Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 2 июля 2009 г. N А08-5213/2008-16 Поскольку Общество оказывало услуги по перевозке грузов вне территории Российской Федерации, что не является объектом налогообложения по НДС и налогу на прибыль, суд правомерно указал, что доначисление Обществу спорных сумм налогов, пени и штрафа за несвоевременную уплату произведено Инспекцией неправомерно (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 2 июля 2009 г. N А08-5213/2008-16
(извлечение)

ГАРАНТ:

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 11 ноября 2009 г. N ВАС-14246/09 в передаче настоящего дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора отказано

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от ЗАО "Авиационная компания "П" - М.Р.А. - представителя (доверенность от 11.01.09 N 28-д/09, пост.), Ф.О.В. - представителя (доверенность от 06.02.09 N 48-д/08, пост.), от Межрайонной инспекции ФНС России N 4 по Белгородской области - У.В.М. - представителя (доверенность от 26.06.09 N 14-20/026785, пост.), Ч.О.В. - представителя (доверенность от 17.06.09 N 14-14/025344, пост.), Ф.А.Н. - представителя (доверенность от 30.06.09 N 14-20/027173, пост.), Д.Ю.П. - представителя (доверенность от 17.06.09 N 14-14/025353, пост.),

рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Белгородской области на решение Арбитражного суда Белгородской области от 31.10.2008 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2009 по делу N А08-5213/2008-16, установил:

Закрытое акционерное общество "Авиационная компания "П" (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Белгородской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Белгородской области (далее - Инспекция, ответчик) от 26 мая 2008 года N 05924 дсп в части начисления налога на прибыль в сумме 379784, руб., пени по налогу на прибыль в размере 31017 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 12625705 руб., пени по НДС в сумме 1399142 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату НДС в виде взыскания штрафа в сумме 1855524 руб. (с учетом уточненных требований).

Решением Арбитражного суда Белгородской области от 31.10.2008 заявление Общества удовлетворено частично. Признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Белгородской области от 26.05.2008 года N 05924 дсп в части начисления налога на прибыль в сумме 261697 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 24030 руб., НДС в сумме 10086713 руб., пени по НДС в сумме 1197914 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде взыскания штрафа в сумме 1597061 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2009 решение Арбитражного суда Белгородской области от 31.10.2008 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 4 по Белгородской области просит отменить названные судебные акты и принять по делу новый судебный акт.

В соответствии с ч. 1 ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции приходит к выводу, что кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Как видно из материалов дела, Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 4 по Белгородской области на основании акта выездной налоговой проверки от 21.03.2008 г. N 900, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля принято решение от 26.05.2008 г. N 05924 дсп о начислении ЗАО "Авиационная компания "П" налога на прибыль в сумме 696714 руб., пеней по налогу на прибыль в сумме 42052 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 21940925 руб., пеней по налогу на добавленную стоимость в сумме 3035506 руб., применении штрафных санкций за неуплату налога на добавленную стоимость, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, в сумме 3545702 руб.

Указанное решение Инспекции от 26.05.2008 N 05924 дсп было изменено решением Управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области N 159 от 12.08.08 г. в отношении налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций.

С учетом внесенных изменений с ЗАО "Авиационная компания "П" подлежали взысканию штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в размере 1855523 руб., налог на прибыль в сумме 381962 руб., НДС в сумме 12625705 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 31146 руб., пени по НДС в сумме 1399142 руб.

Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России N 4 по Белгородской области от 26.05.2008 г. N 05924 дсп с учетом внесенных в него изменений в части начисления налога на прибыль организаций в сумме 379784, руб., пени по налогу на прибыль организаций в размере 31017 руб., начисления НДС в сумме 12625705 руб., пени по НДС в сумме 1399142 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату НДС в виде взыскания штрафа в сумме 1855524 руб., Общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Частично удовлетворяя заявленные требования, суд обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ.

