Кассационное определение СК по административным делам Восьмого кассационного суда общей юрисдикции от 05 апреля 2023 г. по делу N 8а-5050/2023[88а-6862/2023]

Судебная коллегия по административным делам Восьмого кассационного суда общей юрисдикции в составе

председательствующего Лукьяновой Т.Г, судей Виноградовой О.В, Евтифеевой О.Э, рассмотрела в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи кассационную жалобу конкурсного кредитора Гаховича Николая Юрьевича, поданную 10 февраля 2023 года, на решение Советского районного суда г. Томска от 6 февраля 2018 года и апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Томского областного суда от 18 мая 2018 года

по административному делу N 2а-319/2018 по административному исковому заявлению Антиповой Наталии Владимировны к ИФНС России по г. Томску о признании незаконными подпунктов 3.1 и 3.2. решения налогового органа N 5/3-27В от 13.03.2017 о привлечении к налоговой ответственности.

Заслушав доклад судьи Восьмого кассационного суда общей юрисдикции Лукьяновой Т.Г, пояснения представителя кассатора Покидова А.В, пояснения представителя истца Найман О.М, представителя финансового управляющего Ивановой Е.М, просивших удовлетворить кассационную жалобу, Судебная коллегия по административным делам Восьмого кассационного суда общей юрисдикции,

УСТАНОВИЛА:

Антипова Наталия Владимировна (далее-истец, должник) обратилась в суд с административным иском к Инспекции Федеральной налоговой Службы России по г.Томску (далее - ИФНС России по г.Томску) о признании незаконными подпунктов 3.1 и 3.2 резолютивной части решения ИФНС России по г.Томску N 5/3-27В от 13.03.2017 года о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование иска указано, что Антипова Н.В. была зарегистрирована в качестве предпринимателя до совершения спорных сделок купли-продажи, но 26.03.2014 года прекратила осуществление предпринимательской деятельности и утратила статус предпринимателя.

Истец настаивал на том, что имущество было реализовано не в рамках предпринимательской деятельности и не в связи с ее осуществлением, а доходы, полученные от продажи, не имели целевого назначения для ведения предпринимательской деятельности. Расходы на приобретение спорного имущества не учитывались истцом ранее при налогообложении доходов от предпринимательской деятельности. Исходя из буквального смысла положений пункта 17.1 статьи 217 НК РФ, он применяется к случаям, когда в момент совершения сделки купли-продажи имущество не используется в предпринимательской деятельности. Положения подпункта 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ подлежат применению, если доходы получены физическим лицом, не являющемся индивидуальным предпринимателем, и не в связи с осуществлением предпринимательской деятельности. Поскольку сделки по продаже недвижимого имущества после прекращения в установленном порядке статуса индивидуального предпринимателя не порождают нового вида предпринимательской деятельности и не являются ее самостоятельным видом, направленным на систематическое получение прибыли, следовательно, доходы Антиповой Н.В. в силу пункта 17.1 статьи 217 НК РФ и подпункта 1 статьи 220 НК РФ не являются объектом налогообложения НДФЛ. При таких обстоятельствах, привлечение Антиповой Н.В. к ответственности за совершение налогового правонарушения необоснованно. Налоговый орган должен был затребовать у налогоплательщика те документы, которые ему необходимы в рамках проведения налоговой проверки (т.1, л.д.2-4; т.2, л.д.217-219).

Решением Советского районного суда г. Томска от 6 февраля 2018 года (далее-решение суда первой инстанции), оставленным без изменения апелляционным определением судебной коллегии по административным делам Томского областного суда от 18 мая 2018 года (далее-апелляционное определение, апелляционная инстанция) в удовлетворении иска отказано.

Суд апелляционной инстанции, оставляя без изменения решение суда первой инстанции исключил из мотивировочной части решения суда первой инстанции выводы в части исследования судом первой инстанции и оценки представленных сторонами документов, равно как и в части соответствующих суждений по ним.

Кассатор просит отменить судебные акты, указывая, что в отношении Антиповой Н.В. введена процедура банкротства-реализация имущества должника, податель жалобы является конкурсным кредитором должника, что по его мнению свидетельствует о возможности оспаривания судебных актов, касающихся имущественных интересов должника, находящегося в процедуре банкротства.

В обоснование доводов кассационной жалобы кассатор ссылается на то, что 20.07.2020 г. Федеральная налоговая служба (далее - ФНС, уполномоченный орган) обратилась в суд с заявлением о вступлении в дело о банкротстве Антиповой Н.В. и признанием требования ФНС обоснованными и включением в реестр в составе третьей очереди задолженность по обязательным платежам в размере 8 711 421, 78 руб, из которых 5 138 436, 60 руб. - основной долг, 2 561 807, 18 руб. - пени, 1 011 178 руб. - штрафы.

16.04.2021 г. Определением Арбитражного суда Томской области в реестр требований кредиторов Антиповой Н. В. в составе третьей очереди данное требование ФНС было включено.

28.12.2020 г. от ФНС поступило заявление о включении в реестр задолженности перед бюджетом в размере 579 132, 45 руб, из которых 5 360 руб. - основной долг, 73 308, 36 руб. - пени, 500 464, 09 руб. - штраф.

16.04.2021 г. Определением Арбитражного суда Томской области в реестр требований кредиторов Антиповой Н. В. в составе третьей очереди данное требование ФНС было включено.

