Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 24 октября 2008 г. N А42-4459/2007 Заявление ОАО о признании частично недействительными решения ИФНС в части уменьшения убытка при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в результате исключения расходов по подготовке кадров и требований об уплате НДС и пени удовлетворено частично, поскольку ИФНС не представила доказательств того, что отсутствие раздельного налогового учета деятельности обслуживающих производств и хозяйств привело к завышению убытков ОАО

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 24 октября 2008 г. N А42-4459/2007

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12 октября 2007 г.

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 05 декабря 2007 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кочеровой Л.И., судей Боглачевой Е.В., Никитушкиной Л.Л.,

при участии от открытого акционерного общества "Комбинат Североникель" Евсеевой Т.В. (доверенность от 21.12.2007 N 317), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области Афанасьева А.Ю. (доверенность от 23.06.2008 N 01-14-43/5435),

рассмотрев 22.10.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области на решение Арбитражного суда Мурманской области от 14.03.2008 (судья Хамидуллина Р.Г.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.06.2008 (судьи Будылева М.В., Горбачева О.В., Загараева Л.П.) по делу N А42-4459/2007,

установил:

Открытое акционерное общество "Комбинат Североникель" (далее - Общество, Комбинат) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании частично недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области (далее - налоговая инспекция, Инспекция, налоговый орган) от 28.04.2007 г. N 13 (далее - Решение) и требований NN 135 и 136 от 17.07.2007. В дальнейшем Общество уточнило заявленные требования и просило признать недействительным:

- указанное Решение налоговой Инспекции в части уменьшения убытка при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в результате исключения расходов по подготовке (переподготовке) кадров (п. 2.2.2.2 Решения), расходов по объектам обслуживающих производств и хозяйств (п. 2.2.2.3 Решения), расходов по управлению производством (п. 2.2.2.4 Решения), расходов по предоставлению профилактического питания (молока) работникам (п. 2.2.2.8 Решения), в результате неверного расчета убытка;

- требование об уплате налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и пени от 17.07.2007 N 135;

- требование об уплате пени от 17.07.2007 N 136.

Решением суда первой инстанции от 14.03.2008 заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным Решение налоговой инспекции в части:

- доначисления и предъявления к уплате НДС и соответствующих сумм пени в связи с непринятием налоговых вычетов по НДС по затратам непроизводственного назначения, не принятым в расходы по налогу на прибыль,

по объектам обслуживающих производств и по услугам по управлению производством;

- уменьшения убытка при исчислении налога на прибыль в связи с исключением расходов по подготовке кадров в сумме 113 342 руб., расходов по объектам обслуживающих производств и хозяйств в сумме 317 557 руб., расходов по управлению производством в сумме 13 206 225 руб.;

- определения сумм уменьшенного убытка в размере, превышающем 9 314 031 руб. за 2003 год и 5 789 970 руб. за 2004 год.

Арбитражный суд Мурманской области также обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Общества и взыскал с нее в пользу заявителя судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3000 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу отказано.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.06.2008 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция, ссылаясь на неправильное применение судебными инстанциями норм материального и процессуального права, обжалует два эпизода, рассмотренных судами первой и апелляционной инстанций, и просит отменить решение Арбитражного суда Мурманской области от 14.03.2008 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.06.2008 в части эпизодов, связанных с несением Обществом расходов и применением налоговых вычетов по НДС, по обслуживающим производствам и хозяйствам и по договору об оказании услуг по управлению производством.

Инспекция в своей жалобе указывает на то, что база отдыха "Кислая губа", рыболовно-спортивная база "Пиренга" и горнолыжная база "Лопарьстан" являются объектами обслуживающих производств и хозяйств. Следовательно, их налогообложение должно производиться с учетом требований статьи 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), расходы по обособленным подразделениям организации должны учитываться для целей налогообложения прибыли в пределах расходов специализированных хозяйств. Общество же в нарушение данных правил раздельный учет доходов и расходов ' по объектам обслуживающих производств и хозяйств не вело, налоговую базу по указанной деятельности отдельно не определяло. Инспекция ссылается на необоснованность затрат, осуществленных Обществом по договору об оказании услуг по управлению производством от 09.04.2001 N Д0143-74-1, заключенным с ОАО "Кольская ГМК", а также на то, что данные затраты не подтверждены документально. Налоговая Инспекция полагает, что данный договор был заключен с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

