Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 21 января 2010 г. по делу N А35-1157/08-С15 Поскольку налоговым органом не представлено доказательств того, что Предприниматель и его контрагенты действовали согласованно и целенаправленно именно для необоснованного получения возмещения НДС из бюджета, их взаимоотношения обусловлены исключительно получением необоснованной налоговой выгоды и не имеют разумной хозяйственной цели, а также ИФНС не представлено доказательств неправомерности включения Предпринимателем в состав расходов затрат, связанных с приобретением товара, суд правомерно признал недействительным решение Инспекции в части доначисления НДС, НДФЛ, ЕСН, пени и штрафа (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 21 января 2010 г. по делу N А35-1157/08-С15
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от налогоплательщика - не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом, от налогового органа - Г.Н.М. - зам. нач. отдела выездных проверок (дов. от 18.01.2010), Щ.И.В. - гл. спец.-эксп. (дов. от 11.01.2010 N 1),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Курской области на решение от 01.07.2009 Арбитражного суда Курской области и постановление от 07.10.2009 Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда по делу N А35-1157/08-С15, установил:

Индивидуальный предприниматель Я.В.П. (далее - налогоплательщик, Предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Курской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Курской области (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании частично недействительным решения от 14.12.2007 N 09-08/20 ДСП о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Курской области от 01.07.2009 решение Инспекции признано недействительным в части предложения уплатить НДС в сумме 1163797,75 руб., НДФЛ в размере 1485852 руб., ЕСН в Федеральный бюджет в сумме 242281,25 руб., ЕСН в ФФОМС в размере 3631,68 руб., ЕСН в ТФОМС в сумме 6474,27 руб., пени по НДФЛ в сумме 120 421 руб., по НДС - 344589,34 руб., ЕСН - 6662,83 руб., а также привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 378068 рублей, за неполную уплату НДФЛ - 426347,8 руб., за неполную уплату ЕСН в Федеральный бюджет - 70794,4 руб., в ФФОМС - 960,05 руб., в ТФОМС - 1817,84 руб. (в том числе с учетом положения ст.ст. 112, 114 НК РФ).

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением от 07.10.2009 решение арбитражного суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить судебные акты по делу в части удовлетворения заявленных Предпринимателем требований, полагая, что судом нарушены нормы материального и процессуального права, а выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

В силу ч. 1 ст. 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы кассационной жалобы, выслушав объяснения представителей Инспекции, кассационная инстанция не находит оснований для отмены или изменения обжалуемых решения и постановления.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах.

По результатам проверки составлен акт от 12.11.2007 N 09-08/18 дсп и принято решение от 14.12.2007 N 09-08/20 дсп, согласно которому налогоплательщику предложено уплатить НДС, ЕСН и НДФЛ в общей сумме 5018272 руб., пени за несвоевременную уплату налогов в размере 765091 руб., а также Предприниматель привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС, ЕСН и НДФЛ в виде взыскания штрафов в общей сумме 955491 руб.

Полагая, что ненормативный акт Инспекции не соответствует требованиям законодательства о налогах и сборах, Предприниматель обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Суд полно и всесторонне исследовал доказательства, представленные сторонами, и, правильно применив нормы материального права, принял обоснованные судебные акты по существу спора.

Основанием для доначисления налогоплательщику сумм НДС послужили выводы Инспекции о необоснованном применении Предпринимателем налоговых вычетов на сумму налога, уплаченного в составе цены приобретенной продукции ООО "С", ООО "П", ООО "Б", поскольку документы, представленные в обоснование понесенных расходов, содержат недостоверные сведения. Суммы ЕСН и НДФЛ доначислены налогоплательщику в связи с частичным непринятием налоговым органом в качестве расходов затрат по закупке продукции у названных организаций.

В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг).

По правилам п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ.

Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов (п. 1 ст. 172 НК РФ).

С 01.01.2006 в соответствии с Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ суммы НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным на территории РФ для осуществления операций, подлежащих налогообложению этим налогом, принимаются к вычету без фактической оплаты указанных сумм налога.

Согласно п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению. Порядок оформления и выставления счетов-фактур изложен в ст.ст. 168 и 169 НК РФ.

Перечень сведений, которые должны быть указаны в счете-фактуре, приведен в п. 5, 6 ст. 169 НК РФ.

Правовые последствия несоблюдения требований п. 5 и п. 6 ст. 169 НК РФ установлены в п. 2 ст. 169 НК РФ: счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии со ст. 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации объектом налогообложения признается доход, полученный от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно п. 3 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст.ст. 218-221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой "Налог на доходы физических лиц".

Статьей 227 НК РФ установлены особенности исчисления сумм налога для физических лиц, зарегистрированных в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Пунктом 1 ст. 221 НК РФ определено, что при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 2 ст. 210 настоящего Кодекса указанные налогоплательщики имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Согласно п.п. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе индивидуальные предприниматели.

