Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10 июля 2008 г. N А56-2916/2008 Заявление ООО о признании недействительным решения ИФНС о привлечении к налоговой ответственности за нарушение срока представления налоговой декларации удовлетворено, поскольку, в частности, имеющиеся в решении и акте существенные противоречия в ходе рассмотрения дела Инспекция не устранила, не представляется возможным установить обстоятельства вменяемого ООО правонарушения и факт соблюдения ответчиком процедуры рассмотрения акта проверки

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 10 июля 2008 г. N А56-2916/2008

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Абакумовой И.Д. судей Дмитриева В.В., Кузнецовой Н.Г.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Аргонафта" Сидорова А.В. (доверенность от 14.01.2008), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу Голубева А.А. (доверенность от 09.01.2008 N 19-10/00063),

рассмотрев 09.07.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 28.02.2008 по делу N А56-2916/2008 (судья Спецакова Т.Е.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Аргонафта" (далее - ООО "Аргонафта", Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N Х9 по Санкт-Петербургу (далее - Налоговая инспекция) от 07.12.2007 N 3901.

Решением арбитражного суда первой инстанции от 28.02.2008, которое в апелляционном порядке не обжаловалось, заявленные Обществом требования удовлетворены.

В кассационной жалобе Налоговая инспекция просит решение суда, принятое по ее мнению с нарушением норм материального права и по неполно исследованным обстоятельствам дела, отменить, и вынести по делу новый судебный акт. Налоговый орган ссылается на положения статей 23, 163, 174 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и указывает на то, что согласно представленной Обществом декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за апрель 2007 года выручка организации в этом месяце составила 2 042 198 руб. - то есть превысила 2 000 000 руб. Это в свою очередь налагает на налогоплательщика обязанность представлять в налоговый орган ежемесячные декларации по НДС, начиная с месяца, в котором произошло превышение. Соответственно ООО "Аргонафта" обязано было представить налоговую декларацию по НДС за апрель 2007 года не позднее 21.05.2007. Данный срок заявителем нарушен - декларации представлены 23.08.2007. Следовательно, Общество правомерно привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 119 НК РФ, в связи с чем у суда отсутствовали основания признать решение Налоговой инспекции от 07.12.2007 N 3901 недействительным.

Налоговый орган не согласен также с доводом налогоплательщика (поддержанным судом) о том, что в связи с утратой права на ежеквартальную подачу деклараций по НДС 23.08.2007 Обществом были представлены дополнительные (уточненные) помесячные декларации за II квартал 2007 года. По мнению Налоговой инспекции, в силу статьи 81 НК РФ таковые не могут быть признаны "уточненными", поскольку ранее налогоплательщик первичные декларации за данный период не представлял.

В судебном заседании представитель Налоговой инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Общества возражал против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в представленном им отзыве.

Суд кассационной инстанции проверил законность обжалуемого судебного акта.

Из материалов дела видно, что ООО "Аргонафта" 17.07.2007 подало в Налоговую инспекцию декларацию по НДС за II квартал 2007 года, а 23.08.2007 -помесячные налоговые декларации за апрель, май и июнь.

Налоговая инспекция провела камеральную налоговую проверку полученных деклараций, в ходе которой установила, что выручка ООО "Аргонафта" от реализации товаров (работ, услуг) за апрель 2007 года превысила 2 000 000 руб. и составила 2 042 198 руб.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 31.10.2007 N 612 о нарушении Обществом срока представления налоговой декларации за апрель 2007 года.

Рассмотрев материалы проверки и представленные налогоплательщиком возражения по акту, Налоговая инспекция приняла решение от 07.12.2007 N 3901 о привлечении ООО "Аргонафта" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 НК РФ в виде штрафа в сумме 100 руб., так как Общество по этой декларации не заявляло налог к уплате. Налоговый орган счел, что поскольку Общество утратило в силу пункта 5 статьи 174 НК РФ право на ежеквартальное представление налоговых деклараций в мае 2007 года, налоговая декларация за апрель 2007 года должна быть представлена в Налоговую инспекцию не позднее 20.06.2007. Однако ООО "Аргонафта" подало декларацию за апрель 2007 года только 23.08.2007.

ООО "Аргонафта" не согласилось с принятым решением и обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании его недействительным.