В отзыве на кассационную жалобу Общество, не соглашаясь с доводами налогового органа, просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения по основаниям, приведенным в решении и постановлении судов первой и апелляционной инстанций.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы, изложенные в жалобе, просил ее удовлетворить. Представитель Общества, считая решение и постановление судов законными и обоснованными, просил оставить их без изменения, жалобу Инспекции без удовлетворения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, налоговая Инспекция в период с 08.11.2006 по 29.12.2006 провела выездную налоговую проверку ОАО "Комбинат Североникель" за период с 01.01.2003 по 31.12.2004. По результатам данной проверки был составлен акт от 28.12.2007 N 8 и вынесено решение об отказе в привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.04.2007 N 13. Общество оспорило данное Решение в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области (далее - Управление), которое своим решением от 09.07.2007 N 187 частично изменило решение Инспекции. Таким образом, на основании решения от 28.04.2007 N 13 Обществу:

- уменьшены убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2003 год на сумму 9 815 139 руб., за 2004 год на сумму 5 795 934 руб.;

- доначислен НДС за 2003 год в размере 650 108 руб., за 2004 год в размере 1 093 636 руб.;

- начислены пени на сумму доначисленного НДС.

Требованиями от 17.07.2007 N 135 и 136 Обществу предложено уплатить НДС в размере 1 742 744, 18 руб. и пени в размере 155 436, 71 руб.

Из акта налоговой проверки, решений Инспекции и Управления следует, что основанием для уменьшения убытков при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, доначисления НДС и начисления пени налогоплательщику послужило, в частности, то, что в нарушение статей 23, 54, 252, 272, 275.1 НК РФ Обществом в расходы, связанные с производством и реализацией, включены расходы по содержанию обслуживающих производств и хозяйств в сумме 317 557 руб. (в 2003 году в сумме 195 092 руб., в 2004 году в сумме 122 465 руб.). К обслуживающим производствам и хозяйствам налоговая инспекция отнесла базу отдыха "Кислая губа", рыболовно-спортивную базу "Пиренга" и горнолыжную базу "Лопарьстан". Кроме того, налоговый орган полагает необоснованным и противоречащим требованиям статей 23, 54, 252, 264, 272 НК РФ включение в - расходы, связанные е производством и реализацией, расходов по-управлению производством в сумме 13 206 225 руб. (в 2003 году в сумме 8 199 285 руб., в 2004 году в сумме 5 006 940 руб.). Эти расходы, по мнению Инспекции, являются экономически неоправданными, необоснованными и не подтверждены документально. Заключение договора по управлению производством N Д 0143-74-1 от 09.04.2001 между ОАО "Комбинат Североникель" и ОАО "Кольская ГМК" не имеет под собой деловой цели по рационализации структуры управления Обществом и направлено на получение необоснованной налоговой выгоды в виде занижения налоговой базы по налогу на прибыль за счет завышения стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг). Соответственно, считает Инспекция, Общество завысило вычеты по НДС в связи с оплатой счетов-фактур с учетом НДС, выставленных поставщиками и относящихся к обслуживающим производствам и хозяйствам, а также к услугам по управлению производством.

Арбитражный суд первой инстанции, удовлетворяя требования налогоплательщика по эпизоду, приведенному в пункте 2.2.2.3 Решения Инспекции, а суд апелляционной инстанции, соглашаясь с позицией суда первой инстанции и оставляя без изменения судебный акт, исходили из того, что налоговый орган неправильно отнес базу отдыха "Кислая губа", рыболовно-спортивную базу "Пиренга" и горнолыжную базу "Лопарьстан" к объектам обслуживающих производств и хозяйств, поскольку данные базы оказывали услуги всем желающим, не ограничиваясь оказанием услуг работникам Комбината; деятельность названных подразделений является основной производственной деятельностью Общества, в связи с чем указанные объекты следует рассматривать как структурные подразделения Общества, не относящиеся к обслуживающим производствам и хозяйствам, а поэтому ведения раздельного налогового учета по указанным объектам не требуется. Кроме того, суды указали, что при вынесении Решения налоговая инспекция не учла наличие доходов от деятельности указанных выше объектов и неправильно применила положения статьи 275.1 НК РФ.

Признавая недействительным Решение Инспекции в части уменьшения расходов по налогу на прибыль на 13 206 225 руб. затрат Общества на приобретение услуг по управлению производством (п. 2.2.2.4 Решения), суды первой и апелляционной инстанций сделали вывод о необходимости приобретения заявителем указанных услуг в связи с отсутствием у него штата работников управления, достаточного для функционирования предприятия, и постепенного сокращения численности работников Комбината. Суд первой инстанции квалифицировал договор N Д 0143-74-1 от 09.04.2001 как договор возмездного оказания услуг, посредством которого Общество получило квалифицированные услуги ОАО "Кольская ГМК" по управлению производством. Факт исполнения условий договора, заключенного между Обществом и ОАО "Кольская ГМК", подтверждается представленными в материалы дела копиями приказов ОАО "Кольская ГМК", актами сдачи-приемки работ и счетами-фактурами, выставленными исполнителем в адрес Общества. В ходе налоговой проверки инспекцией не добыты доказательства того, что приобретение заявителем услуг у ОАО "Кольская ГМК" и включение затрат на их приобретение в состав расходов по налогу на прибыль повлекло негативные последствия для бюджета.