Пунктом 3 ст. 237 НК РФ установлено, что налоговая база для данной категории налогоплательщиков определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со ст. 9 Федерального Закона "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с п. 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В п. 10 Постановления N 53 указано, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Согласно Определению Конституционного Суда РФ от 16.10.2003 N 329-О, истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими ее положениями не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечислении налогов в бюджет.

Положения НК РФ, регулирующие порядок предоставления вычетов по НДС, профессиональных налоговых вычетов по НДФЛ и расходов по ЕСН, не возлагают на налогоплательщика обязанности по проверке деятельности его контрагентов, равно как и не связывают право налогоплательщика с фактическим внесением сумм налогов в бюджет его поставщиками, являющимися самостоятельными налогоплательщиками, которые в случае недобросовестного исполнения налоговых обязательств сами несут налоговую ответственность.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией были проведены встречные проверки контрагентов Предпринимателя.

По результатам проведения проверок установлено, что ООО "Б" ИНН 7721508354 (г. Москва, 1-й Вязовский проезд, д. 4.), состоит на учете с 27.04.2004, относится к категории плательщиков не представляющих налоговую отчетность, последняя отчетность по НДС представлена по почте за ноябрь 2006 года, проводится розыск организации и должностных лиц.

ИФНС России N 21 по г. Москве письмом от 19.09.2007 N 23-08/13479 представлены сведения и имеющиеся в документы по ООО "Б".

По результатам проверки представленных Предпринимателем счетов-фактур от ООО "Б" Инспекцией сделан вывод о том, что подписи должностных лиц в представленных счетах-фактурах не соответствуют данным учредительных документов ООО "Б".

В представленных налогоплательщиком счетах-фактурах, накладных и квитанциях о принятии наличных денежных средств от предпринимателя Я.В.П. руководителями Общества указаны Д., С., А., а главными бухгалтерами П. или Д. При визуальном сличении подписи З.К.А. Инспекция установила несоответствие подписи должностного лица. Печать, проставленная в документах, не содержит ИНН и местонахождение организации (субъект РФ).

ООО "П", ИНН 7733179496 (г. Москва, шоссе Пятницкое, дом 42) состоит на учете с 27.05.2003, генеральным директором, учредителем и главным бухгалтером является П.Е.И.

В ходе встречной проверки по требованию налогового органа документы Обществом не представлены, также было установлено, что ООО "П" по юридическому и фактическому адресу не располагается, последняя бухгалтерская и налоговая отчетность представлена по состоянию на 01.10.2004. Налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость представлялись ежеквартально.

Из представленных налогоплательщиком счетов-фактур, накладных и приходных квитанций к кассовому ордеру руководителем и главным бухгалтером общества значится Ф.Е.Н., в то время как данное физическое лицо не значится в сведениях, представленных ИФНС России N 33 по г. Москве.

ООО "С", ИНН 7733506707 (г. Москва, бул. Яна Райниса, д. 1), состоит на учете с 01.10.2003, по юридическому и фактическому адресу не располагается, финансово-хозяйственную деятельность не ведет, декларация по НДС представлена за 1 квартал 2005 году "нулевая".

Кроме того, ЭКЦ УВД по Курской области была проведена почерковедческая экспертиза и исследованы счета-фактуры от 25.04.2006 N 121 (ООО "Б"), от 25.01.2006 N 54 (ООО "П"), от 04.06.2005 N 191 (ООО "С"), которые заполнены вручную, почерк идентичен с почерком Предпринимателя.

Согласно составленной по результатам исследования справке ЭКЦ УВД по Курской области от 09.08.2007 N 5970-5971 в указанных счетах-фактурах буквенно-цифровые записи выполнены самой Я.В.П.

Основываясь на данном заключении, Инспекция пришла к выводу о том, что все представленные налогоплательщиком документы заполнены почерком, при визуальном осмотре идентичном почерку, которым заполнены исследованные счета-фактуры, в связи с чем, по мнению налогового органа, все документы выполнены самим Предпринимателем.

Рассматривая спор по существу и частично удовлетворяя заявление налогоплательщика, суды первой и апелляционной инстанции обоснованно указали, что все организации-контрагенты Предпринимателя зарегистрированы в установленном законом порядке, состоят на налоговом учете, имеют свой идентификационный номер.

Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Частью 5 ст. 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.

В соответствии с п. 3 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются, в частности, документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

Исходя из положений ст. 101 НК РФ, в основу принимаемого налоговым органом решения должны быть положены обстоятельства, выявленные в ходе проверки и исследованные в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки.

Согласно ст. 68 АПК РФ обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Доказательств, свидетельствующих о том, что Предпринимателю было известно о ненадлежащем исполнении ООО "Б", ООО "П", ООО "С" своих налоговых обязанностей и отсутствии по адресу регистрации; о том, что Предприниматель и его контрагенты действовали согласованно и целенаправленно именно для необоснованного получения возмещения НДС из бюджета, их взаимоотношения обусловлены исключительно получением необоснованной налоговой выгоды и не имеют разумной хозяйственной цели, налоговым органом не представлено.

