Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 3 июля 2009 г. N А35-1978/08-С15 Признавая недействительным оспариваемое решение Инспекции о доначислении Обществу единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, пени и штрафа, суд правомерно указал, что суммы дебиторской задолженности на момент проведения проверки не были получены Обществом от контрагента, в связи с чем у налогоплательщика не имелось обязанности по включению данных сумм в налоговые базы для исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 3 июля 2009 г. N А35-1978/08-С15
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от ООО "Г" - не явились, о месте и времени слушания дела уведомлены надлежащим образом, от налогового органа - не явились, о месте и времени слушания дела уведомлены надлежащим образом,

рассмотрев кассационную жалобу ИФНС России по г. Курску на решение арбитражного суда Курской области от 12.12.2008 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2009 по делу N А35-1978/08-С15, установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Г" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 15-11/19 от 29.02.2008 в части:

-применения налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в виде штрафов за 2005 и 2006 г.г. в суммах соответственно 28004 руб. и 44746,3 руб.;

-начисления пени по единому налогу, уплачиваемого в связи с применением УСН, в сумме 59561,72 руб.;

-начисления недоимки по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2005 год в сумме 140021,78 руб. и за 2006 год в сумме 223731,49 руб.;

-возврата излишне начисленных сумм единого минимального налога в связи с применением УСН за 2005 год в сумме 23798 руб. и за 2006 год в сумме 88652 руб.;

-предложения уплатить начисленные суммы недоимки, штрафа и пени и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Решением арбитражного суда Курской области от 12.12.2008 заявленные требования налогоплательщика удовлетворены в полном объеме.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2009 решение суда первой инстанции оставлено без изменений.

Инспекция обратилась с кассационной жалобой на состоявшиеся по делу судебные акты, в которой, ссылаясь на нарушение норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам спора, просит их отменить.

Проверив материалы дела, обсудив доводы жалобы, кассационная коллегия не находит оснований для отмены обжалуемых решения и постановления.

Как усматривается из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ООО "Д" (правопредшественник ООО "Г") по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за период с 25.08.2005 по 31.12.2006, по результатам которой составлен акт N 15-11/61 от 26.12.2007 и вынесено решение N 15-11/19 от 29.02.2008 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Названным решением Общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в виде штрафа в сумме 72750,3 руб.

Одновременно названным решением налогоплательщику предложено уплатить единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН, в сумме 363753,28 руб., в том числе за 2005 год в сумме 140021,78 руб., за 2006 год в сумме 223731,49 руб. и пени за несвоевременную уплату налога за 2005 - 2006 г.г. в сумме 59561,72 руб., а также указано на необходимость вернуть Обществу суммы излишне начисленного и уплаченного им единого минимального налога при применении УСН в сумме 112450 руб., в том числе 23798 руб. за 2005 год, 88652 руб. за 2006 год.

Полагая, что решение налогового органа N 15-11/61 от 26.12.2007 не соответствует требованиям законодательства РФ о налогах и сборах, нарушает права и законные интересы налогоплательщика в сфере экономической деятельности, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Разрешая спор по существу, суд установил, что Общество в проверяемый период применяло УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

В соответствии с договором комиссии от 28.08.2005 N 9, заключенным между ООО "Г" (комитент) и ООО "Э" (комиссионер),

Разрешая спор по существу, суд установил, что Общество в проверяемый период применяло УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов".

В соответствии с договором комиссии от 01.12.2003 N 4ЭР, заключенным между ООО "Г" (комитент) и ООО "Э" (комиссионер), комиссионер обязался по поручению комитента за вознаграждение совершать сделки по продаже в розницу передаваемых комитентом продовольственных и непродовольственных товаров.

Пунктом 1.2 данного договора установлено, что товар передается комиссионеру партиями в количестве и ассортименте, согласованном сторонами, по закупочным ценам комитента. По мере реализации товара, но не реже, чем один раз в неделю, комиссионер перечисляет денежные средства на расчетный счет комитента (пункт 4.1 договора).

Согласно пункту 2.2.3 договора комитент обязался ежемесячно выплачивать комиссионеру комиссионное вознаграждение, а также возмещать расходы, связанные с исполнением поручения в порядке, установленном пунктом 3.1 договора. Данным пунктом договора определено, что размер комиссионного вознаграждения, сумма расходов комиссионера и порядок их возмещения согласовываются сторонами ежемесячно, путем подписания дополнительного соглашения к договору в течение 10 дней после завершения отчетного месяца.