Согласно подпункту 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ в целях главы 21 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, в том числе, если услуги по перевозке оказываются российскими организациями в случае, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации.

Одновременно абзацем 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ предусмотрено, что территория Российской Федерации не признается местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, которые предоставляют услуги по перевозке, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, в проверяемом налоговом периоде Общество оказывало на договорной основе услуги грузовых авиаперевозок фирме "D".

Инспекция полагает, что в тех случаях, когда начальным или конечным пунктом авиарейса являлся г. Байконур, Республика Казахстан, услуги по перевозке подлежали налогообложению НДС, так как в соответствии с Соглашением Российской Федерации и Республикой Казахстан от 23.12.1995 г. Байконур по своему статусу является городом федерального значения Российской Федерации, входит в экономическое пространство Российской Федерации, находится под ее юрисдикцией и в целях исчисления налога на добавленную стоимость является субъектом Российской Федерации.

Таким образом, выводы налогового органа связаны с оценкой принадлежности города Байконур к территории Российской Федерации.

Суд первой инстанции по данному эпизоду не поддержал позицию налогового органа, с чем согласился суд апелляционной инстанции, исходя из следующего.

В связи с тем, что налоговое законодательство не содержит определение понятия "территория Российской Федерации", согласно пункту 1 статьи 11 Налогового кодекса данное понятие следует применять в том значении, в каком оно используется в соответствующей отрасли законодательства.

Статьей 2 Таможенного кодекса Российской Федерации предусмотрено, что территория Российской Федерации составляет единую таможенную территорию Российской Федерации. Пределы таможенной территории Российской Федерации, а также пределы территорий, указанных в пунктах 2 и 3 настоящей статьи, являются таможенной границей.

Таможенная граница совпадает с государственной границей Российской Федерации, за исключением пределов территорий, указанных в пунктах 2 и 3 настоящей статьи.

Определение понятия "территория Российской Федерации" также дано в Конституции Российской Федерации: в территорию Российской Федерации включается территория субъектов Российской Федерации, внутренние воды и территориальное море, воздушное пространство над ними.

Субъекты Российской Федерации перечислены в статье 65 Конституции Российской Федерации, г. Байконур в этот перечень не включен.

Как установлено Соглашением между Российской Федерацией и Республикой Казахстан о статусе города Байконур, порядке формирования и статусе его органов исполнительной власти от 23.12.1995 г., на период аренды комплекса "Б" город Байконур в отношениях с Российской Федерацией наделяется статусом, соответствующим городу федерального значения Российской Федерации, с особым режимом безопасного функционирования объектов, предприятий и организаций, а также проживания граждан.

Вместе с тем, статьей 1 данного Соглашения определено, что город Байконур является административно-территориальной единицей Республики Казахстан.

То есть, город Байконур, оставаясь административно-территориальной единицей Республики Казахстан, на период аренды в отношениях с Российской Федерацией наделяется особым статусом, содержание которого раскрывается в Соглашении от 23.12.1995 г.

При этом предметом аренды, как следует из Соглашения между Российской Федерацией и Республикой Казахстан об основных принципах и условиях использования космодрома "Б" от 28.03.1994 г., являются объекты комплекса "Б", расположенные на территории Республики Казахстан.

Таким образом, передача Республикой Казахстан в аренду Российской Федерации объектов комплекса "Б" и наделение в связи с этим города Байконур особым статусом, не влекут за собой изменение территориальной целостности и государственных границ государств - сторон указанных соглашений.

Данный вывод суда также подтверждается наличием отметки таможенных органов Республики Казахстан на грузовых авианакладных, по которым груз был принят на борт воздушных судов или выгружен в г. Байконуре, о перемещении воздушного судна и груза через таможенную границу названной республики.