Заявление ФНС о включении в реестр в составе третьей очереди задолженности по обязательным платежам в размере 8 711 421, 78 руб, из которых 5 138 436, 60 руб. - основной долг, 2 561 807, 18 руб. - пени, 1 011 178 руб. - штрафы основано на решении Кировского районного суда г. Томска от 23.07.2019 по делу N 2а-1243/2019 о взыскании с Антиповой Н.В. доначисленных сумм налога, пени и штрафа, в основу которого положено решение Советского районного суда г. Томска от 06 февраля 2018 г. по делу N 2а- 319/2018 о признании частично недействительным решения Инспекции ФНС России по г. Томску N5/3-27В от 13.03.2017г, по административному исковому заявлению Антиповой Н.А. к Инспекции Федеральной Налоговой Службы России по г.Томску, которым в удовлетворении требования отказано. Апелляционным определением Томского областного суда от 18.05.2018г. решение оставлено без изменения.

Указанные судебные акты по утверждению кассатора явились основанием для вынесения арбитражным судом, рассматривающим дело о банкротстве Антиповой Н.В, определения о включении требований налогового органа в реестр требований кредиторов.

Кассатор ссылается на то, что имелись основания для оставления иска налогового органа без рассмотрения в связи со следующим.

В соответствии с пунктом 1 статьи 5 Закона о банкротстве денежные обязательства и обязательные платежи относятся к текущим платежам, если они возникли после даты принятия заявления о признании должника банкротом, то есть даты вынесения определения об этом.

Поскольку по итогам первоначального решения Советского районного суда г. Томска от 06 февраля 2018 г, по делу N 2а-319/2018, было удовлетворено исковое заявление ФНС в Кировский районной суд г. Томска (дело N 2а-1243/2019) по предъявлению требований о взыскании задолженности по обязательным платежам в размере 8 711 421, 78 руб, из которых 5 138 436, 60 руб. - основной долг, 2 561 807, 18 руб. - пени, 1 011 178 руб. до момента возбуждения дела о банкротстве должника - Антиповой Н.В. то указанные требования подлежат включению в реестр требований кредиторов в деле о банкротстве должника.

В соответствии с пунктом 4 части 1 статьи 148 АПК РФ арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения, если после его принятия к производству установит, что заявлено требование, которое в соответствии с федеральным законом должно быть рассмотрено в деле о банкротстве.

В рассматриваемом споре кассатор полагает, что следует руководствоваться статьей 222 ГПК РФ "Основания для оставления заявления без рассмотрения".

Решением Арбитражного суда Томской области от 30.10.2020 г. (резолютивная часть оглашена 23.10.2020) по делу N А67-1656/2020 в отношении должника - Антиповой Н.В. введена процедура банкротства - реализации имущества гражданина сроком на шесть месяцев.

В соответствии с п. 1 ст. 63 Федерального закона от 26.10.2002 г. N127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" с даты вынесения арбитражным судом определения о введении наблюдения наступает следующее последствие: требования кредиторов по денежным обязательствам и об уплате обязательных платежей, за исключением текущих платежей, могут быть предъявлены к должнику только с соблюдением установленного настоящим Федеральным законом порядка предъявления требований к должнику

Статья 213.11 Закона о банкротстве предусматривает, что требования кредиторов по денежным обязательствам, об уплате обязательных платежей, за исключением текущих платежей, требования о признании права собственности, об истребовании имущества из чужого незаконного владения, о признании недействительными сделок и о применении последствий недействительности ничтожных сделок могут быть предъявлены только в порядке, установленном настоящим Федеральным законом. Исковые заявления, которые предъявлены не в рамках дела о банкротстве гражданина и не рассмотрены судом до даты введения реструктуризации долгов гражданина, подлежат после этой даты оставлению судом без рассмотрения.

Решением Советского районного суда г. Томска от 06 февраля 2018 г. по делу N 2а-319/2018 о признании частично недействительным решения Инспекции ФНС России по г. Томску N5/3-27В от 13.03.2017г, по административному исковому заявлению Антиповой Н.А. к Инспекции Федеральной Налоговой Службы России по г.Томску, в удовлетворении требования Антиповой Н.В. отказано. Апелляционным определением Томского областного суда от 18.05.2018 г. решение оставлено без изменения.

На основании данного решения 23.07.2019 г. Кировским районным судом г. Томска по делу N 2а-1243/2019 было вынесено решение о взыскании с Антиповой Н.В. доначисленных сумм налога, пени и штрафа, а то, в свою очередь послужило основанием для вынесения Арбитражным судом Томской области, рассматривающим дело о банкротстве Антиповой Н.В, определения о включении требований налогового органа в реестр требований кредиторов.

Обосновывая цель оспаривания судебных актов, кассатор ссылается на следующие обстоятельства.

Кассатор ссылается, что является конкурсным кредитором Антиповой Н.В, что подтверждается определением Арбитражного суда Томской области от 17.12.2021 г. по делу N А67-1656/2020, которое вступило в законную силу после принятия Постановления Седьмого арбитражного апелляционного суда от 03.03.2022 г. по делу N А67- 1656/2020.

Учитывая, что Антипова Н.В. решением Арбитражного суда Томской области от 23.10.2020 г. признана несостоятельной (банкротом) требования налогового органа по своей природе объективно противопоставляется интересам кассатора как кредитора, не участвовавшего в рассмотрении дела, поскольку включение кредитора - ФНС подтвержденного судебным актом долга в реестр требований кредиторов должника уменьшает долю удовлетворения требований иных кредиторов (статья 134 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)".

Кассатор настаивает на том, что оспариваемое судебное решение вынесено без учета правовой позиции Верховного Суда РФ, сформулированной в п. 32 Обзора судебной практики N2 (2019), утвержденного Президиумом ВС РФ 17.07.2019 г, о недопустимости отказа в осуществлении прав налогоплательщиков только по формальным основаниям, не связанным с существом реализуемого права, и по мотивам, обусловленным лишь удобством налогового администрирования, и воспринятой судебной практикой.

Решением налогового органа должнику доначислен налог на доходы физических лиц с дохода, полученного от продажи имущества, ранее использовавшегося в предпринимательской деятельности.

