Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 16 ноября 2009 г. N А54-4525/2008 Дело о признании недействительным оспариваемого решения Управления Федеральной налоговой службы передано на новое рассмотрение, поскольку суд при принятии решения не установил правовые основания доначисления Обществу оспариваемых налогов при первоначальной и повторной проверках и не сверил их идентичность (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 16 ноября 2009 г. N А54-4525/2008
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 1 ноября 2012 г. N Ф10-4548/09 по делу N А54-4525/2008

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от заявителя - Р.В.А. - представителя (дов. от 19.10.2009 N 1092-013, пост.), от налогового органа - не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом, от третьего лица - не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом;

рассмотрев кассационную жалобу Управления Федеральной налоговой службы по Рязанской области на решение Арбитражного суда Рязанской области от 01.06.2009 г. и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.08.2009 г. по делу N А54-4525/2008, установил:

ЗАО "К" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Рязанской области с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Рязанской области (далее - Управление) о признании недействительным решения от 29.10.2008 N 13-20/3767 ДСП о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Рязанской области от 01.06.2009 г. заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.08.2009 г. решение Арбитражного суда Рязанской области от 01.06.2009 г. оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Управление Федеральной налоговой службы по Рязанской области просит отменить названные судебные акты, как принятые с нарушением норм материального и процессуального права.

Изучив материалы дела, заслушав представителя общества, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции приходит к выводу, что кассационная жалоба подлежит удовлетворению.

Как установлено судом, Межрайонной ИФНС России N 9 по Рязанской области по результатам проведения выездной налоговой проверки Общества по вопросам правильности исчисления, в частности, налога на прибыль и НДС с 01.10.2002 по 30.11.2005, составлен акт выездной налоговой проверки от 28.07.2006 N 14-02/45 и принято решение от 27.12.2006 N14-02/57 о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Рязанской области от 24.05.2007 по делу N А54-792/2007, оставленным без изменения судом апелляционной и кассационной инстанций, решение Межрайонной ИФНС России N 9 по Рязанской области от 27.12.2006 N 14-02/57 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль и НДС.

Управлением на основании решения от 30.11.2007 N 288 проведена повторная выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль за период с 01.01.2004 по 31.12.2004 и НДС за период с 01.01.2004 по 30.11.2005, результаты которой оформлены актом повторной выездной налоговой проверки от 25.09.2008 N 13-20/3427.

29.10.2008 Управлением принято решение N 13-20/3767 ДСП, в соответствии с которым Общество привлечено к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в общей сумме 297631 руб., доначислены налоги в общей сумме 15492898 руб., в том числе налог на прибыль в сумме 4171376 руб., НДС в сумме 11321522 руб., пени в общей сумме 7643761 руб., в том числе по налогу на прибыль за 2004 год 1975277 руб. по НДС в сумме 5668484 руб., и уменьшен предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах налог на добавленную стоимость за июль 2005 года в сумме 157500 руб.

Не согласившись с указанным решением, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Удовлетворяя заявленные требования, суды первой и апелляционной инстанций мотивировали следующим.

В силу абз. 4 и 5 п. 10 ст. 89 НК РФ повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом - в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

В соответствии с указанной нормой Управление назначило повторную выездную налоговую проверку в порядке контроля за деятельностью Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Рязанской области, проводившей первоначальную выездную налоговую проверку Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов: налога на прибыль за период с 01.01.2004 по 31.12.2004, НДС за период с 01.01.2004 по 30.11.2005.

Вместе с тем, право на судебную защиту относится к основным правам и свободам человека, оно признается и гарантируется в Российской Федерации согласно общепризнанным принципам и нормам международного права и в соответствии с Конституцией Российской Федерации и не подлежит ограничению (статьи 17 (части 1 и 2) и 56 (часть 3) Конституции Российской Федерации). Как неоднократно указывал Конституционный Суд Российской Федерации, данное право предполагает наличие таких конкретных правовых гарантий, которые позволяют реализовать его в полном объеме и обеспечивать эффективное восстановление в правах посредством правосудия, отвечающего общеправовым требованиям справедливости и равенства (Постановления от 14 июля 2005 года N 9-П, от 26 декабря 2005 года N 14-П и от 25 марта 2008 года N 6-П).