Во исполнение заключенного договора комитентом был передан комиссионеру на реализацию товар в 2004 году на сумму 13524898,86 руб., в 2005 году на сумму 8632745,35 руб., в 2006 году на сумму 10515527,11 руб.

Согласно отчетам комиссионера, общая стоимость реализованного за 2004 год товара составила 13524898,86 руб. Выручка, переданная комиссионером комитенту за этот период, составила 12749095,2 руб. Денежная выручка в сумме 730803,66 руб., составляющая разницу между стоимостью переданного на реализацию товара и фактически переданной комиссионером комитенту выручкой, на счет комиссионера от комитента не поступила.

За 2005 год комиссионером был реализован товар на общую сумму 8632745,35 руб. Выручка, переданная комиссионером комитенту за этот период, составила 7248637 руб., в связи с чем по состоянию на 31.12.2005 дебиторская задолженность комиссионера перед комитентом по расчетам за переданный на реализацию товар составила 1384108,35 руб.

За 2006 год комиссионером был реализован товар на общую сумму 10515527,11 руб. Выручка, переданная комиссионером комитенту за этот период, составила 10012019,62 руб., в связи с чем по состоянию на 31.12.2006 дебиторская задолженность комиссионера перед комитентом по расчетам за переданный на реализацию товар составила 503507,49 руб.

В соответствии с дополнительными соглашениями, заключенными между комиссионером и комитентом, за 2004 год комиссионеру причиталось комиссионное вознаграждение в сумме 1290000 руб., за 2005 год - 240000 руб., за 2006 год-250000 руб.

При этом, комиссионное вознаграждение удерживается комиссионером из сумм, вырученных от реализации товара комитента.

Оплата суммы комиссионного вознаграждения осуществлена путем зачета взаимной задолженности за 2004, 2005, 2006 г.г. на основании актов зачета взаимных требований, согласно которым ООО "Г" уменьшило задолженность ООО "Э" за переданный на комиссию товар и погасило свою задолженность перед комиссионером по уплате комиссионного вознаграждения в полном объёме.

Придя к выводу о том, что образовавшиеся суммы кредиторской задолженности не были переданы ООО "Э" ООО "Г" в связи с наличием между ними особых отношений, обусловленных взаимозависимостью, налоговый орган включил данные суммы в состав доходов налогоплательщика, подлежащих учету в целях определения налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН.

Кроме того, основываясь на том же выводе о взаимозависимости сторон договоров комиссии, а также на том, что ст. 346.16 НК РФ не предусмотрен такой вид учитываемых в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, как комиссионное вознаграждение, налоговый орган признал необоснованным уменьшение налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на сумму комиссионных расходов в размере 1530490 руб.

Данные обстоятельства послужили основанием для доначисления налогоплательщику единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2004 год в сумме 235016,8 руб., за 2005 год в сумме 253270,85 руб., за 2006 год в сумме 157698,5 руб., а также пеней и санкции за его неуплату.

Исчисленный и уплаченный налогоплательщиком минимальный налог за 2004 год в сумме 138611 руб., за 2005 год в сумме 76716 руб. и за 2006 год в сумме 100975 руб. (всего - в сумме 316302 руб.) признан налоговым органом излишне уплаченным.

Признавая выводы налогового органа в рассматриваемой части несостоятельными и удовлетворяя требования налогоплательщика, суд правомерно руководствовался следующим.

В соответствии со ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги, обязаны своевременно представлять в налоговый орган по месту учета налоговые декларации, а также вести в установленном порядке учет доходов, расходов и объектов налогообложения.

Согласно п. 1 ст. 346.12 НК РФ плательщиками единого налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСН и применяющие ее в порядке, предусмотренном гл. 26.2 Кодекса.

В силу п. 1 ст. 346.14 НК РФ объектом налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения признаются доходы или доходы, уменьшенные на величину расходов.

Из материалов дела следует, что Обществом в проверяемый период в качестве объекта налогообложения применялись доходы, уменьшенные на величину расходов.

В силу п. 1 ст. 346.17 НК РФ для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Статьей 346.16 НК РФ установлен порядок признания расходов, упитываемых при определении налогооблагаемой базы при применении УСН.

