Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 12 мая 2010 г. по делу N А35-6023/2009 Дело о признании недействительным решения ИФНС в части доначисления налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций, ЕСН, НДС, пени и штрафа передано на новое рассмотрение, поскольку вывод суда о том, что налоговым органом нарушена процедура рассмотрения материалов налоговой проверки, неверен, т.к. рассмотрение материалов проверки проводилось при участии директора Общества, кроме того, судом не проверялась правильность произведенного налогоплательщиком расчета сумм налогов, пени и штрафов (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 12 мая 2010 г. по делу N А35-6023/2009
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от Общества - М.В.И. - представ. (дов. от 17.12.2009), С.А.Г. - представ. (дов. от 11.01.2010), от Инспекции - В.А.В. - зам. нач. отд. (дов. от 11.05.2010), К.И.А. - ст. гос. налог. инсп. (дов. от 11.05.2010), Я.Е.М. - гл. спец.-эксп. (дов. от 10.01.2010 N 04-27/007734),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску на решение от 16.10.2009 Арбитражного суда Курской области и постановление от 01.02.2010 Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда по делу N А35-6023/2009, установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Б" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 17.04.2009 N 15-11/50 в части взыскания штрафов в сумме 65 626,28 руб. по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль организаций, 656 262,84 руб.- по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по налогу на прибыль, 1 083 835,6 руб. за неуплату НДС, 9 271 416,8 руб. - за непредставление налоговых деклараций по НДС, 12 672,63 руб. - за неуплату налога на имущество организаций, 126 726,32 руб. - за непредставление налоговых деклараций по налогу на имущество организаций, 61 974,24 руб. - за неуплату ЕСН, 349 885,14 руб. за непредставление налоговых деклараций по ЕСН, 100 руб. по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление налоговых расчетов авансовых платежей по ЕСН, пеней по налогу на прибыль организаций в сумме 267 902,9 руб., по налогу на имущество организаций - 58 374,2 руб., по НДС - 5 105 751,24 руб., по ЕСН - 263 219,53 руб., доначисления налога на прибыль организаций в сумме 984 394,27 руб., НДС в размере 18 596 906 руб., налога на имущество организаций в сумме 235 117,08 руб., ЕСН в размере 984 857,97 руб. (с учетом уточнения).

Решением Арбитражного суда Курской области от 16.10.2009 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.02.2010 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налогового органа ставится вопрос об отмене состоявшихся по делу судебных актов требований в связи с нарушением судом норм материального права и несоответствием выводов суда фактическим обстоятельствам дела.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы жалобы и отзыва, выслушав объяснения представителей сторон, кассационная инстанция считает, что судебные акты по делу подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 09.02.2009 N 15-11/9 и вынесено решение от 06.02.2009 N 15-11/25, согласно которому налогоплательщику, в том числе, предложено уплатить ряд налогов в общей сумме 20 802 732,49 руб., пени в размере 5 695 459,44 руб., а также Предприниматель привлечен к налоговой ответственности п. 2 ст. 119, п. 1 ст. 122, ст. 123, п. 1 ст. 126 НК РФ в виде взыскания штрафов в сумме 11 628 596,99 руб.

Не согласившись в указанной части с ненормативным актом Инспекции, Предприниматель обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Основанием для указанных доначислений послужил, в том числе, вывод Инспекции о неправомерном применении налогоплательщиком в проверяемом периоде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, поскольку, по мнению Инспекции, площадь залов обслуживания посетителей, используемых им при оказании услуг общественного питания, превышала 150 кв.м.

Рассматривая спор по существу, суды первой и апелляционной инстанций исходили из следующего.

В соответствии со статьей 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации.

Законом Курской области от 26.11.2002 N 54-ЗКО "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" на территории Курской области введена система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

В силу п. 2 ст. 346.26 НК РФ указанная система налогообложения может применяться в отношении оказания услуг общественного питания при использовании зала площадью не более 150 кв. м.