Таким образом, воздушные суда Общества перевозили грузы, ввозимые на территорию Республики Казахстан с территории другого иностранного государства, или вывозимые с территории Республики Казахстан на территорию другого иностранного государства, и местом осуществления деятельности при осуществлении указанных перевозок территория России не являлась. Следовательно, при осуществлении указанных перевозок отсутствовал объект налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Выводы судов о том, что г. Байконур является частью суверенной территории Казахстана соответствуют п. 1 ст. 1 Соглашения от 23.12.1995 года.

Наделение г. Байконур статусом города федерального значения РФ, установленного международными договорами, заключенными между Россией и Казахстаном, в том числе упомянутым выше Соглашением, а также Договором аренды комплекса "Б" от 10.12.94, направлено на регулирование отношений между РФ и г. Байконур в связи с арендной комплекса "Б", в частности, по вопросам правового регулирования, установления системы органов государственной власти и т.п., но не изменяет государственной границы и, соответственно, таможенной территории РФ.

Таким образом, обе судебные инстанции обоснованно применили по делу абзац 2 пункта 2 статьи 148 НК РФ.

В виду того, что перевозка грузов осуществляется между портами, находящимися за пределами территории Российской Федерации, суды правомерно посчитали, что территория Российской Федерации при оказании услуг по перевозке не являлась местом осуществления деятельности общества, поэтому у инспекции по этому эпизоду отсутствовали законные основания для доначисления налога на добавленную стоимость, пеней и применения штрафа по данному налогу.

Остальным доводам инспекции также дана мотивированная судебная оценка.

Как установил суд, при оказании Обществом фирме "D" услуги по перевозки груза по маршруту Байконур (Казахстан) - Тулуза (Франция) на основании договора от 04.01.2005 года N 38/05 (авианакладная N 0008243 от 13.10.06, груз 69263 кг, авиарейс РОТ 940, полетное задание N 74/3) судно вылетело из Ульяновска (Россия) в Байконур (Казахстан), авиарейс РОТ 939, без груза по полетному заданию N 74/2.

При этом перелёт судна из г. Ульяновска до г. Байконур без груза расценен Инспекцией в качестве вспомогательной услуги по отношению к основной услуге по перевозке груза из г. Байконур до г. Тулуза, а местом реализации основной услуги по указанным выше основаниям признана территория РФ, на основании чего в отношении стоимости услуги по полёту судна из г. Ульяновска до г. Байконур произведено доначисление НДС по ставке 18 процентов.

При оценке данного эпизода суды первой и апелляционной инстанций обоснованно руководствовались следующим.

Исходя из пункта 2 статьи 1 Протокола относительно изменения Конвенции для унификации некоторых правил, касающихся международных воздушных перевозок, подписанной в Варшаве 12.10.1928, "международной перевозкой называется всякая перевозка, при которой согласно определению Сторон место отправления и место назначения, независимо от того, имеются или нет перерыв в перевозке или перегрузка, расположены либо на территории двух Высоких Договаривающихся Сторон, либо на территории одной и той же Высокой Договаривающейся Стороны".

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Дату названного Протокола следует читать как "от 12.10.1929 г."

Пункт 3 статьи 1 Варшавской конвенции в редакции Гаагского Протокола от 26.09.1955 предусматривает: "перевозка, подлежащая осуществлению посредством нескольких последовательных воздушных перевозок, считается с точки зрения применения настоящей Конвенции единой перевозкой, если она рассматривалась Сторонами как единая операция, вне зависимости от того, была ли она заключена в виде одного или ряда договоров, и не теряет своего международного характера в силу того, что один или ряд договоров должны быть выполнены полностью на территории одного и того же государства".

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Дату названного Протокола следует читать как "от 28.09.1955 г."

Статья 101 Воздушного кодекса Российской Федерации понятие международной перевозки трактует аналогично.