Согласно ч. 1 ст. 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.

В то же время, и при рассмотрении дела по существу заявления о фальсификации представленных Предпринимателем документов от налогового органа не поступало.

Кроме того, статьей 95 НК РФ налоговому органу предоставлено право в необходимых случаях, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, привлечь эксперта. Экспертиза назначается в случае, когда для разъяснения возникающих вопросов требуются специальные познания в науке, искусстве, технике или ремесле.

Таким образом, Инспекция во время проведения выездной налоговой проверки не воспользовалась предоставленным ей статьей 95 НК РФ правом на самостоятельное проведение экспертизы в отношении всех спорных документов.

Вышеуказанные факты расцениваются кассационной коллегией как неполное исследование Инспекцией фактических обстоятельств при проведении выездной налоговой проверки, влекущее отмену ненормативного акта налогового органа.

Доводу Инспекции о том, что счета-фактуры данных организаций, не подвергнутые экспертному исследованию, заполнены тем же лицом, что и счета-фактуры в отношении которых проведено соответствующее экспертное исследование, дана надлежащая оценка судом, указавшим, что эти обстоятельства основаны на предположениях, которые не могут являться основанием для признания налоговых вычетов неправомерными.

Судом также правомерно указано, что в силу положений ст. 169 НК РФ отсутствие идентификационного номера плательщика и местонахождение организации (субъект РФ) на печати организации не является безусловным основанием для отказа в налоговом вычете по НДС.

Удовлетворяя заявление Общества в части признания неправомерным доначисления НДФЛ в сумме 1485852 руб., ЕСН в сумме 252387,20 руб., соответствующих пеней и санкций, суды первой и апелляционной инстанций обоснованно исходили из следующего.

Статьей 71 АПК РФ установлено, что арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Как установлено судом, в обоснование выводов о неправомерности включения Предпринимателем в состав расходов затрат, связанных с приобретением товара у ООО "Б", ООО "П", ООО "С", Инспекция ссылается на обстоятельства, установленные в ходе встречных проверок контрагентов Предпринимателя, а также на данные экспертного исследования в отношении счетов-фактур.

Иных доказательств, а также каких-либо иных претензий в отношении накладных и документов об оплате (приходных ордеров), выставленных указанными контрагентами, налоговым органом не заявлено.

Разрешая спор по существу, судом было принято во внимание наличие обстоятельств, смягчающих ответственность налогового агента за совершение налогового правонарушения, что послужило основанием для применения ст. 112, 114 НК РФ.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность установлен п. 1 ст. 112 НК РФ, который не является исчерпывающим.

В соответствии с п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства, предусмотренного статьей 112 Кодекса, размер взыскиваемого штрафа подлежит уменьшению.

Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ и Верховного Суда РФ в Постановлении от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса РФ" указал: "учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания и более, чем в два раза". При этом, установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, в связи с чем, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания и более, чем в два раза.

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 12.05.1998 N 14-П указал, что меры взыскания должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния.

Кроме того, согласно позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в постановлении от 17.12.1996 N 20-П и в определении N 202-О от 04.07.2002, неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок.

Иного рода меры, а именно взыскание штрафов, по своему существу выходят за рамки налогового обязательства. Они носят не восстановительный, а карательный характер и являются наказанием за налоговое правонарушение, то есть за предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности. При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и вина налогоплательщика.

Согласно п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Право оценки представленных сторонами доказательств и определения размера санкции с учетом признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность в силу прямого указания ст. 71 АПК РФ принадлежит суду.

Разрешая спор по существу, суд обоснованно учел то, что данное правонарушение было совершено налогоплательщиком впервые, ранее Предприниматель к налоговой ответственности не привлекался.

Таким образом, судом соблюдены нормы процессуального права, регламентирующие оценку доказательств по делу.

Учитывая изложенное, у суда имелось достаточно оснований для удовлетворения заявленных налогоплательщиком требований в оспариваемой Инспекцией в кассационном порядке части.

В кассационной жалобе налоговый орган ссылается на доводы, являвшиеся обоснованием его позиции по делу, они не опровергают выводов суда, а направлены на переоценку фактических обстоятельств спора.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, отвечающих признакам относимости, допустимости и достаточности, им дана надлежащая правовая оценка, кассационная инстанция не находит оснований для отмены или изменения оспариваемых судебных актов.

Нарушений процессуального закона, влекущих отмену обжалуемых решения и постановления, не установлено.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановил:

Решение от 01.07.2009 Арбитражного суда Курской области и постановление от 07.10.2009 Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда о делу N А35-1157/08-С15 оставить без изменения, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.