Кассатор указывает, что налоговый орган исходил из того, что к моменту продажи имущества Антипова Н.В. уже не являлась индивидуальным предпринимателем, однако ранее использовала данное имущество в своей предпринимательской деятельности, следовательно, не вправе претендовать на налоговые льготы, предусмотренные ст. 2171 НК РФ.

Суд, рассматривая требование Антиповой Н.В, согласился с позицией налогового органа, не учтя, что налогооблагаемым доходом у физических лиц является именно доход, а не выручка от реализации имущества. Для граждан, являющихся предпринимателями, право на налоговый вычет сумм расхода, понесенного в связи с извлечением дохода, предусмотрено п.1 ст. 221 НК РФ.

Для граждан, не являющихся предпринимателями, имущественные налоговые вычеты предусмотрены ст. 220 НК РФ, а также ст. 217.1 НК РФ, предусматривающей случаи полного освобождения полученного дохода от налогообложения.

По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом установлено получение Антиповой Н.В. дохода от продажи имущества в сумме 39 429 000 руб. Не применив никакого вычета, налог по ставке 13% исчислен исходя из всей указанной суммы и составил 5 125 770 руб.

По утверждению кассатора в случае принятия суммы расходов, произведенных Антиповой Н.В. в связи с приобретением впоследствии проданного имущества, существенно уменьшила бы взыскиваемую сумму налога по решению Советского районного суда г. Томска от 06 февраля 2018 г. по делу N 2а-319/2018 и Кировского районного суда г. Томска по делу N 2а-1243/2019, следовательно, если бы суд правильно рассмотрел дело и учел профессиональный налоговый вычет и в последующем при включении ФНС в реестр требований кредиторов должника Антиповой Н.В, была сумма значительно меньше, что увеличило бы шанс получить удовлетворение всей суммы требований кассатора после реализации конкурсной массы должника Антиповой Н.В.

По мнению кассатора произведенное налоговым органом доначисление налога не только не соответствует одному из основных начал налогового законодательства, закрепленному в п. 3 ст. 3 НК РФ, о том, что налоги и сборы должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными, но и нарушает права истца как кредитора Антиповой Н.В, поскольку принадлежащего ей на праве собственности имущества, составляющего конкурсную массу, явно недостаточно для полного погашения задолженности передо мной и бюджетом.

Кассатор указывает, что в собственности Антиповой Н.В. на момент вынесения решения о взыскании с нее задолженности по НДФЛ находилось имущество (объекты недвижимости) общей стоимостью согласно оценке 18 249 500 руб, что превышает размер ее задолженности перед кассатором. Однако с учетом доначисленных должнику сумм налога, пени и штрафа продажа данного имущества не позволит Антиповой Н.В. погасить всю задолженность в полном объеме.

По мнению кассатора в случае правильного исчисления суммы налогов, то есть в случае удовлетворения судом административного иска Антиповой Н.В, в проведении процедуры банкротства вообще не было бы никакой необходимости и вся кредиторская задолженность Антиповой Н.В, в том числе по налогу на доходы физических лиц, была бы погашена в полном объеме.

В обоснование доводов кассатор ссылается на то, что для граждан, являющихся предпринимателями, право на налоговый вычет сумм расхода, понесенного в связи с извлечением дохода, предусмотрено п.1 ст. 221 НК РФ, для граждан, не являющихся предпринимателями, имущественные налоговые вычеты предусмотрены ст. 220 НК РФ, а также ст. 217.1 НК РФ, предусматривающей случаи полного освобождения полученного дохода от налогообложения.

По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом установлено получение Антиповой Н.В. дохода от продажи имущества в сумме 39 429 000 руб. Не применив никакого вычета, налог по ставке 13% исчислен исходя из всей указанной суммы и составил 5 125 770 руб.

По утверждению кассатора сумма расходов, произведенных Антиповой Н.В. в связи с приобретением впоследствии проданного имущества, составила 33 686 637, 00 руб, следовательно, если бы суд правильно рассмотрел дело и учел профессиональный налоговый вычет в сумме 33 686 637, 00 руб, сумма налога составила бы 746 507 руб. (39 429 000 руб. - 33 686 637 руб.) х 13%).

Кассатор утверждает, что о нарушении своих прав как кредитора Антиповой Н.В. ему стало известно только после принятия Постановления Седьмого арбитражного апелляционного суда 02 декабря 2022 года, которым оставлено без изменения определение от 10.10.2022 Арбитражного суда Томской области по делу N А67- 1656/2020 об отказе признать недействительной сделку договора купли-продажи должника по заявлению финансового управляющего Антиповой Н.В.

В судебном заседании кассатор настаивал на удовлетворении кассационной жалобы, уточнил позицию, просил направить спор на новое рассмотрении в суд первой инстанции, представитель истца поддержал позицию кассатора, просил удовлетворить кассационную жалобу.

Финансовый управляющий имуществом должника представил отзыв на кассационную жалобу, в котором указал на необходимость оценки оспариваемого решения налогового органа в соответствии с требованиями закона, в судебном заседании представитель финансового управляющего просил удовлетворить кассационную жалобу.

Иные лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения жалобы извещены своевременно и в надлежащей форме. В судебное заседание не явились. На основании статьи 326 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации Судебная коллегия по административным делам Восьмого кассационного суда общей юрисдикции находит возможным рассмотрение дела в отсутствие неявившихся лиц.

Проверив материалы административного дела, обсудив доводы кассационной жалобы, судебная коллегия по административным делам Восьмого кассационного суда общей юрисдикции пришла к следующим выводам.

