Кассационное определение СК по административным делам Седьмого кассационного суда общей юрисдикции от 15 марта 2023 г. по делу N 8а-1451/2023[88а-3636/2023]

Судебная коллегия по административным делам Седьмого кассационного суда общей юрисдикции в составе:

председательствующего судьи Чирковой Т.Н, судей Ладейщиковой М.В, Вдовиченко И.М, рассмотрела в открытом судебном заседании кассационную жалобу Петрова Вадима Ильича на решение Талицкого районного суда Свердловской области от 24 мая 2022 года, апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Свердловского областного суда от 13 сентября 2022 года по административному делу N2а-546/2021 по административному иску Петрова Вадима Ильича о признании незаконными решений налоговых органов, возложении обязанности устранить допущенные нарушения.

Заслушав доклад судьи Ладейщиковой М.В, объяснения представителя административного истца - Борисова А.А, поддержавшего доводы кассационной жалобы; представителя Инспекции - Войтенко Н.Г, возражавшей против отмены судебных актов, судебная коллегия по административным делам Седьмого кассационного суда общей юрисдикции,

УСТАНОВИЛА:

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N19 по Свердловской области (далее - Инспекция) проведена в отношении Петрова В.И. камеральная налоговая проверка налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2020 год, по итогам которой оформлен акт от 12 августа 2021 года N4222 и принято решение от 07 октября 2021 года N2971 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением налогового органа, в частности, установлено неправомерное применение налогового вычета в размере 4 327 415, 99 рублей по приобретению ценных бумаг эмитентов California Resources Corporation (тикер "CRC", ISIN "данные изъяты", далее - CRC) и Tailored Brands (тикер "TLRD", ISIN "данные изъяты", далее - TLRD), а также излишне заявленный к возврату из бюджета НДФЛ в сумме 589 567 рублей.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области (далее - УФНС России по Свердловской области) от 27 декабря 2021 N13-06/43434 решение Инспекции в части неправомерно заявленного налогового вычета на сумму 4 327 415, 99 рублей оставлено без изменения.

Не согласившись с решениями налоговых органов, Петров В.И. обратился с уточненным в ходе рассмотрения дела административным исковым заявлением о признании их незаконными в части отказа в предоставлении налогового вычета в размере 4 327 415, 99 рублей и возмещении НДФЛ в сумме 562 564, 079 рублей, возложении обязанности на Инспекцию предоставить налоговый вычет и возместить НДФЛ в заявленных суммах.

Обосновывая свои требования, административный истец указал, что в связи с банкротством юридических лиц California Resources Corporation и Tailored Brands, реализация ценных бумаг указанных организаций-эмитентов брокером АО "Открытие брокер" невозможна, следовательно, документально подтвержденные расходы на приобретение данных ценных бумаг могут быть отнесены к расходам согласно налоговому законодательству и учтены при определении налоговой базы.

Решением Талицкого районного суда Свердловской области от 24 мая 2022 года, оставленным без изменения апелляционным определением судебной коллегии по административным делам Свердловского областного суда от 13 сентября 2022 года, административные исковые требования оставлены без удовлетворения.

В поданной 20 декабря 2022 года кассационной жалобе Петров В.И. просит постановленные судебные акты отменить, как незаконные, вынести по делу новое решение об удовлетворении административного иска, ссылаясь на невозможность реализации ценных бумаг по причине списания их эмитентами, как обесценившихся без каких-либо встречных выплат, при этом факт несения соответствующих расходов подтвержден выпиской из учета налогового агента АО "Открытие брокер" от 13 апреля 2021 года; ошибочные выводы судов о необходимости определения финансового результата брокером, как налоговым агентом, поскольку налоговым агентом не учтены расходы на приобретение ценных бумаг при расчете налоговой базы ввиду отсутствия излишне удержанного налога к возврату.

В представленных письменных возражениях Инспекция указывает на отсутствие оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Все лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы.

Судебная коллегия на основании части 2 статьи 326 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации считает возможным рассмотреть дело при имеющейся явке.

Проверив представленные материалы, обсудив доводы кассационной жалобы, возражений на нее, судебная коллегия приходит к следующему.