Суд первой инстанции удовлетворил заявление Общества и признал, что квартальная декларация за II квартал представлена своевременно - 17.07.2007. В связи с тем, что в мае объем выручки ООО "Аргонафта" превысил норматив в 2 000 000 руб. (установленный статьей 174 НК РФ), налогоплательщик правомерно представил 23.08.2007 в налоговый орган не квартальную, а три ежемесячные (уточненные) декларации - за апрель, май и июнь 2007 года. Суд также указал, что при начислении налоговых санкций ответчиком не учтено, что превышение размера выручки в 2 000 000 руб. произошло в мае и, следовательно, основания представлять налоговую декларацию за предыдущий месяц (апрель 2007 года) у Общества отсутствовали. Суд также согласился с доводом заявителя о том, что действующим законодательством о налогах и сборах не установлены сроки представления налогоплательщиками ежемесячных деклараций по НДС в случае превышения размера выручки, что также исключает возможность привлечения Общества к ответственности по статье 119 НК РФ.

Изучив материалы дела и доводы кассационной жалобы, а также проверив правильность применения судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции пришел к выводу, что оснований для удовлетворения данной кассационной жалобы нет.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

Налоговая декларация (расчет) представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Декларация (расчет) по установленной форме представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика (статья 80 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного в пункте 2 статьи 119 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 рублей.

В соответствии с пунктом 2 статьи 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, и 10 процентов суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

Согласно пункту 1 статьи 163 НК РФ налоговый период по НДС составляет календарный месяц, если иное не установлено пунктом 2 данной статьи.

Для налогоплательщиков с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС, не превышающими 2 000 000 руб., налоговый период устанавливается как квартал (пункт 2 статьи 163 НК РФ).

В силу пункта 5 статьи 174 НК РФ налогоплательщики (налоговые агенты) обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 6 статьи 174 НК РФ налогоплательщики с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС, не превышающими 2 000 000 руб., вправе уплачивать налог исходя из фактической реализации (передачи) товаров за истекший квартал не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом. Налогоплательщики, уплачивающие налог ежеквартально, представляют налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Из приведенных норм следует, что в случае, если выручка от реализации товаров без учета НДС превысит 2 000 000 руб., налогоплательщик утрачивает право на ежеквартальную уплату налога и ежеквартальное представление декларации по налогу: он обязан представлять ее ежемесячно, начиная с месяца, в котором произошло превышение суммы выручки.

Судом первой инстанции правомерно не принят во внимание довод Налоговой инспекции (приводимый ею и в кассационной жалобе) о том, что выручка заявителя за апрель 2007 года составила 2 042 198 руб. и, соответственно, превысила установленное законом ограничение.

Согласно представленной в материалы дела налоговой декларации по НДС за апрель 2007 года (строка 020 "реализация товаров (работ, услуг), а также передача имущественных прав по соответствующим ставкам налога, всего" раздела 3 "Расчет суммы налога, подлежащего уплате в бюджет по операциям по реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 - 4 статьи 164 НК РФ"), выручка ООО "Аргонафта" составила 1 774 678 руб., то есть не превысила 2 000 000 руб.

Из раздела 3 декларации Общества за обозначенный выше период следует, что сумма в 2 042 198 руб. заявлена по строке 180: "всего исчислено (сумма величин графы 4 строк 010-060, 090, 100, 140-170, сумма величин графы 6 строк 010-060, 090, 100, 140 - 170)". В рассматриваемом случае она представляет собой сумму данных строк - 080 (1 774 678 руб.) и 140 "суммы, полученной оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг" (267 520 руб.).

Согласно пункту 6 статьи 174 НК РФ правом на поквартальное представление налоговых деклараций по НДС обладают налогоплательщики с ежемесячными (в течение квартала) суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС, не превышающими 2 000 000 руб.

В соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ "реализацией товаров, работ или услуг" признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Таким образом, из положений статьи 39 НК РФ, пункта 6 статьи 174 НК РФ следует, что для целей определения суммы выручки для установления срока представления декларации по НДС (помесячно либо поквартально) принимается во внимание именно реализация товаров (работ, услуг), а также передача имущественных прав.

Выручка ООО "Аргонафта" от реализации в апреле 2007 года не превысила 2 000 000 руб., соответственно и обязанность представить налоговую декларацию за указанный месяц у Общества не возникла. Следовательно, основания для привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 НК РФ, за несвоевременную подачу декларации за апрель 2007 года, у ответчика отсутствовали.

