Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 5 апреля 2010 г. по делу N А08-4087/2009-16 Поскольку суд апелляционной инстанции принял решение об удовлетворении требований, которые не были заявлены, а также сделал два взаимоисключающих друг друга вывода, дело о признании неправомерными действий ИФНС, выразившихся в существенном нарушении срока проведения камеральной проверки, невозврате НДС по экспортным операциям, и признании незаконным решения Инспекции о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля передано на новое рассмотрение (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 5 апреля 2010 г. по делу N А08-4087/2009-16
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от заявителя - Ф.Г.Н. - представителя (доверен. от 27.05.2009 г., пост.), Ц.Г.Я. - представителя (доверен. от 23.06.2009 г., пост.), от налогового органа - С.О.А. - представителя (доверен. от 30.06.2009 г. N 04-02-11049, пост.), С.Ю.А. - представителя (доверен. от 02.04.2010 г., пост.),

рассмотрев кассационные жалобы Межрайонной инспекции ФНС РФ N 2 по Белгородской области и общества с ограниченной ответственностью "Б" на постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2009 г. по делу N А08-4087/2009-16, установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Б" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании неправомерными действий Межрайонной инспекции ФНС РФ N 2 по Белгородской области, выразившихся в существенном нарушении нормативного срока проведения камеральной проверки налоговой декларации за 3 квартал 2008 г., предусмотренного ст. 88 НК РФ, и невозврате налога на добавленную стоимость по экспортным операциям по данной налоговой декларации в сумме 6472526 руб. согласно ст. 176 НК РФ; признания незаконным решения Межрайонной инспекции ФНС РФ N 2 по Белгородской области о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 26.05.2009 г. N 14-10/9588, как несоответствующее требованиям п. 6 ст. 101 НК РФ; признания за ООО "Б" права на возмещение налога на добавленную стоимость по налоговой декларации за 3 квартал 2008 г. в сумме 6388140 руб. и обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по экспортным операциям, указанным в данной декларации (с учетом уточненных требований).

Решением Арбитражного суда Белгородской области от 07.08.2009 г. признано недействительным решение Межрайонной инспекции ФНС РФ N 2 по Белгородской области о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля от 26.05.2009 г. N 14-10/9588, как несоответствующее ст. 101 НК РФ.

Признаны незаконными действия Межрайонной инспекции ФНС РФ N 2 по Белгородской области, выразившиеся в нарушении срока камеральной проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2008 г. и невозмещении налога на добавленную стоимость по экспортным операциям, как несоответствующие ст.ст. 88, 176 НК РФ.

Признано за ООО "Б" право применения налоговой ставки 0 процентов по экспортным операциям, указанным в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2008 г. и право на возмещение НДС по налоговой декларации за 3 квартал 2008 г. в сумме 6388140 руб.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2009 г. решение суда отменено.

Признано незаконным бездействие Межрайонной инспекции ФНС РФ N 2 по Белгородской области, выразившееся в невозмещении ООО "Б" налога на добавленную стоимость в сумме 6388140 руб. по налоговой декларации за 3 квартал 2008 г.

Суд обязал налоговый орган возместить ООО "Б" налог на добавленную стоимость в сумме 6388140 коп. по налоговой декларации за 3 квартал 2008 г.

В остальной части заявленных требований отказано.

В кассационной жалобе общество в части отказа в удовлетворении заявленных требований, а налоговый орган в части удовлетворения требований общества, просят отменить постановление суда апелляционной инстанции, как принятое с нарушением норм материального права и процессуального права.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, выслушав объяснения представителей сторон, кассационная инстанция считает, что решение и постановление судов подлежат отмене.

Как следует из материалов дела, 20.10.2008 г. общество представило в налоговый орган налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2008 г., на основании которой подлежал возмещению налог на добавленную стоимость в сумме 6464211 руб.

30.12.2008 г. общество представило уточненную налоговую декларацию за этот налоговый период, на основании которой подлежал возмещению налог в размере 6388140 руб.

По результатам проверки уточненной налоговой декларации за 3 квартал 2008 г. инспекцией составлен акт от 13.04.2009 г., на который 28.04.2009 г. обществом представлены возражения.

Материалы проверки и возражения налогоплательщика рассмотрены с участием представителей последнего 26.05.2009 г. и принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Полагая, что налоговым органом нарушены его права и законные интересы, ООО "Б" обратилось с настоящим заявлением в суд.

Рассматривая спор, суд первой инстанции исходил из того, что акт камеральной проверки от 13.04.2009 г. составлен инспекцией в отношении налоговой декларации, представленной плательщиком 20.10.2008 г., и посчитал, что заявленные обществом требования имеют отношение к данной налоговой декларации.

Отменяя решение суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции исходя из содержания акта камеральной проверки от 13.04.2009 г. пришел к выводу, что налоговый орган проверял уточненную налоговую декларацию, представленную обществом 30.12.2008 г.

Между тем, судами обеих инстанций не учтено следующее.

В соответствии со ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно уточнений заявленных требований, общество просило признать неправомерными действия Межрайонной инспекции ФНС РФ N 2 по Белгородской области, выразившихся в существенном нарушении нормативного срока проведения камеральной проверки налоговой декларации за 3 квартал 2008 г., предусмотренного ст. 88 НК РФ, и невозврате налога на добавленную стоимость по экспортным операциям по данной налоговой декларации в сумме 6472526 руб. согласно ст. 176 НК РФ.

Однако, из содержания заявления общества, уточнений к заявлению, материалов дела не представляется возможным однозначно установить, в отношении какой из представленных налоговых деклараций заявлено данное требование.