В соответствии с частью 2 статьи 328 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации основаниями для отмены или изменения судебных актов в кассационном порядке кассационным судом общей юрисдикции являются несоответствие выводов, изложенных в обжалованном судебном акте, обстоятельствам административного дела, неправильное применение норм материального права, нарушение или неправильное применение норм процессуального права, если оно привело или могло привести к принятию неправильного судебного акта.

Такие нарушения нижестоящими судебными инстанциями допущены.

Как следует из материалов дела, 29 апреля 2021 года Петровым В.И. подана налоговая декларация по НДФЛ за 2020 год, в которой отражен доход как от источников в РФ, так и от источников за пределами РФ, а также заявлены расходы, понесенные в 2020 году, в том числе в размере 4 327 415, 99 рублей по приобретению ценных бумаг, списанных со счета и не учтенных налоговым агентом для целей налогообложения по причине банкротства эмитентов.

Инспекция, принимая оспариваемое решение от 07 октября 2021 года N2971 по итогам проведенной налоговой проверки налоговой декларации административного истца по НДФЛ за 2020 год, пришла к следующему выводу.

АО "Открытие брокер" является брокером по отношению к Петрову В.И. по операциям с ценными бумагами CRC и TLRD, следовательно, в силу подпункта 1 пункта 2 статьи 226.1 НК РФ налоговым агентом, в связи с чем именно указанное лицо на основании статьи 231 НК РФ определяет налоговую базу по НДФЛ по операциям с ценными бумагами по окончании налогового периода, сообщает налогоплательщику о факте излишне удержанного налога и его сумме и осуществляет возврат излишне удержанной суммы налога, а в случае недостаточности суммы налога для возврата, направляет заявление в налоговый орган на возврат излишне удержанной суммы налога налоговому агенту в порядке статьи 78 НК РФ.

Только при отсутствии налогового агента, налогоплательщик вправе подать заявление в налоговый орган о возврате излишне удержанной с него и перечисленной в бюджетную систему суммы налога.

При наличии у Петрова В.И. налогового агента АО "Открытие брокер", являющегося действующим юридическим лицом, у Инспекции отсутствовали основания для осуществления процедуры возврата административному истцу излишне уплаченной суммы налога.

УФНС России по Свердловской области, оставляя решение Инспекции в указанной части без изменения, дополнительно отметило, что АО "Открытие брокер" финансовый результат по операциям с ценными бумагами CRC и TLRD не определен, в связи с чем расходы по приобретенным, но не реализованным ценным бумагам при определении налоговой базы по НДФЛ не могут быть учтены.

Разрешая спор и отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды первой и апелляционной инстанций пришли к заключению о правомерности решений налоговых органов в оспариваемой части, исходя из того, что ликвидация организаций - эмитентов не свидетельствует о получении Петровым В.И. отрицательного финансового результата по операциям с ценными бумагами, а при получении налогоплательщиком доходов в результате осуществления выплат в рамках процедуры ликвидации юридических лиц (выплаты кредиторам, распределение имущества, оставшегося после завершения расчетов с кредиторами), уменьшение указанного дохода на сумму расходов по приобретению ценных бумаг ликвидированного юридического лица главой 23 НК РФ не предусмотрено.

Между тем, нижестоящими судебными инстанциями не учтено следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 210 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Положениями статьи 214.1 НК РФ (в редакции, действовавшей на спорный налоговый период) определено, что доходами по операциям с ценными бумагами признаются доходы от реализации (погашения) ценных бумаг, полученные в налоговом периоде (пункт 7).

Расходами по операциям с ценными бумагами признаются документально подтвержденные и фактически осуществленные налогоплательщиком расходы, связанные с приобретением, реализацией, хранением и погашением ценных бумаг (пункт 10).

Финансовый результат по операциям с ценными бумагами и по операциям с производными финансовыми инструментами определяется как доходы от операций за вычетом соответствующих расходов, указанных в пункте 10 настоящей статьи (пункт 12).

