Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 ноября 2008 г. N А56-1230/2007 Дело о признании недействительным решения налогового органа о привлечении к налоговой ответственности за неполную уплату налогов в части доначисления НДС, начисления пеней и о возврате штрафа направлено на новое рассмотрение, поскольку судом не оценивалась правомерность начисления пеней

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 14 ноября 2008 г. N А56-1230/2007

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 июня 2009 г. N А56-1230/2007

См. также предыдущее рассмотрение дела: постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 января 2008 г.

См. также решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20 марта 2008 г.

Резолютивная часть постановления оглашена 13.11.2008.

Полный текст постановления изготовлен 14.11.2008.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Абакумовой И.Д.,

Корпусовой О.А.,

при участии от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 Юмашовой Н.П. (доверенность от 12.12.2006 N 59-05-15/15712) и Кононовой Е.Н. (доверенность от 28.10.2008, б/н), от открытого акционерного общества "Российская самолетостроительная корпорация "МиГ" Орловой Е.Н. (доверенность от 19.03.2008 N 20) и Сотской ТА (доверенность от 19.03.2008 N 18),

рассмотрев 13.11.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.03.2008 (судья Баталова Л.А.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2008 (судьи Третьякова И.О., Загараева Л.П., Семиглазов В.А.) по делу N А56-1230/2007,

установил:

Открытое акционерное общество "Российская самолетостроительная корпорация "МиГ" (далее - Общество), являющееся правопреемником федерального государственного унитарного предприятия "Российская самолетостроительная корпорация "МиГ" (далее - 1 Предприятие), обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 (далее - Инспекция) от 20.09.2006 N 42, а также об обязании налогового органа возвратить путем зачета 35 425 207 руб. излишне уплаченных налоговых санкций.

Решением суда первой инстанции от 10.04.2007 оспариваемый ненормативный акт Инспекции признан недействительным в части доначисления 177 126 033 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), а также относительно взыскания 35 425 207 руб. штрафа и начисления пеней за период с 20.01.2005 по 20.07.2005 и с 27.04.2006 по 20.09.2006. Суд обязал Инспекцию возвратить Обществу путем зачета всю сумму излишне уплаченных налоговых санкций. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 21.09.2007 указанный судебный акт отменен. В удовлетворении требований заявителю отказано.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 11.01.2008 принятые по делу судебные акты отменены с направлением дела на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела кассационная инстанция рекомендовала: установить все фактические обстоятельства, касающиеся именно спорной декларации по НДС по внутреннему рынку за декабрь 2004 года и оспариваемого решения налогового органа; проверить соответствие ненормативного акта Инспекции законодательству о налогах и сборах, в том числе статьям 32, 88 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ); дать правовую оценку доводам Общества относительно нарушения его прав и законных интересов при производстве по делу о налоговом правонарушении.

По результатам нового рассмотрения дела принято решение от 20.03.2008, которым суд первой инстанции признал недействительным ненормативный акт налогового органа от 20.09.2006 N 42 и обязал Инспекцию возвратить заявителю путем зачета 35 425 207 руб. излишне уплаченного штрафа.

Инспекция не согласилась с указанным судебным актом и обратилась в апелляционный суд с жалобой.

Определением апелляционного суда от 10.07.2008 в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) произведена замена стороны - Предприятия на его правопреемника в лице Общества.

Постановлением апелляционного суда от 29.07.2008 обжалуемый судебный акт оставлен без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить вынесенные по данному делу судебные акты и принять новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований. Налоговый орган считает, что при представлении 27.04.2006 (то есть за пределами 180-ти дней со дня отгрузки товаров на экспорт в декабре 2004 года) полного комплекта документов по статье 165 НК РФ заявитель в нарушение пункта 9 статьи 165 НК РФ не исчислил сумму НДС к уплате по внутренним оборотам с заявленной в грузовой таможенной декларации (далее - ГТД) реализации товара на экспорт. Вывод судебных инстанций о нарушении Инспекцией положений статьи 101 НК РФ является ошибочным, поскольку Обществу направлялись уведомления по электронной почте на основании договора от 07.08.2006 N 38750/27, а также на бумажном носителе посредством почты. Опечатка в номере отсылочного решения и в одной неверной цифре в ГТД, допущенная при вынесении Инспекцией оспариваемого ненормативного акта, не могла привести к принятию налоговым органом неправильного решения.