Редакцией данной статьи, действовавшей в 2004, 2005 г.г., в перечень расходов, учитываемых в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, не включались расходы в виде комиссионного вознаграждения, выплачиваемого комитентом комиссионеру.

С 01.01.2006 данная статья действует в редакции. Федерального закона от 21.07.2005 N 101-ФЗ, включившего в п. 1 ст. 346.16 п.п. 24, предусматривающий включение в состав расходов расходы на выплату комиссионных, агентских вознаграждений и вознаграждений по договорам поручения.

Вместе с тем, применительно к 2004, 2005 г.г., в силу п.п. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на материальные расходы, которые принимаются в качестве таковых при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций ст.ст. 254, 255, 263, 264, 268 и 269 НК РФ.

Расходами в силу ст. 252 НК РФ признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно п. 2 ст. 253 НК РФ, расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

Подпунктом 6 п. 1 ст. 254 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) к материальным затратам относятся затраты на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика. К таким затратам на приобретение работ и услуг относятся, в частности, расходы по договору комиссии - комиссионные вознаграждения (п. 2 ст. 254 НК РФ).

Анализируя положения вышеназванных законодательных норм в их взаимосвязи суд пришел к обоснованному выводу о том, что расходы Общества в вышеназванных суммах на выплату комиссионного вознаграждения соответствуют критериям, предъявляемым к ним ст.ст. 252, 254 и 346.16 НК РФ, в силу чего они могли в 2004, 2005 г.г. учитываться налогоплательщиком в составе расходов, уменьшающих полученные доходы при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, как материальные расходы.

Поскольку, в силу положений ст.ст. 999 и 1000 ГК РФ, переход к комитенту прав и обязанностей по сделке происходит в момент передачи от комиссионера к комитенту исполненного по договору комиссии, комитент, как и любой налогоплательщик, находящийся на УСН, обязан определять сумму выручки в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, кассовым методом, т.е. в момент поступления от комиссионера денежных средств на его расчетный счет или в кассу, либо иного имущества, передаваемого в счет исполнения договора комиссии.

Как установлено Инспекцией, суммы дебиторской задолженности в размере 730803,66 руб. за 2004 год, 1384108,35 руб. за 2005 год и 503507,49 руб. за 2006 год не были получены ООО "Г" (комитент) от ООО "Э" (комиссионер) на момент проведения проверки, в связи с чем, как правомерно указал суд, у налогоплательщика не имелось обязанности по включению данных сумм в налоговые базы для исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, в 2004 - 2006 г.г., а у налогового органа не имелось оснований для квалификации действий налогоплательщика при исчислении единого налога как занижение налоговой базы.

Кассационная коллегия соглашается с выводом суда о безосновательности довода Инспекции о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды ввиду взаимозависимости сторон договора комиссии, поскольку налоговый орган, в нарушение положений ч. 1 ст. 65, ст. 200 АПК РФ, доказательств совершения Обществом и его агентом согласованных действий, направленных на искусственное создание условий для получения незаконной налоговой выгоды, не представил.

Факт отсутствия документов, подтверждающих принятие ООО "Г" принудительных мер взыскания задолженности с ООО "Э", не свидетельствует о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды либо о совершении участниками сделок взаимосвязанных хозяйственных операций, целью которых является исключительно получение необоснованной налоговой выгоды при отсутствии реальной предпринимательской деятельности.

Налоговый орган не привел доказательств в обоснование своего довода о том, что непринятие налогоплательщиком мер по истребованию задолженности было направлено на минимизацию налогов. Следовательно, данные выводы Инспекции носят лишь предположительный характер и обоснованно отклонены судом как не подтвержденные материалами дела.

Кроме того, как правильно указано судом, в силу п. 18 ст. 250 НК РФ, невостребованная кредиторская задолженность, по истечении срока исковой давности, подлежит включению во внереализационные доходы комиссионера.

Таким образом, в любом случае данная сумма будет включена в налоговую базу для исчисления налога комитентом в том периоде, когда она будет возвращена ему комиссионером, или комиссионером в том периоде, когда она подпадет под признаки невостребованной кредиторской задолженности.

Нарушений требований процессуального законодательства не установлено. Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 АПК РФ, постановил:

Решение Арбитражного суда Курской области от 12.12.2008 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2009 по делу N А35-1978/08-С15 оставить без изменения, а кассационную жалобу ИФНС России по г. Курску - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.