Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12 февраля 2009 г. N А26-2304/2008 Проявление налогоплательщиком недостаточной осмотрительности при выборе контрагентов, послужившее причиной представления к проверке в налоговый орган документов, содержащих недостоверные сведения, влечет отказ в получении налоговой выгоды

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 12 февраля 2009 г. N А26-2304/2008

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Асмыковича А.В., судей Абакумовой И.Д., Морозовой Н.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "ВОСТОК" Хачикяна Х.А. (доверенность от 02.01.2009 N 2), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия Жданович И.С. (доверенность от 11.01.2009 N 10-10/9),

рассмотрев 12.02.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ВОСТОК" на решение Арбитражного суда Республики Карелия от 14.07.2008 (судья Шатина Г.Г.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2008 (судьи Згурская М.Л., Третьякова Н.О., Протас Н.И.) по делу N А26-2304/2008,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "ВОСТОК" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Карелия с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Карелия (далее - Инспекция) от 12.03.2008 N 10.

Решением от 14.07.2008 суд первой инстанции признал недействительным решение Инспекции от 12.03.2008 N 10 в части доначисления налога на прибыль за 2004 и 2005 годы в сумме 4 327 руб., пеней в сумме 1 851 руб. 71 коп. и штрафных санкций в сумме 864 руб. В остальной части в удовлетворении заявления Обществу отказано. При этом, при вынесении решения судом первой инстанции учтен довод Общества об ошибке Инспекции при расчете налога на прибыль, соответствующих пеней и налоговых санкций, что явилось основанием для признания недействительным решения Инспекции в части доначисления 4 327 руб., пеней в сумме 1 851 руб. 71 коп. и штрафа в сумме 864 руб. Инспекция с указанным фактом в суде первой инстанции согласилась, представив в материалы дела пояснения и уточненные расчеты подлежащего начислению налога, пеней и штрафа.

Суд апелляционной инстанции постановлением от 22.10.2008 оставил решение суда от 14.07.2008 в обжалуемой части без изменения, отклонив доводы жалобы Общества.

В кассационной жалобе Общество просит отменить решение суда первой инстанции от 14.07.2008 и постановление апелляционного суда от 22.10.2008 и дела направить на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции в ином составе судей, ссылаясь на неполное выяснение обстоятельств, имеющих существенное значение для дела, а также несоответствие выводов, изложенных в решении и постановлении, обстоятельствам дела. По мнению подателя жалобы, в материалах дела не имеется достаточных доказательств, подтверждающих отсутствие правоспособности у контрагентов Общества; гражданское законодательство не содержит специальных требований, связанных с проверкой правоспособности контрагента при заключении и совершении сделки, в связи с чем несостоятельны выводы суда о недостаточной осмотрительности Общества, не проверившего правоспособность своих контрагентов; осуществление Обществом расчетов со своими контрагентами с использованием векселей, которые впоследствии предъявлялись к оплате Гафаровым Э.И. как физическим лицом, не свидетельствует о недобросовестности Общества и не противоречит закону. Инспекция не провела встречной проверки поставщиков Общества и документально не опровергла обстоятельства, связанные с поставкой товаров. Кроме того, податель жалобы полагает, что налоговый орган должен был исключить из доходов Общества и доход, полученный им от перепродажи товаров, приобретенных у спорных поставщиков.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы жалобы, а представитель Инспекции просил оставить судебные акты без изменения.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в пределах доводов жалобы в кассационном порядке, и суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты НДС и налога на прибыль за период с 01.10.2004 по 30.06.2007, по результатам которой составила акт от 26.12.2007 N 61.

На основании указанного акта решением от 12.03.2008 N 10 Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ): за неуплату или неполную уплату налога на добавленную стоимость за май 2005 года в виде штрафа в размере 9 525 руб.; неуплату или неполную уплату налога на прибыль, уплачиваемого в федеральный бюджет, за 2004 год, в виде штрафа в размере 18 206 руб.; неуплату или неполную уплату налога на прибыль, уплачиваемого в федеральный бюджет, за 2005 год, в виде штрафа в размере 16 742 руб.; за неуплату или неполную уплату налога на прибыль, уплачиваемого в бюджеты субъектов Российской Федерации, за 2004 год, в виде штрафа в размере 65 497 руб.; неуплату или неполную уплату налога на прибыль, уплачиваемого в бюджеты субъектов Российской Федерации, за 2005 год, в виде штрафа в размере 46 954 руб.; неуплату или неполную уплату налога на прибыль, уплачиваемого в местные бюджеты, за 2004 год, в виде штрафа в размере 7 219 руб.