Согласно статье 118 (части 1 и 2) Конституции Российской Федерации правосудие в Российской Федерации осуществляется только судом посредством конституционного, гражданского, административного и уголовного судопроизводства. По смыслу данной статьи во взаимосвязи со статьей 10 Конституции Российской Федерации, именно суду принадлежит исключительное полномочие принимать окончательные решения в споре о праве, в том числе по делам, возникающим из налоговых правоотношений, что, в свою очередь, означает недопустимость преодоления вынесенного судом решения посредством юрисдикционного акта административного органа.

Решение Управления N 288 о проведении повторной выездной налоговой проверки Общества принято 30.11.2007, то есть после принятия и вступления в законную силу решения Арбитражного суда Рязанской области по делу N А54-792/2007.

Указанный судебный акт содержит выводы в отношении правомерности доначисления налога на прибыль за период с 01.01.2004 по 31.12.2004, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2004 по 30.11.2005 по результатам первоначальной налоговой проверки.

Преодоление судебного решения путем принятия административным органом юрисдикционного акта, влекущего для участников спора, по которому было принято судебное решение, иные последствия, нежели определенные этим судебным решением, означает нарушение установленных Конституцией Российской Федерации судебных гарантий прав и свобод, не соответствует самой природе правосудия, которое осуществляется только судом, и несовместимо с конституционными принципами самостоятельности судебной власти, независимости суда и его подчинения только Конституции Российской Федерации и федеральному закону.

Судебный акт, принятый по спору между действующим от имени государства налоговым органом и налогоплательщиком, впредь до его опровержения в судебном же порядке не может быть отвергнут никаким другим налоговым органом, в том числе вышестоящим.

Изложенная правовая позиция, вытекающая из Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 25 января 2001 года N 1-П, согласуется с международными стандартами в сфере правосудия, не допускающими возможность пересмотра судебных актов во внесудебном порядке (статья 4 Основных принципов независимости судебных органов, принятых седьмым Конгрессом ООН по предупреждению преступности и обращению с правонарушителями и одобренных резолюцией Генеральной Ассамблеи ООН от 13 декабря 1985 года), а также с позицией Европейского Суда по правам человека, в силу которой право на справедливое судебное разбирательство дела (статья 6 Конвенции о защите прав человека и основных свобод) предполагает, что полномочие вынести обязывающее решение, которое не может быть изменено несудебной властью в ущерб стороне по делу, присуще самому понятию "суд" (Постановление от 19 апреля 1994 года по делу "Ван де Хурк (Van de Hurk) против Нидерландов").

Управление, осуществляя повторную выездную налоговую проверку Общества с целью контроля деятельности нижестоящего налогового органа, фактически заново и в полном объеме проверило деятельность налогоплательщика за тот налоговый период, который уже был предметом выездной налоговой проверки.

В результате Управление, на основе повторного изучения тех же документов, исследования тех же фактических обстоятельств переоценило выводы, сделанные в ходе первоначальной выездной налоговой проверки, и, соответственно, по-новому определило конкретные права и обязанности налогоплательщика применительно к тому же налоговому периоду, в том числе выявив недоимки по налогам и начислив соответствующие пени.

При этом, спор между налогоплательщиком и налоговым органом по результатам первоначальной проверки был разрешен судом.

Отклоняя довод Управления о том, что рассматриваемая ситуация не тождественна ситуации, относительно которой Конституционный Суд Российской Федерации принял постановление от 17.03.2009 N 5-П, поскольку в рассматриваемом случае Управлением установлены дополнительные обстоятельства, на основании которых налогоплательщику доначислены спорные суммы налогов, суд указал, что исходя из выводов, содержащихся в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 N 5-П, вышестоящий налоговый орган вообще не вправе проводить повторную выездную проверку в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего первоначальную выездную налоговую проверку в случае, если по решению налогового органа, принятого по результатам первоначальной выездной налоговой проверки, состоялся вступивший в законную силу судебный акт.