В отзыве Общество просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы кассационной жалобы, а представители Общества - доводы отзыва на нее.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела камеральную налоговую проверку представленной Обществом 20.06.2006 уточненной налоговой декларации по НДС по внутреннему рынку за декабрь 2004 года.

По результатам проверки принято спорное решение от 20.09.2006 N 42, которым Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 35 425 207 руб. Заявителю доначислено также 177 126 033 руб. НДС и начислено 34 353 398 руб. пеней за несвоевременную его уплату.

Основанием для вынесения такого решения послужили следующие выводы налогового органа. Ненормативными актами от 27.07.2006 N 59-19-12/76, 59-19-12/77 и 59-19-12/78 Обществу отказано в применении, ставки 0 процентов за февраль, март и апрель 2005 года (с учетом внесенных 28.01.2008 изменений в оспариваемое решение Инспекции N 42). Следовательно, в указанной уточненной декларации по внутреннему рынку налогоплательщик должен был отразить в строке 410 (пункт 17) раздела 2.1 декларации сумму НДС в размере 984 033 518 руб., исчисленную к уплате в бюджет за декабрь 2004 года по товарам, применение налоговой ставки 0 процентов по которым не подтверждено. Заявитель данное условие не выполнил, в связи с чем налоговый орган установил занижение Обществом налоговой базы за декабрь 2004 года на указанную сумму и, соответственно, занижение НДС на 177 126 033 руб.

Во исполнение оспариваемого решения Инспекция выставила Обществу требование от 25.09.2006 N 110 с предложением в срок до 27.09.2006 уплатить 35 425 207 руб. штрафа. Данное требование исполнено налогоплательщиком в полном объеме, что подтверждается платежным поручением от 07.11.2006 N 166.

Вместе с тем, посчитав принятое налоговым органом решение незаконным, Общество обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с настоящим заявлением.

При новом рассмотрении дела суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования, основываясь на том, что на момент принятия оспариваемого решения Инспекции недоимка по НДС не подлежала доначислению, поскольку налог должен был уплачиваться с даты истечения 180-ти дней (с июля 2005 года) до даты представления полного набора документов (до 27 апреля 2006 года). После этого налог с объемов указанной реализации не мог быть доначислен Обществу по ставке 18 процентов, так как на дату принятия спорного решения N 42 заявитель был вправе требовать возврата уплаченных сумм налога. Кроме того, судебные инстанции указали на допущенные Инспекцией в ходе проведения налоговой проверки нарушения статьи 101 НК РФ.

Кассационная коллегия, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, пришла к следующим выводам.

По эпизоду привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде 35 425 207 руб. штрафа.

Статья 101 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2006 году) регламентировала порядок производства по делу о налоговом правонарушении, совершенном налогоплательщиком (вынесение решения по результатам рассмотрения материалов проверки).

В соответствии с пунктом 1 названной статьи материалы проверки рассматриваются руководителем (заместителем руководителя) налогового органа. В случае представления налогоплательщиком письменных объяснений или возражений по акту налоговой проверки материалы этой проверки рассматриваются в присутствии должностных лиц организации-налогоплательщика либо индивидуального предпринимателя или их представителей. О времени и месте рассмотрения материалов проверки налоговый орган извещает налогоплательщика заблаговременно.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 12.07.2006 N 267-0 (далее - Определение N 267-0) указал, что взаимосвязанные положения частей третьей и четвертой статьи 88 и пункта 1 статьи 101 НК РФ предполагают, что налоговый орган, проводящий камеральную налоговую проверку, при обнаружении налоговых правонарушений обязан требовать от налогоплательщика представления объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, а также уведомлять его о дате и месте рассмотрения материалов проверки руководителем (заместителем руководителя) налогового органа.

Полномочия налогового органа, предусмотренные статьями 88 и 101 НК РФ, носят публично-правовой характер, что не позволяет налоговому органу произвольно отказаться от необходимости истребования дополнительных сведений, объяснений и документов, подтверждающих правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При осуществлении возложенной на него функции выявления налоговых правонарушений налоговый орган во всех случаях сомнений в правильности уплаты налогов и тем более при обнаружении признаков налогового правонарушения обязан воспользоваться предоставленным ему правомочием истребовать у налогоплательщика необходимую информацию.

