Кассационное определение СК по административным делам Седьмого кассационного суда общей юрисдикции от 29 марта 2023 г. по делу N 8а-2775/2023[88а-4787/2023]

Судебная коллегия по административным делам Седьмого кассационного суда общей юрисдикции в составе:

председательствующего судьи Чирковой Т.Н, судей Ладейщиковой М.В, Сапрыгиной Л.Ю, рассмотрела в открытом судебном заседании кассационную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району города Челябинска (далее - Инспекция) на апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Челябинского областного суда от 18 октября 2022 года по административному делу N2а-662/2022 по административному иску Зуйковой Натальи Владимировны о признании незаконным решения налогового органа и административному исковому заявлению Инспекции к Зуйковой Наталье Владимировне о взыскании задолженности по обязательным платежам.

Заслушав доклад судьи Ладейщиковой М.В, объяснения представителей Инспекции - Толкачева О.А, Украинской А.А, поддержавших доводы кассационной жалобы, судебная коллегия по административным делам Седьмого кассационного суда общей юрисдикции,

УСТАНОВИЛА:

по результатам проведенной камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2019 год, представленной налогоплательщиком Зуйковой Н.В, Инспекцией оформлен акт от 14 мая 2020 года N12-08/ТА/2614 и вынесено решение от 25 декабря 2020 года N12-08/ТА/3019, которым Зуйкова Н.В. привлечена к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 607 568 рублей за неуплату налога; установлено занижение налоговой базы по НДФЛ за 2019 год, в связи с чем доначислен налог за 2019 год в размере 3 037 841 рубля и пени в сумме 70 427, 28 рублей.

Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - УФНС России по ЧО) решением от 07 июня 2021 года оставило апелляционную жалобу Зуйковой Н.В. без удовлетворения.

Решением УФНС России по ЧО от 17 марта 2022 года Зуйковой Н.В. определено к уплате: НДФЛ за 2019 год в размере 2 693 662, 14 рублей, пени по налогу в сумме 62 448, 07 рублей, штраф в размере 538 732 рублей.

Не согласившись с решением Инспекции, Зуйкова Н.В. обратилась в суд с административным исковым заявлением о признании его незаконным в части отказа в предоставлении налогового вычета в размере 5 339 000 рублей и уменьшении штрафа на основании статьи 114 НК РФ, указав на ошибочный вывод налогового органа об использовании отчужденных земельных участков в предпринимательской деятельности (административное дело N2а-1157/2022).

Инспекция обратилась с административным иском о взыскании с Зуйковой Н.В. недоимки по НДФЛ за 2019 год в размере 2 680 383, 74 рублей и пени по налогу за период с 16 июля 2020 года по 06 апреля 2021 года в сумме 95 571, 58 рубля; штрафа в размере 538 732 рублей; недоимки по земельному налогу за 2019 год в отношении земельных участков, расположенных в городских округах, в размере 4 728 рублей и в отношении земельных участков, расположенных в сельских поселениях, в размере 8 294 рублей, ссылаясь на неисполнение налогоплательщиком обязанности по уплате обязательных платежей в установленные сроки (административное дело N2а-662/2022).

Определением суда от 07 февраля 2022 года административные дела N2а-1157/2022 и N2а-662/2022 объединены в одно производство с присвоением номера 2а-662/2022.

Решением Ленинского районного суда города Челябинска от 16 сентября 2021 года административные исковые требования Зуйковой Н.В. оставлены без удовлетворения.

Апелляционным определением судебной коллегии по административным делам Челябинского областного суда от 18 января 2022 года решение суда от 16 сентября 2021 года отменено, административное дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Решением Ленинского районного суда города Челябинска от 27 июня 2022 года административные исковые требования Зуйковой Н.В. оставлены без удовлетворения, административный иск налогового органа удовлетворен в полном объеме.

Апелляционным определением судебной коллегии по административным делам Челябинского областного суда от 18 октября 2022 года решение суда от 27 июня 2022 года отменено с принятием нового решения.

Признано незаконным решение Инспекции от 25 декабря 2020 года N12-08/ТА, 3019 в редакции решения УФНС России по Челябинской области от 17 марта 2022 года N12-07.1.001130дсп@ в части непредоставления налогового вычета на сумму расходов 5 339 000 рублей.

С Зуйковой Н.В. взыскана недоимка по НДФЛ за 2019 год в размере 1 999 592, 40 рублей и пени по налогу за период с 16 июля 2020 года по 06 апреля 2021 года в сумме 66 417, 93 рублей; штраф в размере 399 918, 40 рублей; недоимка по земельному налогу за 2019 год в отношении земельных участков, расположенных в городских округах, в размере 4 728 рублей и в отношении земельных участков, расположенных в сельских поселениях, в размере 8 294 рублей; государственная пошлина в сумме 18 509, 54 рублей.