По итогам мая 2007 года (что также установлено судом и подтверждается материалами дела) выручка ООО "Аргонафта" от реализации превысила 2 000 000 руб., в связи с чем Общество утратило право на ежеквартальную уплату налога и обязано было представить месячную налоговую декларацию за май не позднее 20.06.2007. Однако ООО "Аргонафта" 17.07.2007 представило в Налоговую инспекцию только декларацию за II квартал, отразив реализацию в размере 8 871 058 руб. Впоследствии (23.08.2007) Общество подало помесячные налоговые декларации по НДС - за апрель, май и июнь того же года.

В кассационной жалобе налоговый орган оспаривает (как не соответствующий положениям статьи 81 НК РФ) вывод суда о том, что представленные ООО "Аргонафта" 23.08.2007 налоговые декларации за апрель, май, июнь 2007 года являются "уточненными" по отношению к налоговой декларации за II квартал 2007 года, поданной заявителем 17.07.2007.

Суд кассационной инстанции соглашается с данным доводом подателя жалобы и считает, что суд первой инстанции неправильно определил, что декларации за апрель, май и июнь 2007 года как "уточненные" по отношению к декларации по НДС за II квартал 2007 года.

Согласно статье 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Плательщик НДС, у которого в каком-либо месяце квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС превысила 2 000 000 руб., представляет декларацию в общем порядке, начиная с месяца, в котором произошло указанное превышение суммы выручки.

Материалы дела свидетельствуют, что отдельные (помесячные) налоговые декларации по НДС за апрель, май и июнь 2007 года ООО "Аргонафта" представило в налоговую инспекцию только 23.08.2007. Ранее этого срока помесячные декларацию по НДС за вышеперечисленные месяцы Общество в Налоговую инспекцию не направляло. Следовательно, исходя из пункта 1 статьи 81 НК РФ, у суда первой инстанции отсутствовали основания считать предъявленные 23.08.2007 помесячные (за апрель, май и июнь) налоговые декларации "уточненными", так как они являются первичными по отношению к декларации по НДС за II квартал 2007 года.

Тем не менее, данный вывод суда не привел к принятию неправильно решения по существу спора.

Кроме того, суд кассационной инстанции учитывает следующие обстоятельства.

В части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) указано на обязанность каждого лица, участвующего в деле, доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. При этом обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными и иными органами, их должностными лицами принятых ими и оспариваемых актов, решений, возложена на соответствующие орган или должностное лицо.

В части 5 статьи 200 АПК РФ также предусмотрена обязанность органа или лица, которые приняли ненормативный правовой акт, решение, доказывать соответствие оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения.

Исходя из прямого указания пункта 6 статьи 108 НК РФ обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Как следует из пункта 1 статьи 10 и пункта 1 статьи 108 НК РФ, налогоплательщик может быть привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения только по основаниям, предусмотренным главой 16 НК РФ, и в порядке, установленном главами 14 и 15 НК РФ. Налоговый орган, в свою очередь, обязан соблюдать этот порядок при осуществлении производства по делу о налоговом правонарушении.

В соответствии со статьей 100.1 НК РФ дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 НК РФ.

Дела о выявленных в ходе иных мероприятий налогового контроля налоговых правонарушениях (за исключением правонарушений, предусмотренных статьями 120, 122 и 123 настоящего Кодекса) рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101.4 НК РФ.

Из оспариваемого решения Налоговой инспекции следует, что Общество привлекалось ею к ответственности на основании статьи 101.4 НК РФ, согласно которой (пункт 1 статьи) при обнаружении фактов, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений, должностным лицом налогового органа должен быть составлен в установленной форме акт, подписываемый этим должностным лицом и лицом, совершившим такое налоговое правонарушение. Об отказе лица, совершившего налоговое правонарушение, подписать акт делается соответствующая запись в этом акте.

В пункте 2 статьи 101.4 НК РФ приведена информация, которая должна быть отражена в акте. Форма акта и требования к его составлению устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (пункт 3 статьи 101.4 НК РФ). Акт вручается лицу, совершившему налоговое правонарушение, под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения (пункт 4 статьи 101.4 НК РФ).