Соответственно, налогоплательщик имеет право предполагать, что если налоговый орган не обращается к нему за объяснениями или документами, подтверждающими декларируемые налоги, то у налогового органа нет сомнений в правильности уплаты налогов.

Конституционный Суд Российской Федерации также подчеркнул, что обнаружение и выявление налогового правонарушения происходит в рамках налогового контроля и фиксируется при оформлении результатов выездных и камеральных налоговых проверок. При этом для оформления результатов камеральной налоговой проверки акта налоговой проверки не требуется. Следовательно, процесс привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности начинается в этом случае с соответствующего решения руководителя (заместителя руководителя), выносимого по материалам налоговой проверки.

Налогоплательщик имеет право знать, в чем его обвиняют, чтобы своевременно представлять возражения на обвинения. Поэтому при определении процессуальных прав налогоплательщика при производстве дела в налоговых органах законодатель не может не предоставить ему право знать о появившихся у налогового органа претензиях, как и право заявлять возражения против них, представлять доказательства незаконности или необоснованности принятого решения.

Содержание статьи 101 НК РФ, регламентирующей процедуру привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, свидетельствует о том, что ее положения распространяются на производство по делам о правонарушениях, выявленных в ходе как выездных, так и камеральных налоговых проверок. Следовательно, налоговый орган должен заблаговременно извещать налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов не только выездной, но и камеральной проверки.

Из анализа Определения N 267-0 можно сделать вывод, что налоговый орган, проводящий камеральную налоговую проверку, при обнаружении налоговых правонарушений не только вправе, но и обязан уведомить налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов проверки руководителем этого налогового органа. В связи с изложенным Инспекция должна была рассмотреть результаты указанной налоговой проверки с участием лица, привлекаемого к налоговой ответственности, и предоставить налогоплательщику реальную возможность изложить свою позицию.

Довод Инспекции о том, что Общество извещалось о дате и месте рассмотрения материалов камеральной проверки по электронной почте (о чем свидетельствуют, по мнению налогового органа, договор от 07.08.2006 N 38750/27 об обмене электронными документами в системе сдачи отчетности налогоплательщиками в электронном виде, а также направленное почтой уведомление от 15.09.2006), - кассационной инстанцией отклоняется.

Во-первых, содержание названного выше договора не предусматривает направление Инспекцией в адрес налогоплательщика уведомлений о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, равно как актов и решений, принятых по результатам проведенных проверок. Данный документ предусматривает лишь передачу Обществу только квитанций и протоколов, свидетельствующих о приеме или отказе в приеме переданных налогоплательщиком в Инспекцию документов, а также информационных сообщений. Уведомление о рассмотрении материалов налоговой проверки является значимым процессуальным документом, поскольку обеспечивает реализацию предоставленных налогоплательщику прав при производстве в отношении него дела о налоговом правонарушении и в случае надлежащего извещения является основанием для рассмотрения материалов налоговой проверки без участия налогоплательщика либо его представителя. В связи с этим суды первой и апелляционной инстанций сделали правильный вывод о том, что указанное Инспекцией уведомление о времени и месте рассмотрения материалов проверки не может быть приравнено к обычным текущим информационным сообщениям.

Во-вторых, направленное в рамках указанного договора электронное уведомление, свидетельствующее (по мнению Инспекции) о надлежащем извещении Общества о времени и рассмотрении материалов налоговой проверки, не содержит текста уведомления. Поэтому не представляется возможным установить: какие в действительности сведения, в том числе и относительно даты и времени рассмотрения итогов проверки, были переданы налогоплательщику. Этот вывод подтверждается и тем, что в поле письма "Тема" указано: "Уведомление о проведении камеральных проверках - МРИ 8". Следовательно, данное уведомление не подтверждает те обстоятельства, на которые ссылается налоговый орган.

В-третьих, как указанное электронное письмо, так и направленное Обществу по почте уведомление с предложением "... явиться (или представить в письменном виде) 20 сентября 2006 г. к 14-00 для дачи объяснений (пояснений) или возражений и получения решения по результатам камеральной проверки" датированы 15.09.2006 (пятница), в то время как фактически оспариваемое решение Инспекции вынесено 20.09.2006 (среда). Более того - направленное налоговым органом по почте уведомление получено заявителем вообще после вынесения указанного решения (02.10.2006). Инспекция, предоставив Обществу (находящемуся в Москве) лишь два рабочих дня. для подготовки и отправки возражений (неизвестно при этом на что, поскольку акт налоговой проверки не составлялся, а доказательств направления налогоплательщику иных ее материалов в деле не имеется) и прибытия представителя в Санкт-Петербург для получения названного решения, нарушила пункт 1 статьи 101 НК РФ, устанавливающий требование о заблаговременном извещении лица о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