В поданной 31 января 2023 года кассационной жалобе Инспекция просит апелляционное определение от 18 октября 2022 года отменить, как незаконное, ссылаясь на отсутствие доказательств фактически понесенных Зуйковой Н.В. расходов по приобретению земельных участков в размере 5 339 000 рублей на основании договора купли-продажи от 09 августа 2016 года, поскольку в банковской выписке покупателя указанные денежные средства не отражены; использование спорных объектов недвижимого имущества в предпринимательской деятельности, осуществляемой Зуйковой Н.В, в связи с чем положения пункта 17.1 статьи 217 НК РФ не распространяются на полученные от реализации таких объектов доходы.

Все участники извещены надлежащим образом о месте и времени судебного заседания суда кассационной инстанции, ходатайств о проведении судебного заседания с использованием системы видеоконференц-связи не поступало.

На основании статьи 326 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации судебная коллегия по административным делам Седьмого кассационного суда общей юрисдикции находит возможным рассмотрение дела при имеющейся явке.

Проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, судебная коллегия приходит к следующему.

Основаниями для отмены или изменения судебных актов в кассационном порядке кассационным судом общей юрисдикции являются несоответствие выводов, изложенных в обжалованном судебном акте, обстоятельствам административного дела, неправильное применение норм материального права, нарушение или неправильное применение норм процессуального права, если оно привело или могло привести к принятию неправильного судебного акта (часть 2 статья 328 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации).

При рассмотрении административного дела такие нарушения допущены судом апелляционной инстанции.

В соответствии со статьей 57 Конституции Российской Федерации, подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Согласно пункту 1 статьи 207 и подпункту 2 пункта 1 статьи 228 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются, в том числе, физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, получающие доходы от продажи имущества, принадлежащего этим лицам на праве собственности, и имущественных прав, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 17.1 статьи 217 НК РФ, когда такие доходы не подлежат налогообложению.

Налогообложению подлежат, исходя из подпункта 5 пункта 1 статьи 208 НК РФ, доходы от реализации недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации.

При рассмотрении дела установлено, что 09 августа 2016 года между Зуйковой Н.В. (покупатель) и ООО " "данные изъяты"" (продавец) заключен договор купли-продажи шести земельных участков, пунктом 3 которого определено, что общая стоимость составляет 5 339 000 рублей, расчет с продавцом произведен полностью.

В 2019 году Зуйковой Н.В. реализованы земельные участки по договорам купли-продажи с ИП "данные изъяты"

24 января 2020 года Зуйковой Н.В. представлена первичная налоговая декларация по форме 3-НДФЛ за 2019 год, в которой заявлен доход в общем размере 5 519 200 рублей, из которых: 180 000 рублей получено от ООО " "данные изъяты"" и 5 339 200 рублей получено от ИП "данные изъяты", в связи с продажей 10 земельных участков. Налогоплательщиком заявлен имущественный налоговый вычет в размере понесенных расходов: 180 200 рублей по приобретению квартиры и 5 339 000 рублей по приобретению земельных участков по договору от 09 августа 2016 года. Налоговая база и размер НДФЛ определены в 0 рублей.

По итогам проведенной камеральной налоговой проверки представленной Зуйковой Н.В. налоговой декларации по НДФЛ принято оспариваемое решение.

Налоговый орган пришел к выводу о реализации налогоплательщиком в 2019 году всего 13 земельных участков на сумму 12 139 200 рублей (5 339 000 рублей от ИП "данные изъяты" и 6 800 000 рублей от "данные изъяты".), в связи с чем такая деятельность Зуйковой Н.В. (учитывая множественность сделок, непродолжительность нахождения имущества в собственности, отсутствие доказательств использования земельных участков в личных и семейных целях) квалифицирована, как предпринимательская.

Кроме того, налоговым органом установлено, что полученный доход отражен налогоплательщиком не в полном объеме, а также не учтена кадастровая стоимость объектов, умноженная на коэффициент 0, 7.

Отказывая в предоставлении налогового вычета на сумму расходов Зуйковой Н.В. по приобретению земельных участков на основании договора купли-продажи от 09 августа 2016 года в размере 5 339 000 рублей, Инспекция сослалась на невозможность применения к лицу, осуществляющему предпринимательскую деятельность без регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, положений пункта 1 статьи 220 и пункта 1 статьи 221 НК РФ.

УФНС России по ЧО решением от 17 марта 2022 года, скорректировав размер НДФЛ, согласился с позицией Инспекции о предпринимательском характере деятельности Зуйковой Н.В. и отсутствии оснований для учета расходов по приобретению земельных участков на сумму 5 339 000 рублей.

В адрес Зуйковой Н.В. направлено налоговое уведомление N25680347 от 03 августа 2020 года об уплате земельного налога за 2019 год.