В силу части 2 статьи 329 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации при рассмотрении административного дела в кассационном порядке суд проверяет правильность применения и толкования норм материального права и норм процессуального права судами, рассматривавшими административное дело, в пределах доводов кассационных жалобы, представления.

Как разъяснено в пункте 26 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 9 июля 2020 г. N 17 "О применении судами норм Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, регулирующих производство в суде кассационной инстанции", по общему правилу суд кассационной инстанции не вправе проверять законность судебных актов в той части, в которой они не обжалуются, а также законность судебных актов, которые не обжалуются (часть 2 статьи 329 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации). Однако если обжалуемая часть судебного акта обусловлена другой его частью или иным судебным актом, вынесенным по этому же административному делу, которые не обжалуются, то эта необжалованная часть судебного акта или необжалованный судебный акт также подлежат проверке судом кассационной инстанции.

В соответствии с частью 2 статьи 328 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации основаниями для отмены или изменения судебных актов в кассационном порядке кассационным судом общей юрисдикции являются несоответствие выводов, изложенных в обжалованном судебном акте, обстоятельствам административного дела, неправильное применение норм материального права, нарушение или неправильное применение норм процессуального права, если оно привело или могло привести к принятию неправильного судебного акта.

Настаивая на удовлетворении кассационной жалобы, кассатор ссылается на статус кредитора в деле о банкротстве Антиповой Н.В. в отношении которой арбитражным судом возбуждено дело о банкротстве.

Действительно как конкурсный кредитор административного истца, кассатор, ранее не привлеченный к участию в настоящем споре, имеет право обжаловать судебные акты, на основании которых требования налогового органа включены в реестр требований кредиторов Антиповой Н.В, поскольку размер кредиторской задолженности влияет на права кассатора, как конкурсного кредитора на получение удовлетворение требований кредиторов в деле о банкротстве должника.

Право на обжалование судебных актов конкурсных кредиторов, получивших названный статус позднее, нежели вынесение обжалуемых судебных актов подтверждается правовыми позициями Верховного Суда РФ.

Из материалов дела следует, что ИФНС России по г.Томску в отношении Антиповой Н.В. проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2013 года по 31.12.2015 года, налога на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 01.01.2013 года по 31.12.2014 года, по результатам которой составлен акт от 25.11.2016 года, вынесено решение N5/3-27В от 13.03.2017 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т.1, л.д.49-65, 68-91).

По результатам проверки установлено и закреплено в решении N5/3-27В от 13.03.2017 года, что Антиповой Н.В. допущена неуплата НДФЛ за 2014 год, за 2015 год, непредставление в установленный срок налоговых деклараций по НДФЛ за 2014 года, за 2015 год, в связи с чем налогоплательщику указано на привлечение его к налоговой ответственности, налоговым органом предложено уплатить указанные в решении (пункт 3.1) недоимку, пени и штрафы.

Не согласившись с принятым решением N5/3-27В от 13.03.2017 года, Антипова Н.В. обратилась с апелляционными жалобами в УФНС России по Томской области, которое решениями от 19.05.2017 года N184, от 19.01.2018 года N107 оставило данные жалобы без удовлетворения (т.1, л.д.5-10; т.2, л.д.189-192).

На основании оспариваемого решения N5/3-27В от 13.03.2017 года налоговым органом в адрес Антиповой Н.В. выставлено и направлено требование N8993 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 26.05.2017 года (т.2, л.д.184-185, 186).

Антипова Н.В, полагая необоснованным решение N5/3-27В от 13.03.2017 года в части выводов о привлечении ее к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 3.1), а также указания на необходимость уплаты установленных в решении недоимок, пеней и штрафов (пункт 3.2), обратилась с иском о признании данного решения незаконным в указанной части.

Судом первой инстанции установлено, в период с 23.01.2012 года по 26.03.2014 года Антипова Н.В. была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя, основным видом деятельности которого являлась сдача в наем собственного жилого недвижимого имущества.

Судом первой инстанции установлено и не опровергалось истцом, что для осуществления предпринимательской деятельности ею использовались объекты недвижимости по адресам: "адрес"; "адрес". (далее-спорные объекты).

В 2014 году и в 2015 году Антипова Н.В. последовательно произвела отчуждение части принадлежавших ей объектов, а именно, недвижимости по адресам: "адрес"; "адрес"; "адрес" с находящимся в ней движимым имуществом, в связи с чем получила доход на общую сумму 37 729 000 рублей.

Суд первой инстанции разрешая спор согласился с позицией налогового органа, что переданные Антиповой Н.В. в качестве оплаты по сделкам денежные средства, являются ее доходом, который подлежит налогообложению по ставке 13% (НДФЛ), указав, что по общему правилу для доходов, в отношении которых применяется ставка НДФЛ 13%, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ (здесь и далее по тексту нормы НК РФ приводятся в редакции, действовавшей на дату получения спорного дохода), налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ (п. 3 ст. 210 НК РФ).

Судом первой инстанции установлено, что стоимость имущества, отчужденного Антиповой Н.В. в 2014 году и в 2015 году прямо определена сторонами сделки в общей сумме 37 729 000 рублей за все объекты, которые поступили продавцу после утраты ею статуса индивидуального предпринимателя, следовательно, правомерно признана подлежащей налогообложению по ставке 13% (НДФЛ).

Суд первой инстанции не согласился с позицией ответчика о том, что данные доходы не подлежат налогообложению по пункту 17.1 статьи 217 НК РФ, как относящиеся к доходам от продажи личного имущества.

