Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 17 июня 2008 г. N А26-4219/2007 Заявление ЗАО о признании недействительным решения ИФНС о доначисления НДС и соответствующих пеней, а также привлечении к налоговой ответственности за неполную уплату НДС удовлетворено частично, поскольку, в частности, ответчик существенно нарушил порядок проведения выездной налоговой проверки, что повлекло недостоверность ее результатов, а, следовательно, недоказанность размера заниженного НДС

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 17 июня 2008 г. N А26-4219/2007

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Асмыковича А.В. и Дмитриева В.В.,

при участии от закрытого акционерного общества "Беломорстрой" Соколенко Н.Н. (протокол от 01.02.2007), Виноградовой Г.Д. (доверенность от 25.09.2007) и Момотова А.Ю. (доверенность от 28.05.2007), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия Кириллова С.В. (доверенность от 11.01.2008 N 10-10/224),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 23.11.2007 (судья Васильева Л.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.03.2008 (судьи Третьякова Н.О., Згурская М.Л., Протас Н.И.) по делу N А26-4219/2007,

установил:

Закрытое акционерное общество "Беломорстрой" (далее - Общество, ЗАО "Беломорстрой") обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия (далее - Инспекция) от 19.06.2007 N 25.

Решением Арбитражного суда Республики Карелия от 23.11.2007 требования Общества удовлетворены частично. Суд признал недействительным оспариваемое решение Инспекции в части доначисления 2 627 118 руб. налога на добавленную стоимость, начисления 635 553,87 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога и привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде взыскания 522 475 руб. штрафа; предложения уплатить 96 437,5 руб. пеней за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц, удержанного, но не перечисленного в бюджет Обществом как налоговым агентом, а также в части начисления и предложения уплатить 51 279,4 руб. пеней за нарушение срока уплаты единого социального налога. Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ЗАО "Беломорстрой".

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.03.2008 решение суда от 23.11.2007 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить судебные акты и отказать Обществу в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам. Податель жалобы не согласен с выводом судов о том, что налоговый орган не проверял правильность данных, отраженных в книгах продаж и покупок Общества, путем исследования соответствующих первичных документов, а неполная уплата налога на добавленную стоимость выявлена только в результате сравнения данных, содержащихся в книгах покупок и продаж, с данными деклараций. Инспекция утверждает, что в ходе выездной проверки ею установлен факт несоответствия данных деклараций Общества по налогу на добавленную стоимость данным бухгалтерского учета, налоговых регистров и первичных документов, полученных от налогоплательщика. Налоговый орган исследовал все представленные Обществом счета-фактуры, указанные в налоговых регистрах, платежные документы и акты взаимозачетов. Противоречий между первичной документацией и налоговыми регистрами не выявлено, книги покупок и продаж составлены заявителем в соответствии с первичными документами. Налоговая инспекция утверждает, что суды неправомерно не приняли во внимание, что в рассматриваемом случае обстоятельствами совершенного ЗАО "Беломорстрой" налогового правонарушения являлось отражение в налоговых декларациях искаженных данных, не соответствующих данным регистров бухгалтерского учета, подтвержденных соответствующими первичными документами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Поскольку в данном случае иного Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации не предусмотрено, суд кассационной инстанции рассматривает кассационную жалобу налоговой инспекции в пределах приведенных в ней доводов.

Как видно из материалов дела, Инспекция в марте - апреле 2007 года провела выездную налоговую проверку правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (перечисления) ЗАО "Беломорстрой" в бюджет налогов, в том числе налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2004 по 28.02.2007.

