Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 12 августа 2010 г. по делу N А48-5858/2009 Дело о признании недействительным решения Инспекции в части доначисления Предпринимателю НДС, ЕСН, НДФЛ, пени и штрафа передано на новое рассмотрение, поскольку суд не оценил доводы налогоплательщика и представленные в их обоснование дополнительные доказательства, подтверждающие оплату и оприходование товаров, а также наличие переплаты по всем доначисленным налогам, что, по мнению заявителя, свидетельствует об отсутствии у него задолженности перед бюджетом (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 12 августа 2010 г. по делу N А48-5858/2009
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от предпринимателя К.В.И. - представителя, дов. от 04.08.2010 б/н; С.Н.П. - представителя, дов. от 04.08.2010 б/н, от МИ ФНС России N 3 по В.А.В. - и.о. начальника юр. Орловской области отдела, дов. N 04-03/02157 от 11.03.2010,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу ИП К.М.Н. на решение Арбитражного суда Орловской области от 03.02.2010 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.04.2010 по делу N А48-5858/2009, установил:

Индивидуальный предприниматель К.М.Н. (далее - Предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 3 по Орловской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 35 от 31.07.2009.

Решением Арбитражного суда Орловской области от 03.02.2010 заявление налогоплательщика удовлетворено частично. Решение Инспекции N 35 от 31.07.2009 признано недействительным в части предложения Предпринимателю уплатить: недоимку по НДС в сумме 46 990 руб., пени по НДС в сумме 3 911, 41 руб., штраф по НДС в сумме 3 600, 6 руб., недоимку по НДФЛ в сумме 19 219 руб., пени по НДФЛ в сумме 246, 34 руб., штраф по НДФЛ в сумме 2 868, 80 руб., недоимку по ЕСН в федеральный бюджет в сумме 5 175, 18 руб., штраф по ЕСН, зачисляемому в федеральный бюджет в сумме 487, 52 руб., недоимку по ЕСН в ФФОМС в сумме 566, 88 руб., пени по ЕСН в ФФОМС в сумме 0, 25 руб., штраф по ЕСН, зачисляемый в ФФОМС в сумме 53, 37 руб., недоимку по ЕСН в ТФОМС в сумме 2313, 21 руб.

В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.04.2010 решение суда первой инстанции оставлено без изменений. Предприниматель обратился с кассационной жалобой на состоявшиеся по делу судебные акты, в которой, ссылаясь на нарушение норм материального права и несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам спора, просит их отменить в части отказа в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит суд отказать в ее удовлетворении, полагая, что доводы жалобы уже являлись предметом исследования судов, все они отражены в принятых по делу решении и постановлении и им дана правильная правовая оценка.

Согласно ч. 1 ст. 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, выслушав пояснения представителей сторон, кассационная инстанция полагает необходимым частично отменить обжалуемые судебные акты по следующим основаниям.

Как усматривается из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ИП К.М.Н. по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в том числе НДФЛ за период с 01.01.2006 по 28.02.2009, ЕСН и НДС за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, по результатам которой составлен акт N 29 от 30.06.2009 и вынесено решение N 35 от 31.07.2009 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Предпринимателю предложено уплатить: НДФЛ в сумме 62 025 руб., в том числе за 2006 год в сумме 9 670 руб., за 2007 год в сумме 52 355 руб., ЕСН в сумме 19 012, 42 руб., в том числе за 2006 год в сумме 7 437, 95 руб., за 2007 год в сумме 11 574, 47 руб., НДС в сумме 83 784 руб., пени по НДФЛ в сумме 7 636, 83 руб., пени по ЕСН в сумме 69, 27 руб., пени по НДС в сумме 17 530, 35 руб., штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ: за неуплату НДС в сумме 16 756, 80 руб., за неуплату НДФЛ в сумме 12 405 руб., за неуплату ЕСН в сумме 3 339, 84 руб., штраф по ст. 123 НК РФ за неперечисление НДФЛ, подлежащего перечислению налоговым агентом, в сумме 332, 80 руб.

Кроме того, ИП К.М.Н. предложено перечислить НДФЛ в сумме 1 664 руб., удержанный у налогоплательщика, но не перечисленный в бюджет.