Кроме того, обществом заявлено самостоятельное требование о признании за ООО "Б" права на возмещение налога на добавленную стоимость по налоговой декларации за 3 квартал 2008 г. в сумме 6388140 руб. и обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по экспортным операциям, указанным в данной декларации

Суду при новом рассмотрении спора следует учесть, что обращение в суд с таким требованием ст. 198 АПК РФ не предусмотрено. При этом суд первой инстанции указал в резолютивной части "признать за ООО "Б" право применения налоговой ставки 0 процентов по экспортным операциям, указанным в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2008 г. и право на возмещение НДС по налоговой декларации за 3 квартал 2008 г. в сумме 6388140 руб.", а в мотивировочной части применительно к данному требованию общества сослался на п. 3 ч. 5 ст. 201 АПК РФ, что также противоречит и данной норме права.

При этом судами первой и апелляционной инстанций не учтено, что арбитражное процессуальное законодательство не предоставляет право суду изменять по своей инициативе заявленные требования.

При новом рассмотрении спора суду необходимо установить фактические обстоятельства, исследовать доказательства, оценить доводы сторон с учетом следующего.

В соответствии с п. 2 ст. 88 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент представления основной и уточненной налоговых деклараций) камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) и документов, которые в соответствии с настоящим Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету), если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.

Согласно п. 5 ст. 88 НК РФ лицо, проводящее камеральную налоговую проверку, обязано рассмотреть представленные налогоплательщиком пояснения и документы. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогоплательщика налоговый орган установит факт совершения налогового правонарушения или иного нарушения законодательства о налогах и сборах, должностные лица налогового органа обязаны составить акт проверки в порядке, предусмотренном статьей 100 настоящего Кодекса.

Федеральным законом от 26.11.2008 г. N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации", вступившим в силу с 1 января 2009 г., ст. 88 НК РФ дополнена п. 9.1, а в п. 2 данной статьи внесены изменения, из буквального смысла которых следует, что если до окончания камеральной налоговой проверки организация представила уточненную налоговую декларацию, камеральная налоговая проверка ранее поданной декларации прекращается и начинается проверка уточненной декларации. Поскольку прекращение камеральной налоговой проверки означает прекращение всех действий налогового органа в отношении ранее поданной налоговой декларации, трехмесячный срок, установленный для проведения камеральной проверки, начинает исчисляться со дня подачи уточненной декларации.

Из материалов дела усматривается, что основная и уточненная налоговые декларации поданы налогоплательщиком до 01.01.2009 г., при этом уточненная налоговая декларация подана обществом до истечения срока проведения камеральной проверки основной декларации, в которой отражены сведения, отличающиеся от сведений первоначальной декларации.

Несмотря на то, что нормы п. 2 ст. 88 НК РФ в ранее действовавшей редакции не содержали конкретных положений относительно действий налогового органа в рассматриваемой ситуации, вывод суда апелляционной инстанции о том, что инспекция обязана была провести камеральную проверку в течение трех месяцев со дня представления уточненной декларации, прекратив проверку первоначальной декларации, является правомерным и соответствует совокупности положений ст. 80 и ст. 81 НК РФ, так как фактически подача уточненной декларации лишает первоначально поданные декларации юридической силы.

В соответствии с п. 1 ст. 100 НК РФ в случае выявления нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной налоговой проверки должностными лицами налогового органа, проводящими указанную проверку, должен быть составлен акт налоговой проверки по установленной форме в течение 10 дней после окончания камеральной налоговой проверки.

В силу п. 1 ст. 101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля (п. 6 ст. 101 НК РФ).

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 7 ст. 101 НК РФ).

Статья 101.2 НК РФ установлен порядок обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В силу части 1 статьи 4 АПК РФ в суд налогоплательщик может обратиться только в случае нарушения его права на возмещение НДС, то есть когда надлежащее соблюдение им регламентированной главой 21 НК РФ процедуры не обеспечило реализации данного права в административном (внесудебном) порядке по причине неисполнения или ненадлежащего исполнения налоговым органом возложенных на него законом обязанностей (Постановление Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 г. N 65).

Из материалов видно, что на момент обращения общества с заявлением в суд предусмотренные ст. 101 и ст. 176 Налогового кодекса РФ решения инспекцией по камеральной проверке уточненной налоговой декларации еще приняты не были.

При этом суд апелляционной инстанции пришел к выводу об отсутствии нарушений при проведении налоговым органом камеральной проверки уточненной налоговой декларации, одновременно признав незаконным бездействие инспекции, выразившиеся в невозмещении обществу НДС, то есть не только принял решение об удовлетворении требований, которые не были заявлены, но сделал два взаимоисключающих друг друга вывода.

При новом рассмотрении спора суду необходимо учитывать положения ст. 176 НК РФ, которой предусмотрен ряд последовательных действий налогового органа после представления налогоплательщиком налоговой декларации, на основании которой налоговый орган проверяет обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, при проведении камеральной налоговой проверки в порядке, установленном статьей 88 НК РФ, в том числе положения п. 6 ст. 176 Кодекса, поскольку плательщик указывает, что налог подлежит возврату.

Поскольку решение и постановление судов приняты с нарушением вышеприведенных норм материального и процессуального права, судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение, в ходе которого суду надлежит установить фактические обстоятельства дела, дать оценку доводам сторон с исследованием доказательств, обосновав свои выводы нормами действующего законодательства, в случае необходимости предложить обществу уточнить заявленные требования.

На основании изложенного, руководствуясь п. 3 ч. 1 ст. 287, ст. 288, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса РФ, постановил:

Решение Арбитражного суда Белгородской области от 07.08.2009 г. и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2009 г. по делу N А08-4087/2009-16 отменить и дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Белгородской области в ином судебном составе.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.