Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 3 июня 2010 г. по делу N А35-10032/2009 Принимая во внимание, что Инспекция не представила суду доказательств, свидетельствующих о проведении налогового контроля уточненных налоговых деклараций с установлением суммы НДС, подлежащей фактической уплате в бюджет за спорные налоговые периоды, вывод суда о неосновательности определения суммы штрафа исходя из показателей уточненных налоговых деклараций, представленных налогоплательщиком, соответствует закону и сложившейся судебно-арбитражной практике. Постановление апелляционной инстанции об изменении решения суда первой инстанции в части мотивов его принятия отменено (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 3 июня 2010 г. по делу N А35-10032/2009
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от заявителя - Л.Ж.С. - представителя (дов. от 01.03.2010 N 7, пост.), от налогового органа - не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом,

рассмотрев кассационную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску на решение Арбитражного суда Курской области от 28.12.2009 г. и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2010 г. по делу N А35-10032/2009, установил:

Индивидуальный предприниматель Б.Н.И. (далее - ИП Б.Н.И., предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд Курской области с заявлением о признании недействительными решений инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску (далее - инспекция, налоговый орган) от 17.08.2009 г. N 14-03/52866, N 14-03/52863, N 14-03/52802 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", а в случае согласия с позицией налогового органа - о снижении сумм взыскиваемых штрафов (с учетом уточненных требований).

Решением арбитражного суда Курской области от 28.12.2009 г. заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2010 г. решение арбитражного суда Курской области от 28.12.2009 г. изменено в части мотивов его принятия. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Заявитель кассационной жалобы просит отменить названные судебные акты, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права.

Изучив материалы дела, заслушав представителя предпринимателя, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции приходит к выводу, что оснований для вынесения нового судебного акта об отказе в признании недействительными оспариваемых решений инспекции не имеется.

Как следует из материалов дела, налоговым органом по результатам камеральной налоговой проверки первичных деклараций по налогу на добавленную стоимость за второй, третий, четвертый кварталы 2008 года, представленных индивидуальным предпринимателем Б.Н.И. в инспекцию 28.03.2009 г., приняты решения от 17.08.2009 N 14-03/52866, N 14-03/52863, N 14-03/52802 о привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса за несвоевременное представление указанных налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость в виде взыскания штрафов соответственно в суммах 28 242 руб., 40 308 руб., 21 411 руб., при этом, учитывая, что по первичным декларациям сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет, составляла 0 рублей, расчет налоговых санкций произведен инспекцией исходя из показателей уточненных налоговых деклараций, представленных налогоплательщиком 07.07.2009, согласно которым сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет, составила: за второй квартал 2008 года - в сумме 94 140 руб.; за третий квартал 2008 года - в сумме 134 640 руб.; за четвертый квартал 2008 года - в сумме 142 740 руб.

Решением управления Федеральной налоговой службы по Курской области N 604 от 28.09.2009, принятым по апелляционной жалобе налогоплательщика, поданной в вышестоящий налоговый орган в порядке статьи 139 Налогового кодекса Российской Федерации Российской Федерации, решения инспекции от 17.08.2009 N 14-03/52866, N 14-03/52863, N 14-03/52802 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" оставлены без изменений.

Не согласившись с решениями инспекции от 17.08.2009 N 14-03/52866, N 14-03/52863, N 14-03/52802, предприниматель обратился в арбитражный суд Курской области с заявлением о признании их недействительными.

Как следует из материалов дела, предприниматель Б.Н.И. на основании уведомления от 09.04.2008 пользовался правом на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика налога на добавленную стоимость с 01.04.2008.

В то же время, во втором, третьем и четвертом кварталах 2008 года им были совершены операции по реализации товаров покупателям с выставлением им счетов-фактур, в которых был отдельной строкой выделен налог на добавленную стоимость.

В частности, во втором квартале 2008 года стоимость реализованных с налогом на добавленную стоимость товаров составила 523 000 руб., в третьем квартале 2008 года - 748 000 руб., в четвертом квартале 2008 года - 793 000 руб.