Основанием для доначисления налогоплательщику НДФЛ за 2006 год в сумме 9 670 руб., за 2007 год в сумме 52 355 руб. и ЕСН за 2006 год в сумме 7 437, 95 руб. (ФБ РФ - 5 429, 70 руб., ФФОМС - 595, 04 руб., ТФОМС - 1 413, 21 руб.), за 2007 год в сумме 11 574, 47 руб. (ФБ РФ - 9 234, 47 руб., ФФОМС - 1 440 руб., ТФОМС - 900 руб.) послужил вывод Инспекции о занижении налоговой базы на сумму неучтенной выручки, а также на сумму документально неподтвержденных расходов.

Кроме того, налоговый орган пришел к выводу о завышении Предпринимателем налоговых вычетов по НДС: в 4 квартале 2006 года на сумму 9 211 руб.; в 1 квартале 2007 года на сумму 11 047 руб.; во 2 квартале 2007 года на сумму 8 818 руб.; в 3 квартале 2007 года на сумму 18 982 руб.; в 4 квартале 2007 года на сумму 34 937 руб.

Решением УФНС России по Орловской области от 16.10.2009 N 227 признано недействительным решением Инспекции в части начисления пени по НДФЛ в сумме 992, 39 руб., начисления пени по ЕСН в федеральный бюджет в сумме 44, 77 руб., начисления пени по ЕСН в ФФОМС в сумме 16, 99 руб., привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа: за неполную уплату НДФЛ в сумме 975 руб., за неполную уплату ЕСН в федеральный бюджет в сумме 547, 50 руб. за неполную уплату ЕСН в ФФОМС в сумме 60 руб., за неполную уплату НДС в сумме 1842, 20 руб.

Полагая, что решение Инспекции N 35 от 31.07.2009 противоречит законодательству РФ о налогах и сборах, нарушает права и законные интересы налогоплательщика в сфере экономической деятельности, Предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в полном объеме с учетом уменьшений начислений, произведенных УФНС России по Орловской области по решению от 16.10.2009 N 227.

В соответствии со ст. 209 НК РФ для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации объектом налогообложения признается доход, полученный от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно п. 3 ст. 210 НК РФ для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст.ст. 218-221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой "Налог на доходы физических лиц".

Статьей 227 НК РФ установлены особенности исчисления сумм налога для физических лиц, зарегистрированных в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Пунктом 1 ст. 221 НК РФ определено, что при исчислении налоговой базы в соответствии с п. 2 ст. 210 настоящего Кодекса указанные налогоплательщики имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Согласно п.п. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ плательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе индивидуальные предприниматели.

Пунктом 3 ст. 237 НК РФ установлено, что налоговая база для данной категории налогоплательщиков определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 настоящего Кодекса.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 2 ст. 54 НК РФ индивидуальные предприниматели, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов РФ.

Минфином РФ и МНС России утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (Приказ от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430), определяющий правила ведения учета доходов и расходов индивидуальными предпринимателями.

Пунктом 2 названного Порядка установлено, что индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности. Данные учета доходов и расходов и хозяйственных операций используются для исчисления налоговой базы по НДФЛ, уплачиваемого индивидуальными предпринимателями на основании гл. 23 НК РФ.

Согласно указанному Порядку (п. 13) доходы и расходы отражаются в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных данным Порядком.

Пунктом 15 Порядка определено понятие расходов, согласно которому под расходами понимаются фактически произведенные и документально подтвержденные затраты, непосредственно связанные с извлечением доходов от предпринимательской деятельности. При этом стоимость приобретенных расходов включается в расходы того налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов для целей исчисления налога необходимо исходить из того, подтверждают представленные налогоплательщиком документы произведенные им расходы или нет, т.е. условием для включения понесенных затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы на приобретение товаров (работ, услуг) фактически понесены.

В силу ст. 143 НК РФ индивидуальные предприниматели признаются плательщиками НДС.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 Кодекса, на установленные данной статьей налоговые вычеты. В силу п. 2 данной статьи Кодекса вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с положениями ст. 146 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. При этом вычетам подлежат только те суммы налога, которые предъявлены налогоплательщику и уплачены им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

На основании п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия сумм налога к вычету или возмещению в порядке, установленном гл. 21 НК РФ.

Перечень сведений и реквизитов, которые должны быть указаны в счете-фактуре, приведен в п.п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ.

В силу п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Счета-фактуры должны содержать достоверную информацию.

Следовательно, право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено приобретением им товаров (работ, услуг), используемых для осуществления деятельности, являющейся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, принятием данных товаров (работ, услуг) на учет и наличием счетов-фактур и соответствующих первичных документов, достоверно подтверждающих факт совершения хозяйственной операции.

Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ в п. 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 4 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

Таким образом, в предмет доказывания при рассмотрении данной категории дел входит установление обстоятельств, связанных с реальностью совершенных хозяйственных операций. При этом, обязанность доказывания обстоятельств, связанных с получением налогоплательщиком необоснованной налоговый выгоды, возложена на Инспекцию (ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ).

Разрешая спор по существу, суд пришел к выводу о том, что оспариваемым решением Инспекции правомерно доначислены Предпринимателю НДФЛ за 2006 год в сумме 4 665 руб., ЕСН 2006 год в сумме 3 588, 27 руб., НДФЛ за 2007 год в сумме 52 355 руб., ЕСН за 2007 год в сумме 11 574, 47 руб., НДС за 4 квартал 2006 года, 1-4 кварталы 2007 года в общей сумме 36 794 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафа.

Вместе с тем, судом не учтено следующее.

Согласно ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности (ч. 3 ст. 71 АПК РФ).

Пунктом 29 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ" разъяснено, что суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу.

В п. 3.3 мотивировочной части Определения Конституционного Суда РФ от 12.07.2006 N 267-О отмечено, что ч. 4 ст. 200 АПК РФ предполагает, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен права представлять документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета, а суд обязан исследовать соответствующие документы.

В нарушение указанных предписаний суд не принял во внимание и надлежащим образом не оценил доводы налогоплательщика и представленные в их обоснование дополнительные доказательства, подтверждающие оплату и оприходование товаров, которые в оспариваемом решении Инспекции при исчислении НДФЛ и ЕСН оценены как неоприходованные и неоплаченные, а также о наличии переплаты по всем доначисленным налогам, что, по мнению Предпринимателя, свидетельствует об отсутствии у него задолженности перед бюджетом.

В силу п. 3 ст. 15 АПК РФ, принимаемые арбитражным судом судебные акты должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Статьей 170 АПК РФ предусмотрена обязанность суда указать в мотивировочной части решения все фактические обстоятельства, установленные судом, доказательства, на которых основаны его выводы, мотивы, по которым отвергнуты те или иные доказательства, со ссылкой на закон и нормативные акты.

В соответствии с п. 12 п. 2 ст. 271 АПК РФ в постановлении арбитражного суда апелляционной инстанции должны быть указаны обстоятельства дела, установленные арбитражным судом апелляционной инстанции; доказательства, на которых основаны выводы суда об этих обстоятельствах; законы и иные нормативные правовые акты, которыми руководствовался суд при принятии постановления; мотивы, по которым суд отклонил те или иные доказательства и не применил законы и иные нормативные правовые акты, на которые ссылались лица, участвующие в деле.

По мнению суда кассационной инстанции, юридически значимые для данного дела факты, доводы и доказательства сторон рассмотрены судом по отдельности, не в полном объеме и без оценки их достаточности и взаимной связи в совокупности, т.е. с нарушением положений ч. 2 ст. 71 АПК РФ.

Кассационной коллегии не представляется возможным проверить правомерность заявленных доводов налогоплательщика о наличии переплаты по доначисленным в результате проведенной Инспекцией проверки налогам, поскольку пределы рассмотрения дела в суде кассационной инстанции ограничены проверкой сделанных судами первой и апелляционной инстанций выводов на основании установленных судами по материалам обстоятельств дела.

С учетом изложенного, оспариваемые судебные акты следует отменить в части отказа в удовлетворении требований Предпринимателя, а дело в отмененной части надлежит направить на новое рассмотрение, в ходе которого суду необходимо устранить допущенные нарушения, предложить сторонам представить все необходимые доказательства в обоснование своих позиций, в полном объеме их исследовать, и, правильно применив нормы действующего законодательства, вынести законное и обоснованное решение.

Оснований для переоценки выводов судов в необжалуемой сторонами части у кассационной инстанции не имеется.

Руководствуясь п. 3 ч. 1 ст. 287, ст. 288, ст. 289 АПК РФ, суд постановил:

Решение Арбитражного суда Орловской области от 03.02.2010 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.04.2010 по делу N А48-5858/2009 в части отказа в удовлетворении требований ИП К.М.Н. отменить, дело в указанной части направить на новое рассмотрение в арбитражный суд Орловской области в ином судебном составе.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.