В соответствии с пунктом 9 статьи 101.4 НК РФ в решении о привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах излагаются обстоятельства допущенного правонарушения, указываются документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, привлекаемым к ответственности, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении лица к ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих ответственность за данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются срок, в течение которого лицо, в отношении которого вынесено указанное решение, вправе обжаловать это решение, порядок обжалования решения в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), а также указываются наименование органа, место его нахождения, другие необходимые сведения.

Согласно пункту 12 статьи 101.4 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения акта и иных материалов мероприятий налогового контроля является основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого был составлен акт, участвовать в процессе рассмотрения материалов лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности этого лица представить объяснения. Основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию неправильного решения.

Из описательной и мотивировочной частей акта от 31.10.2007 следует, что налоговым органом выявлено неправомерное непредставление ООО "Аргонафта" отдельной налоговой декларации по НДС за апрель 2007 года. Проверяющими зафиксированы факты своевременной подачи Обществом квартальной налоговой декларации по НДС за II квартал того же года и представления 23.08.2007 помесячных деклараций за апрель, май и июнь 2007 года. Однако при этом указано на то, что выручка ООО "Аргонафта" в апреле составила 2 042 198 руб. - то есть превысила сумму 2 000 000 руб., что возлагает на налогоплательщика обязанность представить отдельную декларацию за этот месяц не позднее 21.05.2007. В резолютивной части акта, описывая состав вменяемого Обществу налогового правонарушения, налоговый орган указал на нарушение положений пункта 2 статьи 119 НК РФ. В связи с этим Налоговой инспекцией отражены следующие даты: дата представления декларации в соответствии с требованиями законодательства - 21.05.2007; дата фактического представления - 23.08.2007; количество просроченных месяцев - 4. В графе "сумма штрафа" - 100 руб., при этом сумма налога составила (-) 762 212 руб. Разъясняя право налогоплательщика на представление возражений, налоговый орган не указал дату рассмотрения акта (указано: "рассмотрение акта состоится ноября 2007 года ").

Налоговой инспекцией 07.12.2007 принято решение N 3901, в котором не содержится сведений о том, представлялись ли налогоплательщиком возражения и пояснения по акту проверки. В описательной части решения указано, что проверкой у Общества выявлено превышение выручки за май 2007 года - то есть больше 2 000 000 руб. и непредставление ООО "Аргонафта" отдельной налоговой декларации за этот месяц. В мотивировочной части решения указано: "...в связи с тем, что право на ежеквартальное представление ООО "Аргонафта" утратило в мае 2007 года соответственно налоговые декларации за май и апрель 2007 года должны были быть представлены 20.06.2007". Далее говориться, что было допущено "...непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации по НДС за апрель 2007 года в налоговый орган по месту учета, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного в пункте 1 статьи 119 НК РФ (дата фактического представления 23.08.2007, срок представления 20.06.2007, количество просроченных месяцев = 3". Графа резолютивной части решения "Состав налогового правонарушения" содержит аналогичный текст. При расчете штрафа названа сумма налога в размере (-) 762 212 руб.

Из имеющейся в материалах дела представленной в налоговый орган 23.08.2007 декларации Общества по НДС за апрель 2007 года (копия), следует, что данная сумма отражена налогоплательщиком в строке 360 "итого, сумма НДС, исчисленная к уменьшению по данному разделу" раздела 3 "Расчет суммы налога, подлежащего уплате в бюджет по операциям по реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2-4 статьи 164 НК РФ". При этом в налоговой декларации не было отражено сумм налога к уплате.

Таким образом, в нарушение положений статей 108 и 101.4 НК РФ, исходя из оспариваемого решения от 07.12.2007 N 3901, не представляется возможным установить как обстоятельства вменяемого Обществу правонарушения, так и факт соблюдения ответчиком процедуры рассмотрения акта проверки. Имеющиеся в решении и акте существенные противоречия Налоговая инспекция в ходе рассмотрения дела не устранила.

При данных обстоятельствах решение суда первой инстанции является законным и отмене не подлежит.

Руководствуясь статьей 286, а также пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 28.02.2008 по делу N А56-2916/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу - без удовлетворения.

Председательствующий

И.Д.Абакумова

Судьи

В.В. Дмитриев

Н.Г. Кузнецова