На основании изложенного выше судебные инстанции также признали не соответствующим статьям 171 и 172 НК РФ исключение из состава налоговых вычетов НДС, уплаченного заявителем в составе стоимости услуг по управлению производством, а также стоимости товаров (работ, услуг), приобретенных для осуществления "деятельности обособленных подразделений заявителя, отнесенных налоговым органом к объектам обслуживающих производств. По этим же основаниям суд признал недействительными требования N 135 и 136 от 17.07.2007 об уплате НДС и пени в соответствующей части.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы Общества и Инспекции, считает обжалуемые судебные акты не подлежащими отмене по следующим основаниям.

Согласно статье 247 НК РФ прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются полученные организацией доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Аналогичные положения содержит и пункт 1 статьи 252 НК РФ, из которого следует, что расходами, уменьшающими полученные доходы, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. В силу названной нормы под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что между Комбинатом (Заказчик) и ОАО "Кольская ГМК" (Исполнитель) заключен договор от 09.04.2001 N Д0143-74-1 об оказании услуг по управлению производством, по условиям которого Исполнитель должен осуществлять комплексное оказание услуг по управлению производством Комбината, а Комбинат оплатить эти услуги. Расходы по оплате названных услуг в соответствии с подпунктом 18 пункта 1 статьи 264 НК РФ отнесены Обществом к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, и уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

ОАО "Комбинат Североникель" представило в материалы дела копии приказов ОАО "Кольская ГМК", изданных во исполнение указанного выше договора, акты сдачи-приемки работ и счета-фактуры, выставленные Исполнителем в адрес Общества, а также документы, содержащие информацию о движении сотрудников управленческого аппарата Общества за 2003 и 2004 год и о численности работников, списки сотрудников Общества за 2003 и 2004 год, работавших по основному месту работы и по совместительству, копии приказов о приеме, увольнении и переводе работников управления.

На основании представленных документов суды установили, что в проверяемый период Комбинат производил планомерное сокращение численности управленческого персонала, а при оказании заявителю услуг в соответствии с договором от 09.04.2001 N Д0143-74-1 специалисты ОАО "Кольская ГМК" работали по конкретным направлениям, руководили отдельными предусмотренными в договоре участками производства.

Проанализировав представленные Обществом данные о количестве работников управления и условиях заключенного Обществом с ОАО "Кольская ГМК" договора от 09.04.2001 N Д0143-74-1, устанавливающих перечень управленческих функций, подлежащих исполнению управляющей организацией, суды пришли к выводу о наличии у заявителя необходимости заключения договора на оказание услуг по управлению Обществом с целью обеспечения его надлежащего функционирования. Данные выводы судов подтверждаются материалами дела.

Факт исполнения условий договора подтвержден представленными актами сдачи-приемки работ (услуг), из которых следует, что оказанные услуги по управлению производством удовлетворяют условиям договора от 09.04.2001 N Д 0143-74-1. Указанные выше акты содержат необходимые реквизиты, оформлены в соответствии с требованиями статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" и являются надлежащими доказательствами по делу.

Судами обоснованно не приняты доводы налогового органа о том, что представленные.Обществом документы в полном объеме не подтверждают факт оказания тех услуг, которые предусмотрены приведенным ранее договором, и что затраты по оплате услуг по управлению производством не являются экономически оправданными.

Согласно постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. При этом бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговый орган. В данном случае доказательств, подтверждающих необоснованность расходов Общества на управление его деятельностью, налоговый орган в материалы дела не представил.

Таким образом, оснований для удовлетворения жалобы налогового органа по этому эпизоду у кассационной инстанции не имеется.

Кассационная инстанция полагает, что Инспекция обоснованно отнесла базу отдыха "Кислая губа", рыболовно-спортивную базу "Пиренга" и горнолыжную базу "Лопарьстан" к объектам обслуживающих производств и хозяйств ОАО "Комбинат Североникель", вывод судов первой и апелляционной инстанции о необоснованном отнесении указанных объектов к обслуживающим производствам и хозяйствам считает ошибочным и противоречащим статье 275.1 НК РФ.

Согласно положениям статьи 275.1 НК РФ налогоплательщики, в состав которых входят обособленные подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

Для целей настоящей главы к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.