В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 08.05.2007 N 20. Так, налоговый орган пришел к выводу, что Общество в 2004 - 2005 годах занизило облагаемую налогом на добавленную стоимость базу на 8 313 553 руб., что привело к неуплате в бюджет 1 496 440 руб. этого налога. Инспекция утверждает, что налогоплательщик в декларациях по налогу на добавленную стоимость за соответствующие периоды не полностью отразил выручку, полученную от реализации товаров (работ, услуг). Налоговый орган также признал необоснованным предъявление Обществом к вычету 741 722 руб. налога на добавленную стоимость в декларациях за 2004-2005 годы. По мнению проверяющих, данные, указанные налогоплательщиком в книгах продаж и покупок, не соответствует сведениям, указанным в налоговых декларациях.

Решением налогового органа от 19.06.2007 N 25, принятым на основании акта проверки и с учетом представленных налогоплательщиком возражений, Обществу доначислено и предложено уплатить 2 627 118 руб. налога на добавленную стоимость и 635 553,87 руб. пеней, начисленных за нарушение срока уплаты этого налога. Кроме того, налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 2004-2005 годы в виде взыскания 522 475 руб. штрафа.

Общество обжаловало решение Инспекции в арбитражном суде. Заявитель ссылается на то, что вывод налогового органа о неполной уплате налогоплательщиком в бюджет налога на добавленную стоимость за 2004 - 2005 годы сделан в результате сопоставления сведений, содержащихся в декларациях по налогу на добавленную стоимость, с данными бухгалтерского и налогового учета, а не данными первичных документов. Соответствие данных, отраженных в бухгалтерской и налоговой отчетности Общества, первичным документам налоговой инспекцией не проверялось.

Суды первой и апелляционной инстанций согласились с доводами Общества и признали недействительным оспариваемое решение инспекции в части доначисления 2 627 118 руб. налога на добавленную стоимость, начисления 635 553,87 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога и привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде взыскания 522 475 руб. штрафа.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы налоговой инспекции.

Согласно пункту 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Статья 171 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2004 - 2005 годах) предусматривает право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации. В статье 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

В пунктах 7 и 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, предусмотрена обязанность налогоплательщиков-покупателей вести книгу покупок, предназначенную для регистрации счетов-фактур, выставленных продавцами, в целях определения суммы налога на добавленную стоимость, предъявляемой к вычету (возмещению) в установленном порядке. Налогоплательщики-продавцы должны вести книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур (контрольных лент контрольно-кассовой техники, бланков строгой отчетности при реализации товаров, выполнении работ, оказании услуг населению).

Как следует из пункта 1 статьи 54 НК РФ, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что налоговая инспекция в ходе выездной проверки выявила несоответствие (искажение) данных регистров бухгалтерского и налогового учета данным, отраженным в налоговых декларациях, представленных налогоплательщиком. При этом Инспекция в ходе выездной проверки не исследовала первичные документы, представленные налогоплательщиком: ни в акте проверки от 08.05.2007 N 20, ни в оспариваемом решении налоговой инспекции, принятом на основании данного акта, не названы первичные бухгалтерские документы и иные сведения, которые подтверждают выявленные налоговым органом нарушения. Довод Инспекции об исследовании ею первичных документов, отклонен апелляционным судом как недоказанный.

Суды правильно указали на то, что законодательством о налогах и сборах Российской Федерации не предусмотрено определение налоговой базы и, соответственно, суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, только на основании сведений, содержащихся в регистрах учета, к которым относятся книги продаж и покупок, а также налоговой и бухгалтерской отчетности, представляемой в налоговый орган. Суды обоснованно сослали , и что книга покупок не относится к первичным документам, на основании которой налогоплательщик предъявляет суммы налога на добавленную стоимость к вычету и возмещению.

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "с пунктами 3 и 8 статьи 23" следует читать "с подпунктами 3 и 8 пункта 1 статьи 23"

В соответствии с пунктами 3 и 8 статьи 23, статьей 52, пунктом 1 статьи 54 НК РФ правильность данных, отраженных в бухгалтерской и налоговой отчетности, должна быть подтверждена соответствующими первичными документами.