Проанализировав положения налогового законодательства суд первой инстанции пришел к выводу о том, что к доходам, полученным от продажи помещения, которое непосредственно использовалось в предпринимательской деятельности, положения пункта 17.1 статьи 217 НК РФ не применяются, независимо от продолжительности срока использования такого помещения в предпринимательской деятельности, а также от факта утраты в последующим физическим лицом статуса индивидуального предпринимателя (аналогичная позиция изложена в многочисленных письма Минфина РФ, в том числе, N03-04-05/48376 от 26.09.2014 года, N03-04-05/20181 от 09.04.2015 года, N03-04-05/25298 от 30.04.2015 года, N03-04-05/33984 от 11.06.2015 года, N03-04-05/45743 от 07.08.2015 года, N03-04-05/70150 от 02.12.2015 года).

Делая названный вывод суд первой инстанции указал, что в письме Минфина РФ от 18.09.2013 года N 03-04-05/38689 отмечено, что в пункте 17.1 статьи 217 НК РФ слова "непосредственно используемого индивидуальными предпринимателями" означают "фактически" или "действительно" используемого индивидуальными предпринимателями.

Обосновывая выводы об отказе в удовлетворении исковых требований, суд первой инстанции также исходил из того, что в случае если физическим лицом к моменту продажи нежилого помещения, которое непосредственно использовалось в предпринимательской деятельности, деятельность в качестве индивидуального предпринимателя прекращена в установленном порядке, доходы, полученные от продажи такого помещения, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке. При этом на налогоплательщика возложена обязанность по самостоятельному исчислению и уплате налога на доходы физических лиц, а также по представлению налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц в налоговый орган по месту своего учета.

Приняв во внимание совокупность представленных по делу доказательств, учитывая установленные обстоятельства спора, суд первой инстанции пришел к правильному выводу об обоснованности позиции налогового органа о том, что спорные объекты недвижимости непосредственно использовались индивидуальным предпринимателем Антиповой Н.В. в предпринимательской деятельности, в связи с чем положения пункта 17.1 статьи 217 НК РФ в рассматриваемом случае применению не подлежат. Суд первой инстанции исходил из того, что факт использования спорных объектов в предпринимательской деятельности до прекращения статуса ИПБЮЛ истцом в ходе рассмотрения дела не оспаривался.

Суд первой инстанции отказывая в иске также исходил из пропуска истцом срока обращения в суд.

Апелляционная инстанция выводы суда первой инстанции о пропуске истцом срока обращения в суд поддержала.

Суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены судебных актов в связи со следующим.

В силу части 1 статьи 218 КАС РФ, гражданин, организация, иные лица могут обратиться в суд с требованиями об оспаривании решений, действий (бездействия) органа государственной власти, органа местного самоуправления, иного органа, организации, наделенных отдельными государственными или иными публичными полномочиями (включая решения, действия (бездействие) квалификационной коллегии судей, экзаменационной комиссии), должностного лица, государственного или муниципального служащего (далее - орган, организация, лицо, наделенные государственными или иными публичными полномочиями), если полагают, что нарушены или оспорены их права, свободы и законные интересы, созданы препятствия к осуществлению их прав, свобод и реализации законных интересов или на них незаконно возложены какие-либо обязанности. Гражданин, организация, иные лица могут обратиться непосредственно в суд или оспорить решения, действия (бездействие) органа, организации, лица, наделенных государственными или иными публичными полномочиями, в вышестоящие в порядке подчиненности орган, организацию, у вышестоящего в порядке подчиненности лица либо использовать иные внесудебные процедуры урегулирования споров.

Частями 1, 2 статьи 62 КАС РФ, лица, участвующие в деле, обязаны доказывать обстоятельства, на которые они ссылаются как на основания своих требований или возражений, если иной порядок распределения обязанностей доказывания по административным делам не предусмотрен настоящим Кодексом. Обязанность доказывания законности оспариваемых нормативных правовых актов, решений, действий (бездействия) органов, организаций и должностных лиц, наделенных государственными или иными публичными полномочиями, возлагается на соответствующие орган, организацию и должностное лицо. Указанные органы, организации и должностные лица обязаны также подтверждать факты, на которые они ссылаются как на основания своих возражений. По таким административным делам административный истец, прокурор, органы, организации и граждане, обратившиеся в суд в защиту прав, свобод и законных интересов других лиц или неопределенного круга лиц, не обязаны доказывать незаконность оспариваемых ими нормативных правовых актов, решений, действий (бездействия).

Согласно ст. 209 НК РФ объектом налогообложения НДФЛ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

В соответствии со ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса.

Пунктом 3 статьи 105.3 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложения (далее в настоящем разделе - цена, примененная в сделке), указанная цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога (убытка) в соответствии с пунктом 6 настоящей статьи.

Налогоплательщик вправе самостоятельно применить для целей налогообложения цену, отличающуюся от цены, примененной в указанной сделке в случае, если цена, фактически примененная в указанной сделке, не соответствует рыночной цене.

В соответствии с абзацем 1 пункта 17.1 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), в том числе, доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за соответствующий налоговый период от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более, а также при продаже иного имущества, находившегося в собственности налогоплательщика три года и более.

Между тем, в абзаце 2 пункта 17.1 статьи 217 НК РФ указано, что положения настоящего пункта (то есть, абзаца 1) не распространяются на доходы от продажи имущества, непосредственно используемого индивидуальными предпринимателями в предпринимательской деятельности.