Согласно п. 2 ст. 346.29 НК РФ налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, которая рассчитывается как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

В соответствии со статьей 346.27 НК РФ площадь зала обслуживания посетителей - площадь специально оборудованных помещений (открытых площадок) объекта организации общественного питания, предназначенных для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также для проведения досуга, определяемая на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

В целях применения главы 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации к правоустанавливающим и инвентаризационным документам относятся имеющиеся у налогоплательщика на объект организации общественного питания документы, содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информация, подтверждающая право пользования данным объектом, разрешение на право обслуживания посетителей.

Материалами дела подтверждено, что в проверяемом периоде Общество осуществляло деятельность по оказанию услуг общественного питания в нежилом помещении на цокольном этаже нежилого здания по адресу: Курск, ул. Радищева, 7 -ресторан "Дача-1".

Данное нежилое помещение использовалось налогоплательщиком с 2005 года на основании договоров аренды с ООО "С", согласно которым зал обслуживания посетителей составлял 150 кв. м.

21.07.2008 ООО "Н" (правопреемник ООО "С") и налогоплательщиком составлен "акт согласования", в соответствии с которым стороны пришли к соглашению о том, что по договорам аренды с 01.01.2006 в ООО "Б" арендует одно и то же помещение, площадь которого не изменялась, в течение всего периода аренды эксплуатационные проходы общей площадью 68,5 кв. м не должны были использоваться и не использовались для размещения посадочных мест для посетителей кафе и технологического оборудования.

В ходе проведения проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что наличие путей эвакуации и их площадь указаны лишь в дополнительном соглашении от 21.07.2008 N 3 к договору аренды от 26.12.2007, в связи с чем, действие данного соглашения распространяется на отношения сторон после даты его заключения, т.е. с 21.07.2008.

Рассматривая спор по существу, суд с учетом положений ст. 71 АПК РФ обоснованно указал, что каких-либо правоустанавливающих документов, подтверждающих вывод об использовании Обществом при оказании услуг общественного питания помещения с залом обслуживания посетителей с площадью превышающей 150 кв. м, налоговым органом в материалы дела не представлено.

Представленному в материалы дела экспертному заключению от 23.03.2009 N 06501001199/1, согласно которому экспертом в результате фактического обмера нежилого помещения по ул. Радищева, 7 в г. Курске установлено, что площадь, занятая посадочными местами для посетителей, не превышает 150 кв.м., дана надлежащая оценка судом.

ГОСТ Р 50764-95 "Услуги общественного питания" устанавливает классификацию услуг общественного питания, общие требования к качеству услуг и обязательные требования по безопасности услуг, оказываемых в сфере общественного питания. Указанный стандарт применяется предприятиями общественного питания с целью обеспечения безопасности для жизни и здоровья потребителей и охраны окружающей среды.

В п. 6.2.2 стандарта указано, что условия обслуживания при предоставлении услуг должны соответствовать требованиям действующей нормативной документации по уровню шума, архитектурно-планировочным и конструктивным решениям, показателям электро-, пожаро-, и взрывоопасности, требованиям СНиП 2.08.02-89. Таким образом, выполнение указанных условий является обязательным при оказании услуг общественного питания.

Согласно требованиям пожарной безопасности (СНиП 2.08.02-89) в помещении должны быть эвакуационные пути (проходы) и выходы. СНиП указывают, как должны располагаться эвакуационные пути, их расположение относительно конфигурации зала, их размеры и т.д

Согласно п. 54 ППБ 01-03 "Правила пожарной безопасности Российской Федерации" при эксплуатации эвакуационных путей и выходов должно быть обеспечено соблюдение проектных решений и требований нормативных документов по пожарной безопасности (в том числе по освещенности, количеству, размерам и объемно - планировочным решениям эвакуационных путей и выходов).

В соответствии с ППБ 01-03 "Правила пожарной безопасности в РФ" размеры путей эвакуации и эвакуационных выходов должны обеспечивать эвакуацию людей за пределы зальных помещений в течение необходимого времени. В зданиях и сооружениях (кроме жилых домов) при единовременном нахождении на этаже более 10 человек должны быть разработаны и на видных местах вывешены планы (схемы) эвакуации людей в случае пожара, а также предусмотрена система (установка) оповещения людей о пожаре (п. 16 ППБ 01-03).

Факт выделения путей эвакуации в помещении кафе "Дача 1" подтвержден "Планом эвакуации", согласованным с УГПН МЧС России по Курской области подтвержден материалами дела и Инспекцией не оспаривается.