Обществу предложено уплатить недоимки: по налогу на добавленную стоимость в размере 792 994 руб., по налогу на прибыль в размере 858 205 руб., пени в общей сумме 559 407,96 руб.; а также уплатить налоговые санкции и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. Доказательств о том, что решение Инспекции обжаловалось заявителем в апелляционном порядке (в УФНС РФ по РК) в материалах дела нет.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что Общество неправомерно включило в состав расходов, уменьшающих облагаемую налогом на прибыль базу, затраты, связанные с приобретением товаров у несуществующих поставщиков, а именно: ООО "Стройсервис", ООО "Агрострой", ЗАО "Регион - трейд", ООО "АвтоЛан", ООО "Петро-Мастер", ООО "Тонт", а также необоснованно применило налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость по счетам-фактурам, выставленным указанными поставщиками. Согласно полученной в рамках выездной проверки информации, данные организации не зарегистрированы в Едином государственном реестре юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ), не состоят и никогда не состояли на налоговом учете, под указанными в представленных на проверку документах идентификационными номерами (далее - ИНН) зарегистрированы совершенно другие организации.

Указанные обстоятельства явились основанием для вывода о недостоверности сведений, отраженных в первичных учетных документах, представленных Обществом к проверке. Кроме того, Инспекцией установлено, что факт оплаты товаров, приобретенных у ООО "Стройсервис", ООО "Агрострой", ЗАО "Регион-трейд", ООО "АвтоЛан", ООО "Петро-Мастер", ООО "Тонт", Обществом документально не подтвержден.

Также в ходе проверки налоговым органом установлено занижение выручки от реализации на суммы, полученные от оказания транспортных услуг, не являющихся самостоятельным видом деятельности (доставка товара до покупателя). Обязанность по доставке товаров предусматривалась в заключенных договорах поставки, в связи с чем, по мнению Инспекции, Общество должно было уплачивать налог на прибыль и налог на добавленную стоимость.

Не согласившись с принятым решением, Общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Удовлетворяя требования заявителя в обжалуемой части, судебные инстанции, оценив представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, руководствуясь положениями статей 169, 171, 172, 221, 237, 252 НК РФ, постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", правовой позицией, изложенной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О, сделали вывод о том, что документы по хозяйственным операциям с ООО "Стройсервис", ООО "Агрострой", ЗАО "Регион - трейд", ООО "АвтоЛан", ООО "Петро-Мастер", ООО "Тонт", представленные заявителем, не отвечают признакам достоверности, в связи с чем не могут быть приняты в качестве подтверждающих расходы (уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль) и не могут служить основанием для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС), а также о том, что при заключении договора с данными контрагентами, Общество действовало без должной осмотрительности, в связи с чем взяло на себя риск негативных последствий.

Кассационная инстанция считает такой выводы судов правильным и соответствующим фактическим обстоятельствам дела.

В соответствии со статьей 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенном режиме выпуска для свободного обращения в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату налога.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 названного Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ и при наличии соответствующих первичных документов.

Требования к оформлению счетов-фактур определены в статье 169 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 этой статьи установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации. В пунктах 5 и б статьи 169 НК РФ дан перечень обязательных реквизитов, которые должны быть указаны в счете-фактуре. При этом в пункте 2 статьи 169 НК РФ указано, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 названной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 этой статьи, не может являться основанием для отказа принятию к вычетам суммы налога, предъявленных продавцом.

Из приведенных норм следует, что необходимыми условиями для предъявления НДС к вычету являются фактическое приобретение товара, предъявление налога поставщиком к уплате покупателем в составе цены товара, фактическая уплата налога поставщику, наличие счетов-фактур, соответствующих требованиям действующего законодательства, принятие товаров к учету, наличие соответствующих первичных документов.

По смыслу положений статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. То есть, первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц (пункт 2 статьи 9 Закона N 129-ФЗ).

Таким образом, перечисленные требования Закона касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

Из правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-0 следует, что по смыслу пункта 2 статьи 169 НК РФ соответствие счета-фактуры требованиям, установленным пунктами 5 и 6 этой же статьи, позволяет определить контрагентов по сделке (ее субъекты), их адреса, объект сделки (товары, работы, услуги), количество (объем) поставляемых (отгруженных) товаров (работ, услуг), цену товара (работ, услуг), а также сумму начисленного налога, уплачиваемую налогоплательщиком и принимаемую им далее к вычету.

Таким образом, требование пункта 2 статьи 169 НК РФ, согласно которому налогоплательщик в качестве основания налогового вычета может представить только полноценный счет-фактуру, содержащий все требуемые сведения, и не вправе предъявлять к вычету сумму налога, начисленную по дефектному счету-фактуре, сведения в котором отражены неверно или неполно, направлено на создание условий, позволяющих оценить правомерность налогового вычета и пресечь ситуации, связанные с необоснованным возмещением (зачетом или возвратом) сумм налога из бюджета.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). При этом, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей налогообложения необходимо исходить из того, что расходы должны подтверждаться первичными документами. Условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически осуществлены. При этом должны приниматься во внимание доказательства, представленные налогоплательщиком в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Как установлено судами и подтверждается материалами дела, контрагенты заявителя - ООО "Стройсервис", ООО "Агрострой", ЗАО "Регион - трейд", ООО "АвтоЛан", ООО "Петро-Мастер", ООО "Тонт" не зарегистрированы в ЕГРЮЛ, не состоят на налоговом учете, а ИНН, указанный в счетах-фактурах, налоговыми органами им не присваивался.

