Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 5 октября 2010 г. по делу N А48-713/2010 Признавая недействительным оспариваемое решение Инспекции об отказе Предпринимателю в осуществлении возврата излишне взысканных налогов, суд апелляционной инстанции правомерно указал, что уплаченные заявителем налоги начислены налоговым органом неправомерно (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 5 октября 2010 г. по делу N А48-713/2010
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от Предпринимателя Ш. - представителя, дов. от 05.06.2009 б/н; Щ.А.А. - представителя, дов. От 25.02.2010 б/н, от МИ ФНС России N 1 по А.О.Г. - представителя, дов. Орловской области N 2 от 22.01.2010; Г.Е.А. - представителя, дов. N 04-08/12838 от 01.10.2010; от МИ ФНС России N 2 по О.Т.А. - представителя, дов. Орловской области N 04-05/0001 от 11.01.2010,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационные жалобы МИ ФНС России N 1 по Орловской области и МИ ФНС России N 2 по Орловской области на постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2010 по делу N А48-713/2010, установил:

Индивидуальный предприниматель П.В.А. (далее - Предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Орловской области (далее - МИ ФНС России N 1 по Орловской области, Инспекция-1) от 02.02.2010 N 149 об отказе в осуществлении возврата и обязании Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Орловской области (далее - МИ ФНС России N 2 по Орловской области, Инспекция-2) устранить допущенное нарушение прав и законных интересов Предпринимателя путем осуществления возврата суммы излишне взысканных налогов в размере 1 956 799, 17 руб. на расчетный счет налогоплательщика.

Решением Арбитражного суда Орловской области от 13.04.2010 в удовлетворении заявления отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2010 решение суда первой инстанции отменено. Заявленные Предпринимателем требования удовлетворены в полном объеме.

Инспекция-1 и Инспекция-2 обратились с кассационными жалобами на состоявшееся по делу постановление суда апелляционной инстанции, в которой, ссылаясь на нарушение норм процессуального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам спора, просят его отменить.

В отзыве на кассационные жалобы Предприниматель просит суд отказать в их удовлетворении, поскольку полагает, что доводы жалоб уже являлись предметом исследования суда, все они отражены в обжалуемом судебном акте и им дана правильная правовая оценка.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалоб и отзыва на них, выслушав пояснения представителей сторон, кассационная инстанция не находит оснований для отмены либо изменения принятого по делу постановления суда апелляционной инстанции ввиду следующего.

Как усматривается из материалов дела, в период с 20.07.2007 по 07.09.2007, Инспекцией-1 в отношении ИП П.В.А. была проведена выездная налоговая проверка, по результатам которой составлен акт от 10.09.2007 N 50 и вынесено решение N 54 от 08.11.2007 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением (с учетом изменений, внесенных в него решением УФНС России по Орловской области от 28.01.2008 N 22) Предприниматель привлечен к налоговой ответственности в виде взыскания штрафов в общем размере 6 085 884 руб. Кроме того, ИП П.В.А. были доначислены к уплате налоги (НДФЛ, НДС и ЕСН) в общей сумме 5 761 600 руб. и пени в сумме 758 449 руб.

Материалы проверки в соответствии с п. 3 ст. 32 НК РФ сопроводительным письмом от 21.04.2008 N 13-03/05397 были направлены в УНП УВД Орловской области для рассмотрения вопроса о возбуждении уголовного дела в отношении П.В.А. по признакам состава преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ.

Постановлениями от 19.06.2008, 25.03.2009 и 07.05.2009 в возбуждении уголовного дела было отказано за отсутствием в деянии состава преступления и необходимостью проведения дополнительных проверочных мероприятий в целях определения суммы действительно неуплаченных Предпринимателем налогов.

Следственными органами УВД по Орловской области 22.06.2009 в отношении П.В.А. возбуждено уголовное дело по признакам преступления, предусмотренного ч. 2 ст. 198 УК РФ на основании материалов проверки, поступивших из УНП УВД по Орловской области и заявления П.В.А. о явке с повинной.

Дмитровским районным судом Орловской области 24.11.2009 вынесен приговор по уголовному делу N 1-63/2009 по обвинению П.В.А. в совершении преступления, предусмотренного ч. 2 ст. 198 УК РФ, которым П.В.А. был признан виновным в совершении преступления, предусмотренного ч. 2 ст. 198 УК РФ, за неуплату налогов за период с 2004-2006 г.г. в части неуплаты: НДС в сумме 320 604, 44 руб., НДФЛ в сумме 142 412, 90 руб., ЕСН в сумме 80 788, 49 руб., всего на общую сумму 543 805, 83 руб., и ИП П.В.А. назначено наказание в виде штрафа в размере 200 000 руб.