Данное обстоятельство послужило основанием для вывода инспекции о наличии у предпринимателя Б.Н.И. обязанностей по перечислению в бюджет сумм выделенного и полученного от покупателей налога на добавленную стоимость, а также по представлению налоговому органу налоговых деклараций на соответствующие суммы налога за указанные налоговые периоды. Несвоевременное представление предпринимателем налоговых деклараций по НДС повлекло применение налоговых санкций согласно п. 1 ст. 119 НК РФ.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что предприниматель Б.Н.И., освобожденный на основании статьи 145 Налогового кодекса от исполнения обязанностей по уплате налога, не является плательщиком налога на добавленную стоимость, следовательно, у него отсутствует обязанность по представлению налоговому органу налоговых деклараций по названному налогу, и он не может быть привлечен к ответственности за несвоевременное представление деклараций, предусмотренной статьей 119 Налогового кодекса. На нем лишь лежит обязанность по перечислению неправомерно выделенного в счете-фактуре и полученного от покупателя НДС, что предусмотрено п. 5 ст. 173 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции признал указанный вывод суда области ошибочным, мотивируя тем, что из правовых норм Налогового Кодекса (подпункта 1 пункта 5 статьи 173, пунктов 4 и 5 статьи 174 Кодекса) следует, что на лиц, использующих освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика налога на добавленную стоимость, выставивших покупателям счета-фактуры с выделенными в них суммами налога, возлагается обязанность как по перечислению полученных сумм налога в бюджет, так и по представлению налоговому органу налоговых деклараций по налогу за те налоговые периоды, в которых совершены операции по реализации товаров (работ, услуг) с выставлением контрагентам сумм налога на добавленную стоимость.

Таким образом, по мнению суда апелляционной инстанции, указывая на отсутствие у предпринимателя Б.Н.И. обязанности по представлению налоговому органу налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость, суд области не применил норму пункта 5 статьи 174 Налогового кодекса, прямо обязывающую лиц, использующих освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика налога на добавленную стоимость, представлять налоговым органам налоговые декларации на суммы выставленного ими контрагентам и полученного налога на добавленную стоимость.

То есть, как следует из выводов суда апелляционной инстанции, возможным основанием для привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 119 Кодекса, является норма, содержащаяся в пункте 5 статьи 174 Кодекса, обязывающая лиц, указанных в пункте 5 статьи 173 Кодекса, к которым относится и предприниматель, представлять налоговую декларацию по уплачиваемому налогу в налоговый орган по месту своего учета.

Между тем этот вывод суда апелляционной инстанции является ошибочным.

В силу статьи 23 Кодекса налогоплательщик обязан уплачивать законно установленные налоги и представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые он обязан уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с пунктом 5 статьи 173 Кодекса сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется следующими лицами в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога: 1) лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога; 2) налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению. При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Пунктом 5 статьи 174 Кодекса предусмотрена обязанность налогоплательщиков, в том числе перечисленных в пункте 5 статьи 173 Кодекса, представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Таким образом, на предпринимателе лежит обязанность по перечислению выделенного в счете-фактуре и неправомерно полученного от покупателя налога на добавленную стоимость, что и предусмотрено пунктом 5 статьи 173 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 119 Кодекса непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного в пункте 2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 100 рублей.

Следовательно, согласно статье 119 Кодекса субъектом ответственности за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета является налогоплательщик.

Поскольку предприниматель не являлся плательщиком налога на добавленную стоимость, в связи с освобождением на основании статьи 145 Налогового кодекса от исполнения обязанностей налогоплательщика, к нему не могла быть применена ответственность, определенная статьей 119 Кодекса. Такая ответственность предусмотрена только в отношении налогоплательщика, которым предприниматель в спорный период не являлся.

Приведенный вывод соответствует правовым подходам, изложенным в постановление Президиума Вас РФ от 30.10.2007 N 4544/07.

Таким образом, постановление апелляционной инстанции об изменении решения суда первой инстанции в части мотивов его принятия подлежит отмене.

Вместе с тем этот неверный вывод суда не повлек принятия неправильного решения об оставлении без изменения принятого по делу решения о признании недействительными оспариваемых решений налогового органа, так как судом апелляционной инстанции правомерно учтено следующее.

Как установлено судом, проверка первичных налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость за второй, третий и четвертый кварталы 2008 года, представленных предпринимателем Б.Н.И. 28.03.2009, была начата налоговым органом 28.03.2009, а 29.06.2009 - окончена. В актах камеральных проверок N 14-09/32143, N 14-09/32140 и N 14-03/52802 от 07.07.2009 указано, что сумма налога к уплате в бюджет по представленным налогоплательщиком декларациям определена в размере 0 руб.

Одновременно должностное лицо, проводившее камеральные проверки и составлявшее акты камеральных проверок первоначальных налоговых деклараций, указало в них, что 07.07.2009 налогоплательщиком представлены уточненные налоговые декларации за те же периоды, что и первоначальные, в которых за второй квартал 2008 года к уплате в бюджет исчислен налог в сумме 94 140 руб., за третий квартал 2008 года - в сумме 134 640 руб., за четвертый квартал 2008 года - в сумме 142 740 руб.