Указанным нормативным положениям соответствует вывод суда первой инстанции о том, что к доходам, полученным от продажи помещения, которое непосредственно использовалось в предпринимательской деятельности, положения пункта 17.1 статьи 217 НК РФ не применяются, независимо от продолжительности срока использования такого помещения в предпринимательской деятельности, а также от факта утраты в последующим физическим лицом статуса индивидуального предпринимателя (аналогичная позиция изложена в многочисленных письма Минфина РФ, в том числе, N03-04-05/48376 от 26.09.2014 года, N03-04-05/20181 от 09.04.2015 года, N03-04-05/25298 от 30.04.2015 года, N03-04-05/33984 от 11.06.2015 года, N03-04-05/45743 от 07.08.2015 года, N03-04-05/70150 от 02.12.2015 года), в письме Минфина РФ от 18.09.2013 года N 03-04-05/38689 отмечено, что в пункте 17.1 статьи 217 НК РФ слова "непосредственно используемого индивидуальными предпринимателями" означают "фактически" или "действительно" используемого индивидуальными предпринимателями.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 228 Кодекса физические лица, получившие доход от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 17.1 статьи 217 Кодекса, когда такие доходы не подлежат налогообложению, обязаны самостоятельно исчислить и уплатить налог на доходы физических лиц с суммы такого дохода.

Согласно пункту 3 статьи 228 Кодекса указанные налогоплательщики обязаны представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию.

В случае если физическим лицом к моменту продажи нежилого помещения, которое непосредственно использовалось в предпринимательской деятельности, деятельность в качестве индивидуального предпринимателя прекращена в установленном порядке, доходы, полученные от продажи такого помещения, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в общеустановленном порядке. При этом на налогоплательщика возложена обязанность по самостоятельному исчислению и уплате налога на доходы физических лиц, а также по представлению налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц в налоговый орган по месту своего учета.

Принимая во внимание совокупность представленных по делу доказательств, учитывая установленные обстоятельства спора, суд первой инстанции пришел к правильному к выводу об обоснованности позиции налогового органа о том, что спорные объекты недвижимости непосредственно использовались индивидуальным предпринимателем Антиповой Н.В. в предпринимательской деятельности, в связи с чем положения пункта 17.1 статьи 217 НК РФ в рассматриваемом случае применению не подлежат.

В силу пункта 1 статьи 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Как указано в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 года N 20-П, гражданин, если он является индивидуальным предпринимателем без образования юридического лица, использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод. Имущество гражданина в этом случае юридически не разграничено. Законодатель не отделяет имущество физического лица при осуществлении им предпринимательской деятельности. В рассматриваемом случае при налогообложении дохода определяющее значение имеет характер использования имущества (Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2011 года N 1017-О-О, от 22.03.2012 года N 407-О-О).

При этом в Определении от 14.07.2011 года N 1017-О-О Конституционный Суд Российской Федерации дополнительно подчеркнул, что определяющее значение имеет характер использования имущества, а не его гражданско-правовой статус.

Суд первой инстанции руководствуясь и правильно применив указанные нормы, с учетом правовых позиций Конституционного Суда РФ, пришел к обоснованному выводу о том, что совокупность исследованных доказательств является достаточной для вывода о том, что полученный у истца доход возник от продажи помещений, непосредственно использованных в предпринимательской деятельности, а их реализация осуществлялась налогоплательщиком в целях, направленных на получение дохода от реализации коммерческой недвижимости, доводы Антиповой Н.В. о том, что спорные помещения для признания их использующимися в предпринимательской деятельности, должны были быть вовлечены в такую деятельность именно на момент совершения сделок по их отчуждению, основаны на неверном толковании норм действующего законодательства.

Является правильным вывод суда первой инстанции о том, что для квалификации объекта, как используемого в предпринимательской деятельности, достаточно установить, что хотя бы какое-то время в какой-либо части он использовался налогоплательщиком именно таким образом. Регулярность и продолжительность использования объекта в предпринимательских целях при этом правового значения не имеют, также как и объем площадей конкретного помещения, фактически вовлеченных в указанную деятельность, иной подход приводил бы к тому, что лицо, обладающее статусом предпринимателя, и более трех лет осуществляющее использование недвижимого имущества в предпринимательской деятельности, при намерении произвести его отчуждение могло бы заблаговременно прекратить статус предпринимателя и заявить о наличии прав на соответствующий налоговый вычет, тогда как весь период пользования таким имуществом у него одновременно сохранялось право на освобождения от уплаты налога на имущество. Данное толкование закона, на котором настаивает истец (о необходимости исходить из факта использования/не использования имущества в предпринимательской деятельности только на дату его отчуждения), не может признаваться соответствующим положениям и смыслу закона, определяющего порядок налогообложения и предоставления налоговых льгот.

Отклоняя ссылки Антиповой Н.В. на то, что, исчисляя подлежащий к уплате НДФЛ, инспекция должна была определить расходы налогоплательщика расчетным путем, и, соответственно, применить возможные налоговые вычеты, суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что они основаны на неверном толковании норм действующего законодательства.

Обосновывая названный вывод, суд первой инстанции правомерно исходил из того, что по смыслу закона, при определении налоговым органом сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему РФ, расходы налогоплательщика должны быть определены расчетным путем, только если таким же расчетным путем были определены его доходы. То есть, если налоговый орган одну из составляющих частей для определения налоговой базы по НДФЛ - доходы - определяет расчетным методом, то и другую ее часть - налоговые вычеты (расходы) - инспекция также должна определять расчетным методом, исходя из особенностей деятельности налогоплательщика, документов, имеющихся в распоряжении инспекции, а также сведений о деятельности аналогичных налогоплательщиков. В рассматриваемом случае доходы Антиповой Н.В, подлежащие налогообложению, не определялись с использованием расчетного метода, и, следовательно, и ее расходы налоговый орган также не обязан был определять расчетным методом, несмотря на то, что именно на Антиповой Н.В. в случае возникновения спора о должной сумме налога, подлежащей уплате в бюджет, лежит бремя доказывания факта и размера понесенных ей расходов, налогоплательщик уклонился от представления допустимых и достоверных доказательств размера фактически понесенных ей расходов как в ходе налоговой проверки, так и в суде.