С учетом изложенного, вывод суда об ошибочном включении Инспекцией площади эвакуационных проходов в общую площадь зала обслуживания посетителей, и, как следствие, об обоснованном применении налогоплательщиком ЕНВД в отношении кафе "Дача 1", следует признать правильным.

Кроме того, в проверяемом периоде Общество осуществляло деятельность по организации услуг общественного питания в нежилом помещении по адресу: г. Курск, ул. К., д. 59 - ресторан "Сиам", принятом во временное пользование от ООО "С" по договорам субаренды.

В ходе проверки налоговым органом сделан вывод, что Обществом наряду с арендованным помещением в целях обслуживания посетителей использовались помещения (части помещения), арендованные ООО "Б" и ИП К.А.И. Данные помещения (части помещения) также находились на третьем этаже торгового комплекса расположенном по ул. К., 59, в г. Курске.

По мнению налогового органа, площадь зала обслуживания посетителей, использовавшегося обществом, необходимо рассчитывать путем сложения площади зала, арендуемых Обществом, ООО "Б" и ИП К.А.И. Кроме того, в общую площадь зала обслуживания посетителей в границах договоров аренды налоговым органом включены части зала, занятые предметами интерьера.

При этом инспекция сослалась на взаимозависимость Общества, ООО "Б" и ИП К.А.И.

Признавая данные выводы необоснованными, а также отклоняя ссылки Инспекции на протоколы осмотра, протоколы допросов, заключения эксперта, суд правомерно указал, что сведений о размере площади, арендованной ООО "Б" и ИП К., занятой столами и фактически использовавшейся Обществом, в материалы дела не представлено, а документы, составленные в 2009 году, не могут подтверждаться обстоятельства о фактической площади зала обслуживания, имевшей место в 2006-2008 годах.

Включение Инспекцией в размер площади зала обслуживания посетителей площади, занятой предметами интерьера, судом обоснованно признано неправомерным с учетом положений ст. 346.27 НК РФ.

При таких обстоятельствах, следует признать правильным вывод о возможности применения Обществом ЕНВД и в отношении ресторан "Сиам".

Также основанием для ряда доначислений послужил вывод налогового органа о получении Обществом выручки в сумме 1 065 000 руб. от оказания услуг по "обеспечению рекламной поддержки, присутствия и продаже продукции заказчика в категории пиво во всех торговых точках исполнителя". По мнению Инспекции, полученные денежные средства являются выручкой от оказания услуг по рекламной поддержке, в связи с чем, подлежит обложению налогами по общей системе налогообложения.

Признавая указанные выводы необоснованным, суды правомерно указали следующее.

Как установлено судом, Обществом (исполнитель) был заключен ряд договоров с ОАО "Пивоваренная компания "Б" (заказчик), ИП В.В.Д. (официальный дистрибьютор ОАО "Пивоваренная компания "Б" - (заказчик), согласно которым исполнитель обязуется обеспечить присутствие и продажу продукции заказчика в своих ресторанах, во вновь открывающихся заведениях исполнителя; выполнять работы по рекламе продукции заказчика в рамках рекламных программ исполнителя, в объеме и на условиях, предусмотренных данными договорами.

В соответствии с п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе", реклама - информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке. Рекламораспространитель - лицо, осуществляющее распространение рекламы любым способом, в любой форме и с использованием любых средств (п. 7 ст. 3 Закона о рекламе).

Вместе с тем, ни при проведении проверки, ни при рассмотрении спора по существу Инспекцией не представлено доказательств, подтверждающие распространение налогоплательщиком рекламы.

Согласно ст. 421 ГК РФ стороны могут заключить договор, в котором содержатся элементы различных договоров, предусмотренных законом или иными правовыми актами (смешанный договор). К отношениям по смешанному договору применяются в соответствующих частях правила о договорах, элементы которых содержатся в смешанном договоре, если иное не вытекает из соглашения сторон и существа смешанного договора.

В соответствии со ст. 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений, а при неясности условий определяется общий смысл договора и действительная воля сторон с учетом цели договора.