Таким образом, по мнению суда, оспариваемое решение Управления, принятое по результатам повторной выездной налоговой проверки, влечет изменение прав и обязанностей налогоплательщика, определенных не пересмотренным и не отмененным в установленном процессуальным законом порядке судебным актом, принятым по спору того же налогоплательщика и налогового органа, осуществлявшего первоначальную выездную налоговую проверку, в связи с чем подлежит признанию недействительным как противоречащее постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 N 5-П.

Однако, у суда кассационной инстанции есть основания считать, что применительно к данному делу обеими судебными инстанциями расширительно истолковано Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 17.03.2009 N 5-П.

Как видно из данного Постановления Конституционного Суда, лицо, обратившееся с жалобой в Конституционный Суд (ООО "В"), выражало свое несогласие с таким пониманием положений пункта 10 статьи 89 НК РФ, которое предоставляло бы налоговым органам право на проведение повторной выездной проверки (принятие решения о проведении повторной выездной проверки) при наличии судебного акта, содержащего оценку результатов предыдущей проверки.

Между тем, судами не учтено, что в соответствии с резолютивной частью Постановления Конституционного Суда от 17.03.2009 N 5-П положения абзаца четвертого и пятого пункта 10 статьи 89 НК РФ, согласно которым повторная выездная налоговая проверка налогоплательщика может проводиться вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего первоначальную выездную налоговую проверку, признаны не соответствующими Конституции Российской Федерации, ее статьям 46 (часть 1), 57 и 118 (части 1 и 2), в той мере, в какой данные положения по смыслу, придаваемому им сложившейся правоприменительной практикой, не исключает возможность вынесения вышестоящим налоговым органом при проведении повторной выездной налоговой проверки решения, которое влечет изменение прав и обязанностей налогоплательщика, определенных не пересмотренным и не отмененным в установленном процессуальным законом порядке судебным актом, принятым по спору того же налогоплательщика и налогового органа, осуществлявшего первоначальную выездную налоговую проверку, и тем самым вступает в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными данным судебным актом.

Поскольку на дату рассмотрения дела в суде первой инстанции Конституционным Судом Российской Федерации сформирована правовая позиция, где указано при каких обстоятельствах могут признаваться незаконными результаты повторной выездной налоговой проверки, исследование и оценка судом приведенных выше обстоятельств имеет существенное значение для правильного разрешения спора.

Судами первой и апелляционной инстанций не выяснено, выводы, содержащиеся в решении вышестоящего налогового органа при проведении повторной выездной налоговой проверки, вступают ли в противоречие с ранее установленными судом фактическими обстоятельствами и имеющимися в деле доказательствами, подтвержденными вступившим в силу судебным актом, то есть имеет ли место в данном случае преодоление силы судебного решения.

При вынесении решения по настоящему делу суды не устанавливали и не оценивали правовые основания доначисления налогов при первоначальной и повторной проверках, не проверили их идентичность, не указали, какие доказательства, представленные Управлением, исследовались налоговым органом при проведении первоначальной выездной проверки заявителя и при рассмотрении судами указанных дел.

В материалах дела отсутствует акт первоначальной проверки.

Судами не оценивались обобщенные сведения о нарушениях законодательства о налогах и сборах, установленные в ходе выездной и повторной выездной проверок (л.д. 1-3 т.21), а также не учтено, что по сравнению с решением Управления при проведении первоначальной выездной проверки доначисления по НДС за 11 мес. 2005 г. не производились.

Не исследовав указанные обстоятельства, суды необоснованно отклонили доводы Управления по настоящему делу.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что выводы суда первой и апелляционной инстанций основаны на неполном выяснении фактических обстоятельств дела, поэтому принятые судебные акты подлежат отмене с передачей дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении суду первой инстанции необходимо исследовать представленные по делу доказательства и указанные кассационной инстанцией обстоятельства с учетом правовой позиции, изложенной в Постановлении Конституционного Суда от 17.03.2009 N 5-П, после чего принять законное и обоснованное решение.

Руководствуясь п. 3 ч. 1 ст. 287, ч. 1-3 ст. 288, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

Решение Арбитражного суда Рязанской области от 01.06.2009 г. и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.08.2009 г. по делу N А54-4525/2008 отменить и дело передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд Рязанской области.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.