Судом первой инстанции обоснованно учтено, что первоначально с иском об оспаривании решения N5/3-27В от 13.03.2017 года обратилась сама Антипова Н.В. В течение всего процесса рассмотрения дела истец участвовала в нем как лично, так и через представителя, следовательно, полагая необходимым подтвердить факт и размер понесенных ею расходов на создание спорных объектов, она имела возможность сделать это, реализовав право на представление соответствующих доказательств суду.

Судом первой инстанции установлено, что в многочисленных письменных пояснениях истца отсутствуют ссылки на конкретные документы, подтверждающие несение ею затрат, которые могли бы приниматься инспекцией при определении права на налоговый вычет, допустимых и достоверных доказательств, подтверждающих несение заявителем расходов, в том числе, на строительство, ремонт и отделку спорных объектов, в материалы дела налогоплательщиком за период с 18.12.2017 года (дата обращения с иском) по 06.02.2018 года (даты вынесения решения) не представлено. Причины, объективно препятствующие их представлению, не указаны.

Материалами дела подтверждается, что судом неоднократно объявлялись перерывы в судебном заседании именно с целью обеспечить право истца на предоставление имеющихся у него доказательств в полном объеме, предлагалось провести их анализ и представить документально подтвержденные пояснения относительно объема подлежащих учету расходов налогоплательщика.

Судом первой инстанции обоснованно учтены действия самого истца по непредставлению доказательств, умолчанию о них, как в период проведения налоговой проверки, в дальнейшем при обжаловании решения инспекции, так и в период рассмотрения дела по существу в судебном заседании, что свидетельствует о правильности вывода суда первой инстанции о том, что, истец имел реальную возможность и обязан был, действуя добросовестно, не только поименовать все имеющиеся у него доказательства, но и своевременно представить их в обоснование своей позиции в материалы дела, тем более, учитывая, что с требованиями в суд обратилась именно Антипова Н.В, переложение бремени доказывания размера понесенных налогоплательщиком расходов на инспекцию противоречит разъяснениям Президиума Верховного Суда Российской Федерации, данным в Обзоре практики рассмотрения судами споров, связанных с применением главы 23 НК РФ.

Документы, представленные истцом в подтверждение несения расходов на строительство объекта по адресу: "адрес", а именно, локальный сметный расчет, квитанции к приходным кассовым ордерам, акт N15 от 16.08.2008 года (т.2, л.д.224-230, кассовый чек, договор от 10.07.2008 года с актом к нему (т.2, л.д.232-235), суд первой инстанции оценил критически, поскольку они составлены в отношении объекта иному адресу: "адрес", основания для иной оценки доказательств у суда кассационной инстанции отсутствуют.

Отклоняя доводы истца о том, что спорные объекты не были использованы в процессе предпринимательской деятельности, суд первой инстанции правомерно учел, что согласно пояснениям представителя ответчика, Антипова Н.В. была освобождена от уплаты налога на имущество физических лиц за аналогичный спорному период в отношении отчужденных объектов именно в связи с использованием данных помещений в предпринимательской деятельности. Основанием для такого освобождения являлось личное заявление налогоплательщика в инспекцию о характере использования данных помещений в ее предпринимательской деятельности (для сдачи в аренду) с приложением подтверждающих документов.

Является правильным вывод суда первой инстанции о том, что освободившись от обязанности по уплате соответствующего налога, истец почитал необходимым изменить свою позицию после возникновения вопроса о необходимости уплатить налог, связанный с получением дохода от продажи такого имущества, что не соответствует принципу добросовестности.

Суд первой инстанции отклонил ссылки истца на то, что фактически им производилась уплата налога на имущество по спорным объектам, документально не подтверждены. Суд первой инстанции указал, что перечисления в счет уплаты налога на имущество за спорный период, даже если они были произведены Антиповой Н.В, могут быть востребованы налогоплательщиком обратно в любой момент времени, поскольку установленная процедура предъявления к уплате данного налога налоговым органом в настоящее время не соблюдена, а возможность ее соблюдения фактически утрачена.

Обстоятельства дела свидетельствуют о том, что судом первой инстанции дана оценка всем юридически значимым обстоятельствам, входящим в предмет доказывания по делу, доводы жалобы, по сути, сводятся к неправильному толкованию норм права, регулирующих спорные правоотношения и к переоценке исследованных судами доказательств и оспариванию обоснованности выводов судов об установленных ими по делу фактических обстоятельствах при том, что суд кассационной инстанции в силу своей компетенции, установленной положениями частей 2 и 3 статьи 329, а также применительно к статье 328 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, при рассмотрении жалобы должен исходить из признанных установленными судом первой и второй инстанций фактических обстоятельств дела, проверять лишь правильность применения и толкования норм материального права и норм процессуального права судами, рассматривавшими административное дело, и правом устанавливать новые обстоятельства по делу и давать самостоятельную оценку собранным по делу доказательствам не наделен.

Доводы кассатора, изложенные в кассационной жалобе о необходимости оставления иска без рассмотрения основан на неправильном толковании норм процессуального права и положений Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" (далее- Закона о банкротстве), что подтверждается следующим.

Вопреки доводам кассатора к настоящему спору применены положения не ГПК РФ, а положения КАС РФ в соответствии со статьей 196 которого суд оставляет административное исковое заявление без рассмотрения в случае, если: административным истцом не соблюден досудебный порядок урегулирования административных споров, установленный федеральным законом для данной категории административных дел; административное исковое заявление подано лицом, не обладающим административной процессуальной дееспособностью; административное исковое заявление не подписано или подписано и подано в суд лицом, не имеющим полномочий на его подписание и (или) подачу в суд, либо лицом, должностное положение которого не указано; в производстве этого или другого суда либо арбитражного суда имеется возбужденное ранее дело по спору между теми же сторонами, о том же предмете и по тем же основаниям; производство по данному административному делу возбуждено по административному исковому заявлению с нарушением требований, предусмотренных статьями 125 и 126 настоящего Кодекса, и эти нарушения не были устранены в установленный судом срок либо в случае, если после изменения административным истцом исковых требований им не представлены документы, подтверждающие обстоятельства, на которых основаны измененные требования, при условии, что административный истец не освобожден от обязанности доказывания данных обстоятельств. Суд оставляет административное исковое заявление без рассмотрения и в иных предусмотренных настоящим Кодексом случаях.