К объектам жилищно-коммунального хозяйства относятся жилой фонд, гостиницы (за исключением туристических), дома и общежития для приезжих, объекты внешнего благоустройства, искусственные сооружения, бассейны, сооружения и оборудование пляжей, а также объекты газо-, тепло- и электроснабжения населения, участки, цехи, базы, мастерские, гаражи, специальные машины и механизмы, складские помещения, предназначенные для технического обслуживания и ремонта объектов жилищно-коммунального хозяйства социально-культурной сферы, физкультуры и спорта.

К объектам социально-культурной сферы относятся объекты здравоохранения, культуры, детские дошкольные объекты, детские лагеря отдыха, санатории (профилактории), базы отдыха пансионаты, объекты физкультуры и спорта (в том числе треки, ипподромы, конюшни, теннисные корты, площадки для игры в гольф, бадминтон, оздоровительные центры), объекты непроизводственных видов бытового обслуживания населения (бани, сауны).

Таким образом, вышеперечисленные базы, принадлежащие Обществу, подпадают под понятие объектов обслуживающих производств и хозяйств, а следовательно, налоговая база по деятельности таких объектов должна определяться отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности Общества.

При этом факт оказания услуг подразделениями и службами ЖКХ и социально-культурной сферы одновременно и своим работникам, и сторонним лицам не является квалифицирующим в признании соответствующих объектов объектами обслуживающих производств и хозяйств. Если вышеуказанные объекты прямо указаны в статье 275.1 НК РФ как объекты обслуживающих производств и хозяйств, и изначально создавались как таковые, то вне зависимости от того, оказываются ли услуги через такие объекты, как своим работникам, так и сторонним лицам, либо только своим работникам, налогообложение должно производиться с учетом требований статьи 275.1 Кодекса. То есть, относящиеся к ним расходы не могут быть учтены при определении налоговой базы по иным видам деятельности.

Вместе с тем кассационная инстанция считает, что вывод судов о неправомерном отнесении Инспекцией названных баз к объектам обслуживающих производств и хозяйств не привел к принятию неправильного решения по этому эпизоду.

Согласно статье 275.1 НК РФ в случае, если обособленным подразделением налогоплательщика получен убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием указанных в настоящей статье объектов, такой убыток признается для целей налогообложения при соблюдении следующих условий:

если стоимость услуг, оказываемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием указанных в настоящей статье объектов, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов;

если расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;

если условия оказания услуг налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.

При вынесении решения по данному эпизоду налоговый орган исходил из того, что в проверяемом периоде в результате деятельности указанных подразделений получен убыток. Однако, судами установлено, материалами дела подтверждается, что в 2003 году рыболовно-спортивная база "Пиренга" получила доход в размере 320 385 руб., в 2004 году - 209 071,61 руб.; доход от деятельности горнолыжной базы "Лопарьстан" в 2004 году составил 171 534, 24 руб. Указанные, доходы превысили сумму расходов по названным объектам за 2003-2004 г.г. Это свидетельствует о неправомерности вывода Инспекции об их убыточности. Налоговый орган в нарушение приведенных положений статьи 275.1 НК РФ, установив отсутствие раздельного учета объектов налогообложения по деятельности обслуживающих производств и хозяйств и по основной деятельности Общества, исключил из расходов затраты относящиеся к названным объектам, но при этом не учел наличие выручки, полученной от деятельности обслуживающих производств и хозяйств.

Согласно пункту 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Таким образом, Инспекция не представила доказательств того, что отсутствие раздельного налогового учета деятельности обслуживающих производств и хозяйств привело к завышению убытков ОАО "Комбинат Североникель". Поскольку, исключая из затрат, произведенных Обществом в 2003 и 2004 годах, затраты, относящиеся к базам "Кислая губа", "Пиренга" и "Лопарьстан", налоговый орган не учел и не исключил из выручки Общества за эти же налоговые периоды выручку, полученную налогоплательщиком от деятельности указанных подразделений.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты не подлежат отмене и в этой части.

На основании приведенных выше доводов кассационная инстанция считает правильным вывод судебных инстанции об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления и предъявления к уплате НДС и соответствующих сумм пени в связи с непринятием налоговых вычетов по НДС по затратам, связанным с оплатой услуг по управлению производством, а также связанным с деятельностью обслуживающих производств, а следовательно, кассационная жалоба налогового органа в части доначисления НДС и пени также не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 14.03.2008 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.06.2008 по делу N А42-4459/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Мурманской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.И. Кочерова

Судьи

Е.В. Боглачева

Л.Л. Никитушкина