В пункте 1 раздела 1 приложения к информационному письму Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.02.1998 N 29 указано, что арбитражный суд при разрешении спора о международных воздушных перевозках применяет нормы международного договора Российской Федерации в том смысле и порядке, который установлен международными договорами Российской Федерации, в том числе и Варшавской конвенцией для унификации некоторых правил, касающихся международных воздушных перевозок, протоколами о поправках к этой Конвенции, принятыми Российской Федерацией.

В соответствии с п. 2 ст. 103 Воздушного кодекса РФ, п. 1 ст. 785 ГК РФ по договору воздушной перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему грузоотправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (грузополучателю), а грузоотправитель обязуется оплатить воздушную перевозку.

Согласно п. 2 ст. 105 Воздушного кодекса РФ договор воздушной перевозки груза удостоверяется грузовой накладной. Грузовая накладная является документом, удостоверяющим заключение договора международной воздушной перевозки груза между перевозчиком и отправителем, условия перевозки и принятие груза перевозчиком, т.е. начальный и конечный пункты авиарейса определяются авиационной накладной (п. 17.1.1 Правил международных воздушных перевозок пассажиров, багажа и грузов, утвержденных Министерством гражданской авиации СССР 03.01.1986 N 1/И, действовавших в 2005 году).

В соответствии с указанными Правилами пунктом отправления является аэропорт (пункт), от которого, согласно договору международной воздушной перевозки, начинается перевозка пассажира, багажа или груза. Пунктом назначения - аэропорт (пункт), в который должен быть доставлен груз, согласно договору международной воздушной перевозки.

В соответствии с п. 1 ст. 157 НК РФ при осуществлении воздушных перевозок пределы территории РФ определяются по начальному и конечному пунктам авиарейса.

Поскольку местом отправления грузов и местом назначения по оказанной Обществом услуге фирме "D" являются города других стран, то местом осуществления деятельности при осуществлении указанных перевозок территория России не являлась, и объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость в данном случае отсутствовал.

При доначислении спорных сумм НДС по п. 2.2.1.28, п. 2.2.1.29 решения налоговый орган исходил из того, что в отношении авиаперевозок по маршрутам: Хангджоу (Китай) - Санкт-Петербург (Россия), Шереметьево (Россия) - Денвер, Домодедово (Россия) - АбуДаби (ОАЭ) один из портов отправления (назначения) находился на территории Российской Федерации, то реализация услуг по перевозке грузов между указанными портами является объектом налогообложения НДС. Расчет НДС, подлежащего доначислению, налоговым органом произведен исходя из общей стоимости услуг по авиаперевозке по договорам. При этом, налоговый орган исходил из того, что поскольку стороны в договорах определили стоимость перевозки в целом, не указав в отдельности стоимость перевозки между портами за пределами РФ и портами, в случае, если порт отправления (назначения) находился на территории РФ, то исчисление НДС должно производится с общей стоимости услуг, определенной в договоре.

Налогоплательщик указывал на то, что при определении налоговой базы в расчет необоснованно была включена стоимость перевозок грузов между пунктами отправления (назначения), расположенными за пределами территории Российской Федерации.

Суд, рассматривая в этой части спор, пришел к выводу о том, что расчет налогового органа не основан на нормах налогового законодательства, поскольку исчисление НДС со стоимости, как облагаемых перевозок, так и перевозок, не являющихся объектом налогообложения, противоречит требованиям НК РФ.

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с п. 4 ст. 149 НК РФ налогоплательщик обязан вести раздельный учет операций, подлежащих и не подлежащих налогообложению.

Вместе с тем, в случае отсутствия учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности правильно определить налоговую базу и исчислить налоги, налоговый орган в праве на основании пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Однако при проведении выездной налоговой проверки налоговый орган не использовал данное полномочие.