Обжалуемые судебные акты приняты в 2018 году, дело о банкротстве в отношении должника возбуждено как следует из картотеки арбитражных дел в 2020 году, на момент рассмотрения иска по существу в 2018 году также как и на момент рассмотрения кассационной жалобы основания для рассмотрения иска без рассмотрения в соответствии с положениями КАС РФ отсутствуют.

Факт того, что требования налогового органа по утверждению кассатора на основании оспариваемого решения налогового органа включены в реестр требований кредиторов Антиповой Н.В. также не свидетельствуют о наличии оснований для оставления иска без рассмотрения, статус требований налогового органа как реестровых требований в деле о банкротстве должника указанные выводы также не опровергает, поскольку в настоящем деле осуществлялась проверка решения налогового органа о привлечении должника к налоговой ответственности, а не осуществлялась проверка обоснованности требований кредиторов с целью включения в реестр требований кредиторов, что относится к компетенции арбитражного суда (статьи 71, 100, 213.8, 213.24 Закона о банкротстве), а не к компетенции судов общей юрисдикции.

Довод кассатора о том, что интересы налогового органа противопоставляются интересам кассатора, как кредитора в деле о банкротстве не может служит основанием для отмены правильного по существу судебного акта.

В свою очередь, налоговый орган в процедурах банкротства представляет интересы государства в соответствии Постановлением Правительства РФ от 29.05.2004 N 257 (ред. от 21.07.2017) "Об обеспечении интересов Российской Федерации как кредитора в деле о банкротстве и в процедурах, применяемых в деле о банкротстве" (вместе с "Положением о порядке предъявления требований по обязательствам перед Российской Федерацией в деле о банкротстве и в процедурах, применяемых в деле о банкротстве", которым установлено, что Федеральная налоговая служба является федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным на представление в деле о банкротстве и в процедурах, применяемых в деле о банкротстве, требований об уплате обязательных платежей и требований Российской Федерации по денежным обязательствам (в том числе по выплате капитализированных платежей), что свидетельствует о том, действия налогового органа по заявлению требований и последующее их нахождение в реестре требований кредиторов преследуют своей целью пополнение бюджета.

Выводы суда апелляционной инстанции об исключении из мотивировочной части решения суда первой инстанции выводов суда первой инстанции в части исследования и оценки представленных сторонами документов, равно как и в части соответствующих суждений по ним являются ошибочными.

Обосновывая необходимость исключения указанных выводов суд апелляционной инстанции указал, что в рамках инициированной налогоплательщиком процедуры обжалования решения налогового органа суд первой инстанции пришел к выводу о пропуске срока обращения с иском в суд, с чем согласилась апелляционная инстанция, отмечая, что установление данного обстоятельства в силу приведенных положений закона является самостоятельным основанием для отказа в удовлетворении административного иска. С учетом изложенного, по мнению суда апелляционной инстанции, суду первой инстанции надлежало ограничиться выяснением указанного обстоятельства, без исследования иных, значимых для разрешения спора по существу.

Суд кассационной инстанции полагает, что с учетом фактических обстоятельств по делу у суда апелляционной инстанции отсутствовали основания для исключения из мотивировочной части решения суда первой инстанции выводов в части исследования и оценки судом первой инстанции представленных сторонами документов, равно как и в части соответствующих суждений по ним, поскольку отказ в удовлетворении иска только в связи с пропуском срока на обжалование решения налогового органа носит формальный характер и не отвечает принципам судебной защиты, отказ по мотиву пропуска срока без проверки законности оспариваемых действий является недопустимым и противоречит задачам административного судопроизводства.

Ошибочные выводы суда апелляционной инстанции об исключении из мотивировочной части решения суда первой инстанции выводов в части исследования и оценки представленных сторонами документов, равно как и в части соответствующих суждений по ним не привели к принятию неправильного судебного акта, поскольку спор рассмотрен судом первой инстанции по существу, надлежащая оценка всем юридически значимым обстоятельствам, входящим в предмет доказывания судом первой инстанции дана, в связи с чем, основания для отмены судебных актов отсутствуют.

В остальной части выводы судов постановлены при правильном применении норм права, вопреки доводам кассационной жалобы, обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены полно и правильно.

Иное толкование подателем жалобы положений действующего законодательства, а также иная оценка обстоятельств спора не свидетельствуют о неправильном применении судами норм права, оснований для отмены судебных актов по доводам кассационной жалобы не имеется.

Ссылка представителя истца на новые доказательства, приложенные к отзыву на кассационную жалобу, в приобщении которых по утверждению представителя судом было отказано, судом кассационной инстанции отклоняется, поскольку в силу положений статьи 329 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации суд кассационной инстанции не вправе принимать новые доказательства, которые не были исследованы судом первой или апелляционной инстанции, в связи с чем представленные с кассационными жалобами новые доказательства не подлежат принятию и оценке.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 328, 329, 330 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, определила:

решение Советского районного суда г. Томска от 6 февраля 2018 года и апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Томского областного суда от 18 мая 2018 года оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Кассационное определение может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в сроки и в порядке, предусмотренные статьями 318, 319 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации.

Мотивированное кассационное определение изготовлено 6 апреля 2023 года.

Председательствующий

Судьи