На основании данных о суммах налога, исчисленного к уплате в бюджет по уточненным налоговым декларациям, руководителем налогового органа, рассматривавшим материалы камеральных налоговых проверок, определен размер подлежащих взысканию штрафов за несвоевременное представление налоговых деклараций. При этом просрочка в представлении налоговых деклараций определена применительно к первоначально представленным декларациям.

Вместе с тем, из актов камеральных налоговых проверок N 14-09/32143, N 14-09/32140 и N 14-03/52802 от 07.07.2009 не усматривается, что уточненные налоговые декларации были подвергнуты налоговым органом камеральной проверке в порядке, установленном пунктом 9.1 статьи 88 Налогового кодекса. Учитывая, что данные декларации представлены налогоплательщиком 07.07.2009, т.е. по окончании камеральных проверок, закончившихся, как указано в актах проверок, 29.06.2009, они не могли быть предметом камеральных проверок, по результатам которых составлены акты N 14-09/32143, N 14-09/32140 и N 14-03/52802 от 07.07.2009.

Доказательств того, что к моменту принятия налоговым органом решений N 14-03/52866, N 14-03/52863 и N 14-03/52802 от 17.08.2009 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" налоговым органом были проведены самостоятельные камеральные проверки уточненных налоговых деклараций, в материалах дела не имеется. Отсутствуют указания на это и в решениях налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

Также не представлено доказательств того, что суммы налога, фактически подлежащие уплате на основании представленных налогоплательщиком первичных налоговых деклараций, установлены налоговым органом по результатам осуществления дополнительных мероприятий налогового контроля.

Сами по себе уточненные налоговые декларации не могли быть предметом оценки при рассмотрении материалов камеральных налоговых проверок первоначально представленных налогоплательщиком деклараций, так как в отношении налоговых деклараций Налоговым кодексом установлен особый порядок налогового контроля - камеральная налоговая проверка, заканчивающаяся составлением акта камеральной проверки.

В этой связи суд посчитал, что при принятии оспариваемых налогоплательщиком решений налоговым органом были использованы сведения, полученные с нарушением порядка, установленного Кодексом, что противоречит пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса и является основанием для признания принятого решения недействительным на основании пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса, так как в результате указанного нарушения должностное лицо, рассматривающее материалы проверки, неправильно установило обстоятельства допущенных нарушений и неправильно определило размер ответственности за эти нарушения.

Поскольку фактически суммы штрафных санкций по оспариваемым решениям были исчислены налоговым органом не с сумм налога, подлежащего уплате по первичным налоговым декларациям, а с сумм налога, указанных в уточненных декларациях, вследствие чего размер подлежащих взысканию санкций за совершенные налогоплательщиком налоговые правонарушения было определен неверно, суд апелляционной инстанции указал, что у суда первой инстанции не имелось оснований для отказа в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействительными решений налогового органа о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса.

Ссылка инспекции в кассационной жалобе на постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.05.2007 N 543/07 и от 10.10.2006 N 6161/2006 не может быть принята во внимание, поскольку указанные судебные акты приняты с учетом иных фактических обстоятельств, установленных при рассмотрении указанных дел.

Принимая во внимание, что Инспекция не представила суду доказательств, свидетельствующих о проведении налогового контроля уточненных налоговых деклараций с установлением суммы налога, подлежащей фактической уплате в бюджет за указанный налоговые периоды, вывод суда о неосновательности определения суммы штрафа исходя из показателей уточненных налоговых деклараций, представленных налогоплательщиком 07.07.2009, соответствует закону и сложившейся судебно-арбитражной практике.

Что касается иных доводов, изложенных инспекцией в кассационной жалобе, то они подлежат отклонению, так как не могут служить основанием для вынесения по делу нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований предпринимателя.

Исходя из изложенного, постановление апелляционной инстанции об изменении решения суда первой инстанции в части мотивов его принятия подлежит отмене по приведенным выше основаниям. Однако, с учетом правильности выводов суда апелляционной инстанции о неосновательности определения суммы штрафа исходя из показателей уточненных налоговых деклараций, постановление апелляционной инстанции об оставлении в силе решения суда первой инстанции об удовлетворении заявленных требований налогоплательщика подлежит оставлению без изменения.

Руководствуясь п. 2 ч. 1 ст. 287, ч. 2 ст. 288, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2010 г. по делу N А35-10032/2009 об изменении решения Арбитражного суда Курской области от 28.12.2009 г. в части мотивов его принятия подлежит отмене.

Решение Арбитражного суда Курской области от 28.12.2009 г. о признании недействительными решений инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску от 17.08.2009 г. N 14-03/52866, N 14-03/52863, N 14-03/52802 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2010 г. по делу N А35-10032/2009 об оставлении в силе решения суда первой инстанции об удовлетворении заявленных требований налогоплательщика оставить без изменения, а кассационную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.