В период с марта 2008 года по октябрь 2009 года П.В.А. во исполнение исполнительного производства, возбужденного на основании решения налогового органа об обращении взыскания на задолженность по налогам, доначисленным по решению Инспекции-1 N 54 от 08.11.2007, и по квитанции от 30.10.2009, были оплачены налоги в общей сумме 2 500 605 руб.

На основании установленных приговором от 24.11.2009 обстоятельств, П.В.А. обратился в МИ ФНС России N 1 по Орловской области с заявлением от 21.01.2010 о возврате суммы излишне уплаченных налогов в размере 1 956 799,17 руб. (2 500 605 - 543 805, 83) путем перечисления денежных средств на его расчетный счет.

Решением от 02.02.2010 N 149 Инспекцией-1 было отказано в осуществлении возврата по тем основаниям, что приговор Дмитровского районного суда от 24.11.2009 в отношении П.В.А. основан полностью на результатах предварительного расследования уголовного дела, которое исходило из того, что сумму неуплаченного налога Предприниматель признал добровольно и сам ее погасил в бюджет, какую следствие вменило ему в вину; судебный приговор выносился без проведения судебного разбирательства, что не позволило суду всесторонне исследовать и дать соответствующую оценку действиям налогоплательщика. В приговоре суда нигде не указано, что сумма налогов, начисленных налоговым органом, является необоснованной. Результаты предварительного следствия и приговор суда не могут служить основанием для уменьшения требований Инспекции, так как последние основаны на ее решении, которое Предприниматель не обжаловал в установленном порядке, и приговором суда не давалась оценка данному решению.

Полагая, что названное решение Инспекции-1 не соответствует законодательству РФ о налогах и сборах, нарушает права и законные интересы налогоплательщика в сфере экономической деятельности, Предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.

Кроме того, поскольку на момент обращения в суд ИП П.В.А. состоял на учете в МИ ФНС России N 2 по Орловской области, требование об устранении допущенного нарушения прав и законных интересов Предпринимателя путем осуществления возврата излишне уплаченных налогов в размере 1 956 799, 17 руб. на расчетный счет налогоплательщика предъявлено им к Инспекции-2.

Разрешая спор по существу, суд первой инстанции указал, что решение Инспекции-1 N 54 от 08.11.2007 вступило в законную силу 28.01.2008 и налогоплательщиком не обжаловалось, срок обжалования указанного решения в судебном порядке, предусмотренный ч. 4 ст. 198 АПК РФ, истек.

Приговором Дмитровского районного суда Орловской области от 24.11.2009 установлен факт неуплаты Предпринимателем налогов в бюджет в меньшем размере (543 805,83 руб.), чем установлено в решении Инспекции-1 N 54 от 08.11.2007, в связи с чем суд отклонил ссылку Предпринимателя на положения п. 4 ст. 69 АПК РФ, поскольку обвинение П.В.А. предъявлено лишь в части неуплаченных налогов в размере 543 805, 83 руб. и материалы уголовного дела именно в рамках этого обвинения рассмотрел Дмитровский районный суд Орловской области. По мнению суда первой инстанции, правовой оценке в рамках вышеназванного уголовного дела подлежал не акт налогового органа и не принятое на основании акта решение N 54 от 08.11.2007, в связи с чем приговор суда общей юрисдикции о суммах неуплаченных налогов и обстоятельствах совершения П.В.А. уголовного преступления не имеет преюдициального значения для арбитражного суда, рассматривающего спор по настоящему делу.

Оснований для применения положений ст. 78 НК РФ о возврате сумм излишне уплаченного налога суд первой инстанции не нашел, поскольку решение Инспекции-1 от 08.11.2007 N 54 ИП Предпринимателем в судебном порядке не обжаловано, вступило в законную силу и подлежит обязательному исполнению. ИП П.В.А. суммы налогов, пеней и налоговых санкций в бюджет в полном объеме не уплатил, поэтому законных оснований для признания перечисленных им налогов в размере 1 956 799, 17 руб. в качестве излишне уплаченных и возврата их из бюджета, не имеется.

С учетом изложенного, суд отказал ИП П.В.А. в удовлетворении заявленных требований.