В соответствии с нормами статей 48, 49, 51 Гражданского кодекса Российской Федерации юридическое лицо считается созданным и приобретает правоспособность юридического лица с момента государственной регистрации.

При таких обстоятельствах судебные инстанции сделали обоснованный вывод о том, что представленные Обществом документы содержат недостоверные сведения и не соответствуют требованиям, установленным статьей 9 Закона N 129-ФЗ, статьей 169 НК РФ, что свидетельствует о том, что заявитель совершал сделки с лицами, не имеющими юридической правоспособности, в связи с чем доначисление налогов, пеней и штрафов в обжалуемой части произведено правомерно.

Следует также отметить, что в обоснование факта оплаты за товар ООО "Стройсервис", ООО "Агрострой", ЗАО "Регион-трейд", ООО "АвтоЛан", ООО "Петро-Мастер", ООО "Тонт" заявителем при проведении проверки и в материалы дела представлены акты приема-передачи простых векселей Сбербанка.

Однако суды установили, что в актах приема-передачи векселей отсутствует ссылка на договоры поставки, на счета-фактуры и на товары, за которые передавались векселя, в связи с чем обоснованным является вывод налогового органа о том, что Общество не доказало факта несения расходов на приобретение товара, конкретно поименованного в представленных им к проверке счетах-фактурах и товарных накладных. Кроме того, акты сверок расчетов с контрагентами, которые бы подтверждали произведенную по совершенным сделкам оплату, в материалы дела также не представлены.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция считает, что Обществом не соблюдены условия, установленные статьями 172 и 252 НК РФ и для применения налоговых вычетов в целях исчисления НДС и для учета расходов в целях исчисления налога на прибыль.

Не может быть признан обоснованным довод Общества о том, что гражданское законодательство не содержит специальных требований, связанных с проверкой правоспособности контрагента при заключении и совершении сделки.

В постановлении Пленума N 53 указано, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В данном случае в результате мероприятий налогового контроля Инспекция выявила факт недостоверности сведений о поставщиках товаров ООО "Стройсервис", ООО "Агрострой", ЗАО "Регион-трейд", ООО "АвтоЛан", ООО "Петро-Мастер", ООО "Тонт", содержащихся в представленных налогоплательщиком к проверке документах.

Учитывая, что в силу статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке, проявление налогоплательщиком недостаточной осмотрительности при выборе контрагентов, послужившее причиной представления к проверке документов, содержащих недостоверные сведения, влечет отказ в получении налоговой выгоды.

Следовательно, налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по НДС и отнесения сумм, уплаченных за товар поставщику, на расходы при исчислении налога на прибыль правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции, является обоснованной.

При таких обстоятельствах судами сделан правильный вывод о том, что у Общества отсутствовали правовые основания для учета затрат на приобретение товара у ООО "Стройсервис", ООО "Агрострой", ЗАО "Регион-трейд", ООО "АвтоЛан", ООО "Петро-Мастер", ООО "Тонт" в целях исчисления налога на прибыль, а также для применения налоговых вычетов по НДС по счетам-фактурам, выставленным названными поставщиками.

Что касается доводов Общества, изложенных в кассационной жалобе, относительно неприменения судами реституции и исключения из налогооблагаемой прибыли доходов Общества, полученных от перепродажи товаров, поставленных спорными поставщиками, в связи с чем дело необходимо направить на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции в ином составе судей, то эти доводы кассационная инстанция считает несостоятельными.

В данном случае податель жалобы не учитывает, что по данному налоговому спору оспаривается решение налогового органа, связанного с доначислением НДС (налоговые вычеты) и налога на прибыль (учете в составе затрат расходов по приобретению товаров у спорных поставщиков), в связи с чем в силу статей 198, 199, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации за пределы принятого налоговым органом решения суды выходить не вправе.

Следует также отметить, что выводы судов соответствуют правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлениях от 11.11.2008 N 9299/08, от 18.11.2008 N 7588/08.

Доводы, изложенные заявителем в кассационной жалобе, выводы судов не опровергают и направлены на переоценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела, что не может являться основанием для отмены или изменения судебных актов в порядке кассационного производства. Нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права при вынесении судебных актов судами не допущено.

В необжалуемой части судебные акты соответствует нормам процессуального права.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Республики Карелия от 14.07.2008 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.10.2008 по делу N А26-2304/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ВОСТОК" - без удовлетворения.

Председательствующий

А.В. Асмыкович

Судьи

И.Д. Абакумова

Н.А. Морозова