Отрицательный финансовый результат, полученный в налоговом периоде по отдельным операциям с ценными бумагами, уменьшает финансовый результат, полученный в налоговом периоде по совокупности соответствующих операций. При этом по операциям с ценными бумагами, обращающимися на ОРЦБ, сумма отрицательного финансового результата, уменьшающая финансовый результат по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке, определяется с учетом предельной границы колебаний рыночной цены ценных бумаг (абзац 4 пункта 12 статьи 214.1 НК РФ).

Таким образом, положениями статьи 214.1 НК РФ установлен порядок определения налоговой базы для исчисления НДФЛ, предусматривающий возможность учета расходов, понесенных налогоплательщиком ранее при приобретении им акций, независимо от размера полученного дохода по операциям с ценными бумагами.

Между тем, в рассматриваемом случае административный истец не получил дохода при ликвидации организаций-эмитентов, однако данное обстоятельство, по мнению судебной коллегии, не лишает Петрова В.И. права учесть понесенные расходы по приобретению акций, поскольку они соответствуют критериям, установленным статьей 252 НК РФ и не отнесены к числу расходов, не учитываемых при определении налоговой базы по НДФЛ.

Иной правовой подход ставит возможность учета расходов акционера при ликвидации организации - эмитента в зависимость от того обстоятельства, будет ли получено имущество и/или доход при такой ликвидации, что нельзя признать допустимым.

Действительно налоговым законодательством не предусмотрена возможность учета убытка от ликвидации организации-эмитента необращающихся ценных бумаг, а потому, учитывая принцип экономической обоснованности налогообложения и оценки налоговых последствий сделки по приобретению Петровым В.И. акций CRC и TLRD, названные затраты следует признать в качестве экономически обоснованных расходов, которые могут быть учтены для целей исчисления НДФЛ.

Доводы Инспекции о необходимости осуществления процедуры возврата излишне уплаченного налога в порядке статьи 231 НК РФ налоговым агентом Петрова В.И. подлежат отклонению в силу следующего.

Излишне удержанная налоговым агентом из дохода налогоплательщика сумма налога подлежит возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика, если иное не предусмотрено настоящей главой (пункт 1 статьи 231 НК РФ).

Конституционный Суд РФ в Определении от 17 февраля 2015 года N262-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы гражданина Юрченко Евгения Валерьевича на нарушение его конституционных прав пунктами 1 и 2 статьи 78 и абзацами первым и десятым пункта 1 статьи 231 Налогового кодекса Российской Федерации" указал, что переплата сумм налога, возникшая у налогоплательщика в результате действий налогового агента - с учетом приоритета действия специальных норм над общими - подлежит возврату в особом порядке (пункт 1 статьи 231 НК РФ); в остальных случаях при возврате налога следует руководствоваться общими нормами, а именно статьями 78 и 79 НК РФ.

Также Верховный Суд РФ в пункте 15 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 21.10.2015) отметил, что по смыслу пункта 1 статьи 231 НК РФ налоговый агент возвращает налогоплательщику любые суммы налога, излишне перечисленные в бюджет в результате собственных действий агента.

Между тем, материалы дела не содержат доказательств, что переплата по НДФЛ возникла у Петрова В.И. в результате действий налогового агента АО "Открытие брокер".

Руководствуясь статьями 329, 330 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, судебная коллегия по административным делам Седьмого кассационного суда общей юрисдикции, определила:

решение Талицкого районного суда Свердловской области от 24 мая 2022 года, апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Свердловского областного суда от 13 сентября 2022 года отменить, принять по делу новое решение.

Признать незаконными решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N19 по Свердловской области от 07 октября 2021 года N2971 и решение Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 27 декабря 2021 N13-06/43434 в части отказа Петрову Вадиму Ильичу в учете расходов на приобретение ценных бумаг эмитентов California Resources Corporation (тикер "CRC", ISIN "данные изъяты") и Tailored Brands (тикер "TLRD", ISIN "данные изъяты") при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц за 2020 год.

Возложить обязанность на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N19 по Свердловской области устранить допущенные нарушения прав Петрова Вадима Ильича.

В удовлетворении остальной части административного иска отказать.

Кассационное определение может быть обжаловано в Судебную коллегию по административным делам Верховного Суда Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьей 318 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации.

Кассационное определение в полном объеме принято 16 марта 2023 года.

Председательствующий

Судьи