Отменяя решение суда первой инстанции и удовлетворяя заявление налогоплательщика в полном объеме, апелляционная коллегия обоснованно руководствовалась следующим.

В соответствии со ст. 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом или таможенным органом налогоплательщику требования об уплате налога.

Именно с момента направления такого требования начинается этап принудительного исполнения обязанности по уплате налога или сбора, т.е. направление требования - это составная часть процедуры принудительного исполнения обязанности по уплате налога для организации.

При проведении налоговым органом налоговой проверки по соблюдению законодательства о налогах и сборах выявляется надлежащее или ненадлежащее исполнение налогоплательщиком обязанностей по уплате налогов или сборов. По результатам проверки выносится решение.

На основании ст.ст. 69, 70, 101 НК РФ и в соответствии с решением налогового органа налогоплательщику при наличии у него недоимки выставляется требование об уплате налога и соответствующих пеней.

Таким образом, выставление требования об уплате налога является мерой принудительного характера и перечисление денежных средств во исполнение решения налогового органа не может рассматриваться как добровольное исполнение налогоплательщиком обязанностей по уплате налога и сбора, а носит характер взыскания Инспекцией недоимки.

Следует согласиться с выводом суда апелляционной инстанции о том, что если зачисление налога в бюджет происходит на основании решения налогового органа, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, в котором указывается исчисленная налоговым органом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, то, в случае установлении впоследствии факта неверного расчета налоговых сумм таким решением, нет оснований говорить о факте излишней уплаты налога и, следовательно, о применении ст. 78 НК РФ.

Суд правильно указал на необходимость применения к спорным правоотношениям положений ст. 79 НК РФ.

Президиум ВАС РФ в постановлении от 05.12.2006 N 8689/06 пришел к выводу о том, что реализация предусмотренного ст. 79 НК РФ права на возврат излишне взысканного налога не ставится в зависимость от предварительного обжалования налогоплательщиком решения налогового органа об их начислении.

В силу публичного характера налоговых правоотношений суд вправе дать правовую оценку акту Инспекции независимо от того, предъявлено или нет требование о признании ненормативного акта налогового органа недействительным.

Апелляционная коллегия обоснованно признала ошибочным вывод суда первой инстанции о пропуске ИП П.В.А. в рамках рассмотрения настоящего дела срока на обращение в суд с требованием о признании недействительным решения Инспекции-1 N 54 от 08.11.2007, поскольку в случае, если налогоплательщиком предъявлены в суд одновременно требования имущественного и неимущественного характера и по требованию неимущественного характера пропущен срок, установленный ч. 4 ст. 198 АПК РФ, суд обязан рассмотреть по существу требование имущественного характера, поскольку применительно к п. 3 ст. 79 НК РФ такое требование может быть предъявлено в суд в течение трех лет, считая со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своего права.

Оценивая решение Инспекции-1 N 54 от 08.11.2007 (с учетом изменений, внесенных решением УФНС России по Орловской области от 28.01.2008 N 22) на предмет его соответствия нормам законодательства РФ о налогах и сборах с учетом дополнительно представленных сторонами доказательств, а также материалов уголовного дела в отношении П.В.А. (в частности, заключения эксперта от 25.09.2009, положенного в основу приговора Дмитровского районного суда Орловской области от 24.11.2009) апелляционная коллегия установила, что исчисление налоговых обязательств Предпринимателя по НДФЛ, НДС и ЕСН произведено Инспекцией прямым методом учета по неполным и неподтвержденным первичными и учетными документами данным.

В то же время, как правильно указал суд, нормы ст.ст. 54, 209, 210, 221, 236-237, 166, 171-172 НК РФ и судебная практика (в частности, Постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2004 N 668/04) исходят из того, что сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, определяется на основании данных о доходах и расходах (налоговых вычетах). Поэтому при невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, следует руководствоваться соответствующим правилом, предусмотренным п.п. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ (определение сумм налогов расчетным путем), создающим дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов.

Применение расчетного метода обеспечивает, с одной стороны, безусловное исполнение всеми лицами обязанности по уплате законно установленных налогов независимо от каких-либо обстоятельств (отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета), с другой стороны, налог не должен быть взыскан в размере большем, чем с аналогичных налогоплательщиков.

В рассматриваемом случае, при отсутствии достоверных данных учета доходов и расходов ИП П.В.А., в ходе проверки Предпринимателя расчетный метод ни Инспекцией-1, ни УФНС России по Орловской области не применен.