Налогоплательщиком был представлен в суд первой инстанции расчет суммы НДС, подлежащей доначислению по этим эпизодам, из которых следует, что стоимость перевозок составляла по договору N 2006-084/Р/DOL/NAVI от 05.12.06 по маршруту Хангджоу (Китай) - Санкт-Петербург (Россия), авиарейс РОТ1196 (п. 2.2.1.28 решения) - 3575314 руб.; по договору N 2006-088/Р/DOL/CF от 15.12.06 (п. 2.2.1.29 решения): по маршруту Шереметьево (Россия) - Денвер, авиарейс РОТ1204 - 2987901 руб.; по маршруту Домодедово (Россия) - АбуДаби (ОАЭ), авиарейс РОТ1232 - 2872982 руб., в результате чего сумма НДС, подлежащая доначислению по п.п. 2.2.1.28 и 2.2.1.29 решения, составила 1292311 руб. Указанный расчет в части цифровых показателей Инспекцией не оспорен.

Расчет основан на договорах перевозки, авиационных накладных, данных полетных заданий - документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению, что отвечает требованиям п. 1 ст. 54 НК РФ. Договоры на выполнение авиационной перевозки в соответствии с планом графиком полетов определяют маршруты полетов (включая пункты отправления и назначения перевозки, пункты посадки с некоммерческими целями, номера авиационных рейсов). Цена в договорах установлена за перевозку указанных в авиационных накладных конкретных грузов из пунктов отправления в пункты назначения.

Указанные документы позволяют разграничить оказанные услуги по перевозимым грузам, пунктам отправления и назначения.

В этой связи данный расчет применен судом первой инстанции при определении налоговых обязательств Общества по рассматриваемому эпизоду.

Поскольку в нарушение п. 5 ст. 200 АПК налоговый орган не обосновал правомерность своего расчета при доначислении сумм налога на добавленную стоимость по указанным пунктам решения в части включения в налоговую базу стоимости операций, не подлежащих налогообложению, суд апелляционной инстанции согласился с выводами суда первой инстанции о необоснованности доначисления в этой части НДС в сумме 573832 руб. (1866143 - 1292311), а также пени по НДС, штрафа по ст. 122, налога на прибыль и пени по налогу на прибыль в соответствующей части.

Доводы заявителя кассационной жалобы по этому эпизоду не свидетельствуют о неправильном применении судами норм материального и процессуального права, поэтому подлежат отклонению. Приведенные налоговым органом ссылки на закон не подтверждают правомерность доначисления НДС со всей стоимости перевозок.

Ссылка инспекции на то, что нормы ст. 148 НК РФ устанавливают налоговую льготу на налогу для Общества основана на неправильном толковании норм налогового законодательства, в связи с чем не может быть принята во внимание и не может служить основанием для отмены принятых судебных актов.

С учетом положений статьи 170 НК РФ являются правильными выводы суда о том, что Общество на законных основаниях учитывало в стоимости товаров (работ, услуг), относимой на расходы, учитываемые в целях исчисления налога на прибыль, НДС по материальным ресурсам, использованным при осуществлении операций, не являющихся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость в силу того, что местом их осуществления не является территория Российской Федерации, в связи с чем доначисление спорных сумм налога на прибыль и начисление пени за несвоевременную уплату налога на прибыль произведено Инспекцией по указанным выше основаниям неправомерно.

Правовая оценка судов первой и апелляционной инстанций соответствует нормам действующего законодательства, оснований для непринятия которой у суда кассационной инстанции не имеется.

Оснований считать, что судами неполно исследованы обстоятельства дела и судебные акты не соответствуют требованиям арбитражно-процессуального законодательства, у суда кассационной инстанции не имеется. Судами дана всесторонняя оценка доводам инспекции, исходя из представленных в материалы дела доказательств в их совокупности и взаимосвязи.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, выводы судов не опровергают и направлены на переоценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела, что не может являться основанием для отмены обжалуемых судебных актов.

В силу изложенного, кассационная жалоба удовлетворения не подлежит.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

Решение Арбитражного суда Белгородской области от 31.10.2008 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2008 г. по делу N А08-5213/2008-16 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.