Следовательно, в данном случае Общество при отсутствии акта по результатам проведенной камеральной проверки и иной информации о выводах налогового органа по ее итогам было лишено реальной возможности представить какие-либо документы и тем более возражения, подтверждающие позицию заявителя, а также заявить о наличии иных, в том числе и смягчающих обстоятельств, которые в соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ должны учитываться налоговым органом при наложении налоговых санкций в порядке, предусмотренном статьей 114 НК РФ.

Таким образом, принимая во внимание правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Определении N 267-0, судебные инстанции обоснованно указали на то, что в материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие о соблюдении налоговым органом процессуальных гарантий лица при осуществлении в отношении него производства по делу о налоговом правонарушении.

Следовательно, поскольку Инспекция нарушила процедуру привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, установленную статьей 101 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2006 году), суды первой и апелляционной инстанций правильно признали оспариваемое решение налогового органа по эпизоду привлечения заявителя к налоговой ответственности, принятого при таких нарушениях, недействительным. В этой части судебные акты являются законными и обоснованными, в связи с чем отмене не подлежат.

По эпизоду доначисления Обществу 177 126 033 руб. НДС и начисления 34 353 398 руб. пеней необходимо отметить следующее.

Инспекция в оспариваемом решении N 42, а также в отзывах и в апелляционной и кассационной жалобах указывает, что основанием для доначисления сумм НДС и начисления соответствующих пеней послужило нарушение налогоплательщиком требований пункта 9 статьи 165 НК РФ. По мнению налогового органа, в противоречие с указанной выше нормой Общество не отразило в уточненной декларации за декабрь 2004 года сумму НДС по товарам, применение налоговой ставки 0 процентов по которым не подтверждено.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ обложение НДС производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

В соответствии с пунктом 9 названной статьи документы, указанные в пунктах 1-4 той же статьи, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1-3 и 8 пункта 1 статьи 164 НК РФ, в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов.

Если по истечении 180-ти календарных дней, считая с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенных режимах экспорта, свободной таможенной зоны, международного таможенного транзита, перемещения припасов, налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 3 статьи 164 НК РФ (то есть 10 или 18 процентов). Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 НК РФ

В силу пункта 9 статьи 167 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

В случае, если полный пакет документов, предусмотренных той же статьей названного Кодекса не собран на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).

Из вышеприведенных правовых норм следует, что налогоплательщику предоставляется 180-дневный срок со дня отгрузки товара на экспорт для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов, В случае, если на 181-й календарный день (считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта) полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, налогоплательщиком не собран, - он обязан включить стоимость реализованных на экспорт товаров в налоговую базу, определив момент ее формирования с даты отгрузки товара, а затем исчислить НДС и уплатить его в бюджет. Если впоследствии (по истечении 180-дневного срока) налогоплательщик представит в налоговый орган указанные документы и подтвердит обоснованность применения ставки 0 процентов, он вправе требовать возврата уплаченных ранее сумм налога в порядке статьи 176 НК РФ.

Суды обоснованно признали, что обязанность Общества по исчислению НДС по иным ставкам, чем 0 процентов, по отгрузкам товара на экспорт, осуществленным в декабре 2004 года, возникла у заявителя на 181-й день с момента отгрузки товара, то есть с июня 2005 года; При этом кассационная коллегия поддерживает вывод судов о том, что до истечения 180-ти календарных дней с момента отгрузки товара на экспорт у налогоплательщика не было оснований для исчисления и уплаты НДС по иной, чем 0 процентов, налоговой ставке.

Однако при вынесении обжалуемых судебных актов судами первой и апелляционной инстанций не проверены обстоятельства соблюдения Обществом требований пункта 9 статьи 165 и пункта 9 статьи 167 НК РФ.

Судами установлено, что отгрузка товара на экспорт осуществлена Обществом 22.1-2.2004, 26.12.2004 и 29.12.2004 по четырем ГТД.

