Решение судебных органов как источник налогового права Российской Федерации

По прежнему остается дискуссионным важный вопрос: является ли источником налогового права судебная и арбитражная практика?

По моему мнению, основными причинами того, что акты правосудия выступают источником налогового законодательства, являются:

- противоречия федерального налогового законодательства, Конституции РФ и принципам налогового права;

- противоречия федеральных налоговых законов между собой;

- нарушения процедуры принятия и введения в действие нормативного налогового акта;

- правоприменительные конфликты;

- несоответствия подзаконных актов и региональных налоговых законов федеральным налоговым законам.

В этой связи возрастает роль Конституционного Суда РФ как источника налогового права.

В 2002 году из 30 дел, рассмотренных Конституционным Судом РФ по налоговым спорам, 17 было решено в пользу налоговых органов (государства). 13 решений принято в пользу налогоплательщиков.

Судебные вердикты Конституционного Суда РФ являются важным аргументом при разрешении тех или иных конфликтных ситуаций и фактически выступает главным авторитетным и независимым источником при принятии налогоплательщиками и налоговыми органами конкретных решений.

Все рассмотренные Конституционным Судом РФ дела по вопросам налогов и сборов касаются шести основных тем:

1) конституционное понятие налога, признаки налога и его отличие от сборов и иных неналоговых платежей;

2) разграничение полномочий между Российской Федерацией и ее субъектами по вопросу об установлении налогов и сборов;

3) разграничение компетенции между Федеральным Собранием РФ и Правительством РФ, Президентом РФ по вопросам налогообложения;

4) пределы ограничения права частной собственности в процессе налогообложения и необходимость учета конституционных гарантий права частной собственности;

5) принцип равенства перед законом и судом в области налогообложения;

6) правила придания обратной силы налоговым законам и их взаимосвязь с бюджетными законами.

Конституционный Суд РФ как судебный орган конституционного контроля в силу п. 1 ст. 3 Федерального конституционного закона от 21 июля 1994 г. N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде РФ" разрешает дела только о соответствии, в частности федеральных законов Конституции РФ.

Как известно, Конституционный Суд занимается толкованием Основного закона, т.е. разъясняет смысл интерпретируемых норм. Результатом такого толкования становится правовая позиция Конституционного Суда РФ, т.е. прецедент толкования конституционной нормы, выраженный в мотивировочной части постановления; он имеет письменную форму и обладает нормативным значением.

Нормативное толкование Конституционного Суда РФ рассчитано на неоднократное применение, осуществляется в отношении широкого круга общественных отношений, является официальным и обязательным. Правовая позиция Суда распространяется не только на участников конкретного конституционного спора, при рассмотрении которого она была сформулирована, но направлена неограниченному кругу лиц. Поэтому все решения Конституционного Суда являются источниками права и им присуща материально-правовая сила закона.

На основе решений Конституционного Суда законодательные органы, не дожидаясь отмены положений, противоречащих правовой позиции Конституционного Суда РФ, должны самостоятельно внести соответствующие коррективы в действующие законы.

Статьей 6 Федерального конституционного закона от 21 июля 1994 г. N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде РФ" установлен принцип обязательности решений Конституционного Суда РФ на всей территории Российской Федерации для всех представительных, исполнительных и судебных органов государственной власти, органов местного самоуправления, предприятий, учреждений, организаций, должностных лиц, граждан и их объединений. Говоря другими словами, Конституционный Суд РФ осуществляет конституционное судопроизводство с целью проверки конституционности (действительности) федеральных законов.

Поэтому важнейшим здесь становится то обстоятельство, что фактически Конституционный Суд РФ в определенных пределах выполняет правотворческую функцию, осуществляя конкретизацию норм Конституции. Конституционный Суд создает новые нормы, в особенности процедурного характера, восполняет пробелы Конституции.

Правовые позиции Конституционного Суда РФ в отношении проблем налогообложения выражены, как правило, в особой форме. В ходе рассмотрения дел о проверке конституционности нормативных актов о налогах и сборах Суд толкует конституционные нормы и формулирует основные принципы налогообложения и сборов. В случае если нормативные акты о налогах и сборах противоречат этим принципам, Суд объявляет эти акты не соответствующими Конституции РФ.

Изучение правовых позиций Конституционного Суда РФ по вопросам налогообложения и сборов в основном состоит в изучении сформулированных в его постановлениях основных принципов налогообложения и сборов, определении их содержания, сфер и способов применения.

В ряде своих постановлений КС РФ выделил важнейшие критерии, которым должна отвечать практика налогообложения в правовом демократическом государстве.

Достаточно напомнить, что правовые позиции Конституционного Суда были во многом учтены при принятии Налогового кодекса РФ.

Хочу привести конкретные примеры.

Как известно, действовавшим до принятия Налогового кодекса РФ налоговым законодательством предусматривалось взыскание финансовых санкций в бесспорном порядке.

Конституционный суд РФ своим постановлением N 20-П от 17.12.1996 года признал не соответствующим Конституции РФ положения о праве налоговых органов производить взыскание с юридических лиц сумм штрафов, а также всей суммы сокрытого или заниженного дохода (прибыли) в бесспорном порядке без их согласия.

В результате в Налоговом кодекса РФ появились следующие статьи:

- ст. 104, согласно которой взыскание штрафных санкций осуществляется исключительно по решению суда;

- ст. 106, согласно которой налоговым правонарушением признается только противоправное правонарушение;

- ст. 108, согласно которой вину налогоплательщика обязан доказать налоговый орган;

- ст. 112, согласно которой судам предоставлено право при наложении санкций устанавливать и учитывать смягчающие обстоятельства.

Кроме того, решения Конституционного Суда РФ дополняют общие принципы налогового права.

Постановлением Конституционного Суда РФ от 21 марта 1997 г. N 5-П по делу о проверке конституционности положений абзаца второго пункта 2 статьи 18 и статьи 20 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" к числу правовых принципов, применяемых на федеральном, региональном и местном уровнях, были отнесены принципы обеспечения единой финансовой политики, включающей в себя единую налоговую политику; единство налоговой системы; равное налоговое бремя и установление налоговых изъятий на основе закона. Данные принципы оказывают существенное влияние на развитие правовых основ налогообложения, суть которого сводится к возможности формирования налоговой политики государства, направленной на обеспечение эффективности функционирования представительных и правоприменительных органов государственной власти. Это дает возможность:

- определять качественный состав налоговой системы и разрабатывать правовые концепции изменения налогового законодательства;

- усиливать меры по укреплению налогового администрирования и защите прав и законных интересов участников налоговых правоотношений, включая развитие институтов налоговой ответственности, налоговой тайны, института "презумпции невиновности налогоплательщика";

- формирование налогового законодательства с учетом развития основных правовых институтов смежных отраслей права (гражданского, таможенного, экологического и других).

Таким образом, решения Конституционного Суда РФ, содержащие нормы, так или иначе регулирующие налогообложение, являются важными источниками налогового права.

В отношении же судебной и арбитражной практики в целом необходимо отметить, что, хотя вопрос о судебной практике как источнике права остается дискуссионным, нельзя не признать, что акты правосудия (решения Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации) оказывают существенное влияние на применение налогового законодательства.

Вместе с тем формирование юридической конструкции налогового законодательства не может происходить изолированно от практики российских судов, которые оказывают существенное влияние на процесс становления законодательства о налогах и сборах, как источник налогового права.

Начальник юридического отдела ИМНС РФ по Советскому округу г. Липецка

А.Кузнецов