Согласно условиям договоров, "Исполнитель" обязался обеспечивать присутствие и продажу продукции заказчика в категории "пиво" на территории всех заведений исполнителя, в ассортименте, согласованном сторонами, обеспечивать рекламную поддержку по согласованию с заказчиком, закупать продукцию заказчика в ассортименте согласно приложению к договору, предоставлять доступ представителям заказчика для контроля за исполнением условий договоров.

По результатам выполнения договорных обязательств были составлены акты выполненных работ с формулировкой "обеспечение присутствия и продажи продукции". Доказательств выполнения иных работ (услуг), предусмотренных договорами и их оплаты, в материалы дела не представлено.

Учитывая изложенное, вывод суда о том, что выплата денежных средств заказчиком не связана с выполнением каких-либо конкретных работ (оказанием услуг), обусловлена приобретением определенного количества продукции, в связи с чем полученные налогоплательщиком денежные средства являлись по своей природе ценовой скидкой, следует признать правильным.

Рассматривая спор по существу, суд также указал на нарушение Инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

При этом суды исходили из следующего.

06.03.2009 по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено решение N 15-11/25 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом получены экспертные заключения от 23.03.2009 NN 06501001199/1, 06501001199 изложенные в которых факты легли в основу отраженных в оспариваемом решении выводов о точной площади залов обслуживания посетителей, исключающей возможность применения Обществом ЕНВД.

По мнению судов, в рассматриваемом случае налогоплательщику не была предоставлена возможность представить свои возражения (объяснения) по данным документам, а также относительно выводов Инспекции, основанных на полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля документах

Кассационная коллегия не может согласиться с позицией судов ввиду следующего.

Согласно п. 1 ст. 101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым, лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку.

В силу п. 2 ст. 101 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иные документы, имеющиеся у налогового органа, (п. 4 ст. 101 НК РФ).

Согласно п. 6 ст. 101 НК РФ в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

При этом сведения, полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля также относятся к материалам налоговой проверки, являются доказательствами совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения либо свидетельствуют об обратном, в связи с чем должны быть предоставлены налогоплательщику для ознакомления и обеспечения права налогоплательщика представить свои объяснения.

Процедура рассмотрения материалов проверки завершается принятием руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки решения в соответствии с п. 7 ст. 101 НК РФ.

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Суд кассационной инстанции отмечает, что составление акта по итогам проведенных мероприятий дополнительного контроля и вручение полученных материалов налогоплательщику действующим законодательством не предусмотрено.

Как следует из оспариваемого решение, рассмотрение материалов налоговой проверки проводилось 17.04.2009 при участии Директора Общества С.О.С.

Материалами дела также подтверждено, что 07.04.2009 представитель Общества был ознакомлен с вышеуказанными экспертными заключениями.

На основании изложенного, кассационная коллегия полагает, что выводы суда основаны на неправильном толковании норм материального права.

Кроме того, необходимо отметить следующее.

Как следует из материалов дела, Общество при рассмотрении спора по существу просило признать неправомерным всю сумму доначисленных ЕСН, НДС, налога на прибыль и налога на имущество.

В то же время, из оспариваемого решения следует, что основаниями для доначисления указанных сумм наряду с выводами о невозможности применения ЕНВД и признания денежных средств выручкой от оказания услуг по рекламной поддержке послужили и иные обстоятельства.

Данные обстоятельства налогоплательщиком не оспаривались, правильность произведенного им расчета сумм налога, пеней и штрафа судом при рассмотрении спора по существу не проверялись.

Согласно ч. 3 ст. 286 АПК РФ при рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Часть 3 ст. 15 АПК РФ устанавливает, что принимаемые арбитражным судом решения, постановления, определения должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Поскольку содержащиеся в обжалуемых судебных актах выводы основаны на неверном толковании судами норм материального права, решение и постановление приняты без учета и оценки всех фактических обстоятельств дела, указанные акты подлежат отмене.

При новом рассмотрении дела необходимо устранить отмеченные недостатки и, правильно применив нормы права, вынести законное и обоснованное решение.

Руководствуясь п. 3 ч. 1 ст. 287, ст.ст. 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановил:

Решение от 16.10.2009 Арбитражного суда Курской области и постановление от 01.02.2010 Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда по делу N А35-6023/2009 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Курской области в ином судебном составе.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.