Как указано судебными инстанциями, по ГТД N 104120010/261204/0001158 полный комплект документов в соответствии со статьей 165 НК РФ представлен 11.04.2005. Между тем из решения Инспекции от 27.07.2006 N 59-19-12/76 следует, что данная реализация первоначально заявлена в декларации за февраль 2005 года, поданной в Инспекцию Федеральной налоговой службы N 14 по городу Москве. По результатам рассмотрения данной декларации и документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, названный налоговый орган принял решение от 11.07.2005 N 16/843, которым отказал Обществу в применении налоговой ставки 0 процентов в связи с представлением неполного комплекта документов. Позднее, 27.04.2006 заявитель вновь представил (уже в Инспекцию) уточненную декларацию по НДС по ставке 0 процентов за февраль 2005 года с пакетом документов по указанной ГТД, по результатам рассмотрения которых 27.07.2006 Инспекция приняла аналогичное решение N 59-19-12/76.

Данные обстоятельства судами не учтены и не приняты во внимание при решении вопроса о соблюдении Обществом 180-дневного срока для подтверждения налоговой ставки 0 процентов. В связи с этим вывод судов о том, что по ГТД N 104120010/261204/0001158 Общество представило документы в пределах указанного срока, следует признать несоответствующим материалам дела.

Далее по ГТД N 10126030/291204/0007945 полный комплект документов по статье 165 НК РФ представлен в налоговый орган 27.04.2006, то есть с нарушением указанного срока. Налоговый период, в котором налогоплательщиком заявлена реализация по указанной ГТД для подтверждения обоснованности применения ставки 0 процентов - март 2005 года. По итогам камеральной налоговой проверки декларации за этот период Инспекцией вынесено решение от 27.07.2006 N 59-19-12/77, которым Обществу отказано в применении ставки 0 процентов.

В отношении ГТД N 10123050/221204/0003657 и 10126030/221204/0007733 названный пакет документов представлен в налоговый орган также 27.04.2006. Налоговый период, в котором налогоплательщиком заявлена реализация по данным ГТД для подтверждения обоснованности применения ставки 0 процентов - апрель 2005 года. По итогам камеральной налоговой проверки декларации за этот период 27.07.2006 вынесено решение N 59-19-12/78 об отказе Обществу в применении этой ставки.

Судами в обжалуемых судебных актах установлено, что по последним трем из названных ГТД документы, предусмотренные статьей 165 НК РФ, представлены Обществом с нарушением 180-дневного срока. Данные обстоятельства подтверждаются материалами дела и не оспариваются налогоплательщиком.

Суды первой и апелляционной инстанций не учли положения пункта 9 статьи 165 НК РФ в совокупности с правилами пункта 9 статьи 167 НК РФ, устанавливающими момент определения налогоплательщиками налоговой базы в случае непредставления ими на 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта, полного пакета документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Следовательно, несвоевременное представление таких документов свидетельствует о том, что Общество в установленный законодательством о налогах и сборах срок не отразило соответствующую операцию в декларации по внутреннему рынку за декабрь 2004 года и не исчислило НДС к уплате в бюджет по операциям, по которым не была подтверждена налоговая ставка 0 процентов. Данное обстоятельство заявителем не оспаривается. Следовательно, у Общества возникла обязанность по исчислению и уплате налога по ставке 18 процентов на 181-й день и по отражению такой операции в налоговой декларации.

Поэтому кассационная коллегия не может согласиться с выводами судебных инстанций о том, что нарушение заявителем названного срока не порождает у Общества обязанности по отражению на 181-й день спорных операций в декларации по внутреннему рынку за декабрь 2004 года и для исчисления налога для уплаты в бюджет.

Вместе с тем судами первой и апелляционной инстанций не дано надлежащей правовой оценки доводу заявителя о том, что полный пакет документов по спорным ГТД представлен им в налоговый орган 27.04.2006, и только по этому основанию, по мнению заявителя, на дату вынесения оспариваемого решения у Инспекции не имелось оснований для доначисления налога. При этом налогоплательщик во всех своих заявлениях указывает на то, что декларация по внутреннему НДС представлена им через два месяца после подачи налоговой декларации по ставке 0 процентов (без отражения указанных операций в спорной декларации), поскольку заявитель полагал, что имеет право на применение названной налоговой ставки. Между тем Общество не учло право налогового органа на проведение камеральной проверки налоговой декларации по ставке 0 процентов и вынесение решения согласно статье 176 НК РФ в течение трехмесячного срока. В судебном заседании представители Инспекции утверждали, что заявителем до настоящего времени не представлен полный пакет документов, предусмотренный статьей 165 НК РФ, в обоснование правомерности применения налоговой ставки 0 процентов по спорным операциям.