В случае выявления в ходе выездной налоговой проверки расхождений между налоговой декларацией и документами бухгалтерского учета (книги продаж и покупок) должностное лицо налогового органа, проводящее проверку, должно определить причину такого расхождения. Для этого должны быть проверены первичные документы налогоплательщика, служащие основанием для исчисления и уплаты налога. На основе этих документов определяется, какой из документов - налоговая декларация или книги покупок и продаж - не соответствует первичным документам. Только после этого возможно установить, привело ли выявленное несоответствие к неуплате (неполной уплате) налога. Чтобы выводы проверяющих были достоверными и правильными, должны быть учтены все имеющиеся у налогоплательщика документы и сведения, относящиеся к его хозяйственной деятельности.

Суды пришли к выводу об определении налоговой инспекцией сумм недоплаченного налога только путем сопоставления данных бухгалтерской и налоговой отчетности, что не соответствует нормам налогового законодательства и противоречит требованиям статьи 89 НК РФ, предъявляемым к выездной налоговой проверке, порядку ее проведения, видам и объему документов, которые являются предметом проверки и исследуются при ее проведении.

Суды, признавая недействительным решение налогового органа от 19.06.2007 N 25 в части доначисления налога на добавленную стоимость, соответствующей суммы пеней и привлечения Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, указали на нарушение налоговым органом статей 100-101 НК РФ.

Вывод судов соответствует имеющимся в материалах дела документам.

Согласно пункту 1 статьи 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 3 названной статьи в акте налоговой проверки должны быть указаны: перечень документов, представленных проверяемым лицом в ходе налоговой проверки; сведения о мероприятиях налогового контроля, проведенных при осуществлении налоговой проверки; документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

Из акта проверки от 08.05.2007 N 20 следует, что выездная проверка проведена налоговой инспекцией сплошным методом проверки представленных первичных бухгалтерских документов. В ходе проверки налоговым органом направлены поручения в налоговые органы по месту учета общества с ограниченной ответственностью "Тагмент-Онего", закрытого акционерного общества "КонценПромСнабКомплект" и федерального государственного учреждения "Северо-Двинское государственное бассейновое управление водных путей и судоходства" о представлении документов, подтверждающих наличие взаимоотношений этих организаций с Обществом. В акте проверки отсутствуют ссылки на конкретные первичные документы (их перечни), проверенные Инспекцией и подтверждающие совершенное налогоплательщиком правонарушение. Налоговый орган сослался лишь на то, что данные книг покупок и продаж соответствуют первичным документам.

При составлении акта выездной налоговой проверки налоговая инспекция может использовать документы, подтверждающие факт совершения налогоплательщиком налогового нарушения, полученные как от самого налогоплательщика, так и от третьих лиц. Однако в акте не приведены сведения о подтверждении выявленного нарушения представленными контрагентами Общества документами. Нет в акте и сведений о том, проводилась ли встречная проверка основного контрагента ЗАО "Беломорстрой", и о ее результатах.

В пункте 1 статьи 101 НК РФ указано, что акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку.

Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.

Судами первой и апелляционной инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что решение налогового органа от 19.06.2007 N 25 не содержит ссылок на документы и иные сведения, подтверждающие обстоятельства совершенных, по мнению налоговой инспекции, Обществом нарушений.

При названных обстоятельствах суды на основании полного и всестороннего исследования доказательств, представленных в материалы дела, сделали правильный вывод о существенном нарушении налоговым органом порядка проведения выездной налоговой проверки, что повлекло недостоверность ее результатов и, следовательно, недоказанность размера заниженного налога на добавленного стоимость.

Доводы кассационной жалобы аналогичны доводам, приведенным в судах первой и апелляционной инстанции, направлены на переоценку выводов судов, что в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции. Эти доводы исследованы судами, и им дана надлежащая правовая оценка.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 23.11.2007 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.03.2008 по делу N А26-4219/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия - без удовлетворения.

подпись Председательствующий

Н.Г. Кузнецова

Судьи

А.В. Асмыкович

В.В. Дмитриев