган не представил. Такие доказательства отсутствуют и в материалах судебного дела. Поэтому довод налогового органа об осуществлении заявителем деятельности по исполнению спорного договора признается кассационной инстанцией несостоятельным.

Ссылка Инспекции на то, что разрешение N 39-192 на промысел водных биологических ресурсов за 2006 год получено заявителем по договору от 25.08.2006 N 2 о совместной деятельности, также правильно отклонена судебными инстанциями. В данном случае, как правильно отметили суды, это не имеет правового значения, поскольку в 2006 году не было предусмотрено обязательного требования о прекращении применения УСН при возникновении в период ее применения несоответствия установленным пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ требованиям.

Суды, установив, что у Общества отсутствовала обязанность по представлению налоговому органу деклараций по НДС в связи с применением УСН, правомерно признали незаконным принятое Инспекцией решение от 29.10.2007 N 6937 о приостановлении всех расходных операций по расчетному счету Общества на основании непредставления деклараций по НДС за 1-й, 2-й, 3-й, 4-й кварталы 2006 года.

Кассационная инстанция считает, что суды всесторонне и полно исследовали материалы дела, дали надлежащую оценку всем доказательствам и применили нормы материального права, подлежащие применению. Содержащиеся в обжалуемых судебных актах выводы соответствуют фактическим обстоятельствам дела и в силу статьи 286 АПК РФ оснований для их переоценки не имеется.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Калининградской области от 18.01.2008 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2008 по делу N А21-7850/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по городу Калининграду - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

О.А. Корпусова

Н.Г. Кузнецова