Судебные инстанции, установив несоблюдение налогоплательщиком 180-дневного срока представления указанного пакета документов по спорным операциям, сделали вывод о правомерности применения налогоплательщиком налоговой ставки 0 процентов по заявленным операциям. Однако последний вывод судами ничем не обоснован и не мотивирован, ни один из судебных актов не содержит ссылок на соответствующие доказательства. Вместе с тем в материалах дела имеется ряд упомянутых выше решений налогового органа, которыми Обществу отказано в применении налоговой ставки 0 процентов по НДС по операциям реализации товара по всем четырем спорным ГТД. Поэтому судебным инстанциям следовало в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ оценить обоснованность неотражения спорных операций именно в декларации по внутреннему рынку за декабрь 2004 года на дату вынесения оспариваемого решения и с учетом этого установить правомерность либо неправомерность принятого налоговым органом ненормативного акта N 42 в части доначисления НДС и начисления пеней.

В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ пенями признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние сроки по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах.

Неисчисление и неуплата налогоплательщиком НДС в установленный законодательством о налогах и сборах срок, подлежащего уплате в бюджет в связи с неподтверждением права на применение налоговой ставки 0 процентов, служит основанием для возникновения у Общества обязанности по уплате пеней за период, начиная со 181-го дня до даты вынесения решения налоговым органом - до 20.09.2006.

Как видно из обжалуемых судебных актов, судами не исследовалась и не оценивалась правомерность начисления пеней с учетом правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении от 16.05.2006 N 15326/05: об исключении из расчета пеней 180-дневного срока для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов.

Нельзя согласиться и с выводом судов первой и апелляционной инстанций о том, что неучтенная в расчетах по начислению налога и пеней указанная в оспариваемом решении налогового органа переплата по налогу в размере 97 302 986 руб. по состоянию на 20.09.2006 также является основанием для признания неправомерным доначисления НДС и пеней в полном объеме, а не служит обстоятельством, подлежащим учету при определении размера действительных налоговых обязательств налогоплательщика перед бюджетом.

Из материалов дела также следует, что налогоплательщик заявил требование "о возврате уплаченной суммы штрафа в размере 35 425 207 рублей путем зачета", которое удовлетворено судами. Однако ни один из обжалуемых судебных актов не содержит мотивации и ссылок на нормы материального права, которыми руководствовались суды при удовлетворении данного требования. Следовательно, судебные акты в этой части не соответствуют требованиям ст. 170 АПК РФ.

При новом рассмотрении суду надлежит учесть изложенное, проверить доводы Инспекции о неподтверждении налогоплательщиком обоснованности применения им налоговой ставки 0 процентов по отгрузке товара на экспорт в декабре 2004 года по спорным ГТД как в установленный 180-дневный срок, предусмотренный пунктом 9 статьи 165 НК РФ, так и на дату вынесения оспоренного решения Затем с учетом этих обстоятельств следует установить момент определения налоговой базы по НДС по спорным отгрузкам товара; исследовать правомерность доначисления налога к уплате в бюджет за декабрь 2004 года на дату вынесения спорного решения налогового органа и правильность исчисления пеней за его несвоевременную уплату.

Кроме того, суду следует проверить обстоятельства, касающиеся наличия у Общества переплаты на дату принятия оспариваемого решения, после чего определить правильность доначисления ему сумм налога и пеней. При этом необходимо учесть правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации относительно исключения 180-ти дней для целей начисления пеней и привести в судебном акте подлежащие применению нормы материального права в обоснование каждого вывода.

Учитывая изложенное, руководствуясь статьей 286 и пунктами 1 и 3 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.03.2008 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.07.2008 по делу N А56-1230/2007 отменить в части признания недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 от 20.09.2006 N 42 по эпизодам доначисления налога на добавленную стоимость за декабрь 2004 года, начисления соответствующих пеней и обязания налогового органа возвратить открытому акционерному обществу "Российская самолетостроительная корпорация "МиГ" путем зачета 35 425 207 руб. уплаченного по указанному решению штрафа. В этой части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области в другом составе суда.

В остальной части обжалуемые судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

И.Д.Абакумова

О.А. Корпусова