Согласно ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Поскольку правильность исчисления налоговых платежей, доначисленных решением Инспекции-1 N 54 от 08.11.2007 (с учетом изменений, внесенных Управлением ФНС России по Орловской области) налоговым органом не доказана, апелляционная коллегия пришла к правильному выводу о несоответствии данного ненормативного акта требованиям налогового законодательства.

Поскольку судом установлено отсутствие оснований для начисления и уплаты Предпринимателем налогов по решению Инспекции-1 N 54 от 08.11.2007, суммы уплаченных ИП П.В.А. налогов являются излишне взысканными.

В соответствии с п. 1 ст. 79 НК РФ сумма излишне взысканного налога подлежит возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей.

Согласно абз. 2 п. 1 ст. 79 НК РФ возврат налогоплательщику суммы излишне взысканного налога при наличии у него недоимки по иным налогам соответствующего вида или задолженности по соответствующим пеням, а также штрафам, подлежащим взысканию, производится только после зачета этой суммы в счет погашения вышеуказанной недоимки (задолженности) по правилам ст. 78 Налогового кодекса.

На основании п. 2 ст. 79 НК РФ решение о возврате суммы излишне взысканного налога принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня получения письменного заявления налогоплательщика о возврате суммы излишне взысканного налога.

До истечения срока, установленного абзацем первым настоящего пункта, поручение на возврат суммы излишне взысканного налога, оформленное на основании решения налогового органа о возврате этой суммы налога, подлежит направлению налоговым органом в территориальный орган Федерального казначейства для осуществления возврата налогоплательщику в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

Вопрос о порядке исчисления срока подачи налогоплательщиком в суд заявления о возврате излишне уплаченного налога должен решаться применительно к п. 2 ст. 79 НК РФ с учетом того, что такое заявление должно быть подано в течение трех лет со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте излишней уплаты налога.

Из материалов дела следует, что письмом N 10-10/12205 от 06.07.2010 Инспекция-2 подтвердила, что задолженности по налогам помимо доначисленных решением Инспекции-1 от 08.11.2007 N 54 у Предпринимателя не имеется.

Из дополнения к отзыву Инспекции-1 от 23.03.2010 N 04-08/03930 следует, что поступившие от судебных приставов суммы в уплату налогов ИП П.В.А. были зачтены налоговым органом в погашение задолженности по: ЕСН в сумме 333 326, 04 руб., в том числе: в федеральный бюджет - 278 338, 04 руб., ЕСН в ФФОМС - 16 528 руб., ЕСН в ТФОМС - 38 460 руб., штраф по ЕСН - 221 661, 96 руб.; НДФЛ - 1 625 012 руб.; по квитанции от 30.10.2009 была зачтена задолженность по НДС - 320 605 руб., всего в размере 2 500 605 руб.

Таким образом, факт поступления денежных средств в указанном Предпринимателем размере в бюджет налоговыми органами не оспаривается.

Суммы налогов, обязанность по уплате которых установлена приговором Дмитровского районного суда Орловской области от 24.11.2009, в том числе: ЕСН - 80 788, 49 руб., НДФЛ - 142 412, 90 руб., НДС - 320 604, 44 руб., всего -543 805, 83 руб., налогоплательщиком признаются уплаченными обоснованно.

Следовательно, налоги в сумме 1 956 799, 17 руб. являются излишне взысканными и правомерно признаны судом апелляционной инстанции подлежащими возврату Предпринимателю, в том числе: ЕСН в сумме 252 537, 55 руб. (333 326, 04 - 80 788, 49), штраф по ЕСН - 221 661, 96 руб.; НДФЛ -1 482 599, 10 руб. (1 625 012 - 142 412, 90); НДС - 0, 56 руб. (320 605 - 320, 44).

При изложенных обстоятельствах суд обоснованно удовлетворил заявленные налогоплательщиком требования.

Доводы налоговых органов, приведенные в кассационных жалобах являлись обоснованием позиции Инспекции-1 и Инспекции-2 по делу в ходе разрешения спора по существу, они не опровергают выводов суда, сделанных на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств в соответствии с положениями норм материального права, а, по существу, направлены на их переоценку, что в силу ст. 286 и п. 2 ст. 287 АПК РФ не допускается при рассмотрении жалобы в суде кассационной инстанции.

Нарушений требований процессуального законодательства не установлено.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 АПК РФ, постановил:

Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.07.2010 по делу N А48-713/2010 оставить без изменения, а кассационные жалобы МИ ФНС России N 1 по Орловской области и МИ ФНС России N 2 по Орловской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.