В связи с неисполнением Зуйковой Н.В. обязанности по уплате земельного налога и НДФЛ за 2019 год в установленный срок, Инспекцией выставлены требования:

N76773 и N43288 от 16 декабря 2020 года об уплате недоимки по земельному налогу в срок до 19 января 2021 года;

N7722 от 07 апреля 2021 года об уплате недоимки по НДФЛ за 2019 год, пени и штрафа в срок до 19 мая 2021 года, которое Зуйковой Н.В. не исполнено.

09 июля 2021 года мировым судьей вынесен судебный приказ о взыскании с Зуйковой Н.В. в пользу налогового органа задолженности по НДФЛ и земельному налогу, который 29 октября 2021 года отменен в связи с поступившими возражениями.

Разрешая заявленный спор, суд первой инстанции пришел к заключению о правомерности оспариваемого решения Инспекции, с учетом изменений, внесенный вышестоящим налоговым органом, в связи с чем удовлетворил требования о взыскании с Зуйковой Н.В. недоимки и пени по НДФЛ, а также штрафа.

Отказывая в удовлетворении административного иска Зуйковой Н.В, суд первой инстанции, согласившись с выводами Инспекции об использовании налогоплательщиком земельных участков для извлечения прибыли, отметил, что надлежащих доказательств в подтверждение расходов Зуйковой Н.В. по приобретению земельных участков у ООО " "данные изъяты"" ни налоговому органу, ни суду не представлено. При этом, показания бывшего руководителя ООО " "данные изъяты"" "данные изъяты" о передаче ему денежных средств в наличной форме не могут быть приняты во внимание.

Судебная коллегия по административным делам областного суда, отменяя решение суда первой инстанции, признала правомерной позицию Инспекции об осуществлении Зуйковой Н.В. предпринимательской деятельности, при этом, указала на возможность предоставить профессиональный вычет в сумме документально подтвержденных расходов в размере 5 339 000 рублей.

Суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что договор купли-продажи от 09 августа 2016 года в совокупности с бухгалтерским балансом ООО " "данные изъяты"" за 2016 год подтверждают факт несения Зуйковой Н.В. расходов на приобретение земельных участков в размере 5 339 000 рублей, в связи с чем решение налогового органа в данной части признал незаконным и скорректировал подлежащую уплате задолженность по НДФЛ.

Вместе с тем, судом апелляционной инстанции не учтено следующее.

Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу абзаца 4 пункта 1 статьи 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Соответственно расходы, которые подтверждены документами, оформленными не в соответствии с законодательством Российской Федерации, не могут признаваться документально подтвержденными и приниматься во внимание при определении налогооблагаемой базы по НДФЛ.

Из указанных норм следует, что для включения расходов в сумму профессионального налогового вычета требуется одновременное выполнение нескольких условий, а именно: расходы должны быть фактически произведены, документально подтверждены и непосредственно связаны с извлечением доходов.

Уменьшение доходов на сумму расходов представляет собой налоговую выгоду, обоснованность получения которой суд оценивает в каждом деле в соответствии с критериями, предусмотренными постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года N53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N53).

В постановлении N53 разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежаще оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Договор купли-продажи земельных участков от 09 августа 2016 года не содержит записей о передаче денежных средств от Зуйковой Н.В. продавцу ООО " "данные изъяты"", констатируя лишь факт о том, что расчет произведен.

Представленный в материалы дела бухгалтерский баланс ООО " "данные изъяты"" за 2016 год с отображением по строке 2340 "Отчет о финансовых результатах" суммы в 5 339 000 рублей, в рассматриваемом случае, не может являться подтверждением расходов Зуйковой Н.В. по приобретению земельных участков.

В указанном документе отсутствует информация о характере и плательщике данной денежной суммы.

Более того, в разделе "Отчет о движении денежных средств" во всех строках проставлен нулевой показатель, в том числе по поступлениям от продажи имущества и прочих поступлений.

Таким образом, бухгалтерский баланс не является первичной документацией и не содержит расшифровки по каждой строке, из которой можно было бы сделать вывод об отражении тех или иных обязательств в конкретном разделе и использовать для исчисления и уплаты налогов.

В связи с изложенным, вывод суда апелляционной инстанции о том, что в графе с кодом 2340 отражены именно обязательства Зуйковой Н.В, является ошибочным.

Допущенные судом апелляционной инстанции нарушения норм материального права являются существенными, повлекли принятие незаконного судебного акта, в связи с чем судебная коллегия считает необходимым апелляционное определение отменить и оставить в силе решение суда первой инстанции.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 329, 330 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, судебная коллегия по административным делам Седьмого кассационного суда общей юрисдикции, определила:

апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Челябинского областного суда от 18 октября 2022 года отменить, оставить в силе решение Ленинского районного суда города Челябинска от 27 июня 2022 года.

Кассационное определение может быть обжаловано в Судебную коллегию по административным делам Верховного Суда Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьей 318 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации.

Кассационное определение в полном объеме принято 30 марта 2023 года.

Председательствующий

Судьи