Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 1 февраля 2011 г. по делу N А48-6114/2009

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 1 февраля 2011 г. по делу N А48-6114/2009
(извлечение)

ГАРАНТ:

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 1 июня 2011 г. N ВАС-6846/11 в передаче настоящего дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора отказано

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от налогоплательщика - Ч.И.В. - представителя (дов. от 29.06.09 г. б/н), от налогового органа - В.И.Н. - представителя (дов. от 27.08.10 г. N 17), П.Л.А. - представителя (дов. от 24.01.11 г. N 01),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции ФНС России по Заводскому району г. Орла на решение Арбитражного суда Орловской области от 09.06.10 г. и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.10.10 г. по делу N А48-6114/2009, установил:

Индивидуальный предприниматель К.В.Е. (далее - Предприниматель) обратился в суд с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции ФНС России по Заводскому району г. Орла (далее - налоговый орган) от 30.07.09 г. N 31.

Решением Арбитражного суда Орловской области от 09.06.10 г. заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение налогового органа от 30.07.09 г. N 31 в части исчисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 750499,38 руб., в том числе по НДС в сумме 745009, 6 руб., по НДФЛ - 2010,78 руб., по ЕСН - 3479 руб.; пени в сумме 977939, 39 руб., в т.ч. по НДС - 973761, 1 руб., по НДФЛ - 1530,42 руб., по ЕСН - 2647,87 руб.; доначисления налогов в сумме 3752496,87 руб., в том числе НДС - 3725048,02 руб., НДФЛ - 10053,94 руб., ЕСН - 17394,91 руб. По требованию о признании недействительным п.2 и пп.3.3. п.3 решения от 30.07.09 г. N 31 в части пени в сумме 182424,95 руб. производство по делу прекращено. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.10.10 г. решение суда в части отказа в удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа от 30.07.09 г. N 31 в части доначисления НДФЛ в сумме 411349,17 руб., начисления пени в размере 62615,56 руб., исчисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в размере 83432,82 руб., доначисления ЕСН в сумме 36996,29 руб., начисления пени в размере 5631,56 руб., исчисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН в размере 9666,20 руб. отменено, оспариваемый ненормативный правовой акт в указанной части признан недействительным. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить принятые судебные акты в части удовлетворения требований Предпринимателя, ссылаясь на неправильное применение норм материального права, несоответствие выводов судов первой и апелляционной инстанций фактическим обстоятельствам дела.

В отзыве на кассационную жалобу Предприниматель просит оставить в силе постановление суда апелляционной инстанции.

Рассмотрев доводы жалобы и отзыва, выслушав представителей сторон, поддержавших доводы жалобы и отзыва, изучив материалы дела, суд кассационной инстанции исходит из следующего.

Как видно из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах.

По результатам проверки составлен акт от 04.06.09 г. N 25 и принято решение от 30.07.09 г. N 31 о привлечении Предпринимателя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122, п. 1 ст. 126 НК РФ, в виде штрафа в общей сумме 985499,06 рублей.

Указанным решением налогоплательщику также предложено уплатить доначисленные налоги и начисленные пени.

Решением Управления ФНС РФ по Орловской области от 12.10.09 г. N 102, решение Инспекции от 30.07.09 г. N 31 оставлено без изменения, а апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Предприниматель, полагая, что решение налогового органа от 30.07.09 г. N 31 нарушает его права и законные интересы, обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя частично заявленные требования, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В силу п.п. 1, 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, в отношении следующих видов предпринимательской деятельности, указанных п. 2 ст. 346.26 НК РФ, в том числе розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли и розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Согласно п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

На основании п. 6 ст. 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

При осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).

Как установлено судом и следует из материалов дела, основанием для вывода о неполной уплате Предпринимателем в бюджет НДС за 2007 год в сумме 4411301,31 руб. послужил произведенный налоговым органом расчет удельного веса стоимости отгруженного товара, операции по реализации которого подлежат налогообложению НДС (оптовая торговля) в общей стоимости отгруженного товара в 2007 году, из которого следует, что удельный вес оптовой торговли в общей стоимости товаров составил в 2007 году 0,48%-0,89%. В качестве исходных данных для расчета налоговым органом использованы показатели книг продаж без учета НДС (оптовая торговля) и показатели книг кассира-операциониста (розничная торговля).

Вместе с тем, судом установлено, что показатели указанных регистров аналитического учета не точно отражают фактическое распределение выручки от реализации оптом и в розницу.

Как следует из материалов дела, в спорный период заявитель реализовывал товар оптовыми партиями предпринимателям и юридическим лицам с использованием как безналичного, так и наличного расчета.

Анализ норм гражданского права позволил суду правомерно указать, что основным критерием, позволяющим разграничить договор розничной и оптовой купли-продажи, является не форма оплаты, а цель приобретения.

В связи с этим, судом сделан обоснованный вывод о неправомерном включении налоговым органом в показатель розничной реализации товара наличных денежных средств, поступивших в кассу Предпринимателя в качестве оплаты по договорам поставки (оптовой торговли) на общую сумму 7952778,13 руб.

Исключив указанную сумму из общей суммы выручки от розничной торговли, суд указал, что удельный вес стоимости отгруженного товара, операции по реализации которого подлежат обложению налогом (без учета НДС), к общей стоимости реализации за 2007 год исчислен налоговым органом неверно.

Довод налогового органа о том, что сумма выручки от продажи товаров оптом за наличный расчет (7952778,13 руб.) не отражена Предпринимателем в книге продаж и не учтена при исчислении налогооблагаемой базы по НДС, судом кассационной инстанции отклоняется как не подтвержденный доказательствами и противоречащий материалам дела.

Кроме того, признавая незаконным доначисление Предпринимателю к уплате сумм НДС, суд пришел к правильному выводу о необоснованном непринятии налоговым органом при рассмотрении материалов проверки вычетов по НДС согласно дополнительным листам к книгам покупок (с приложением счетов-фактур), представленных Предпринимателем в налоговый орган с возражениями на акт проверки.

Отказывая Предпринимателю в подтверждении права на налоговые вычеты в спорные периоды, налоговый орган указал, что вычеты по НДС должны быть заявлены самим налогоплательщиком путем подачи соответствующей налоговой декларации и подтверждаться одновременно представляемыми оправдательными первичными документами.

Признавая такие действия незаконными, суд обоснованно указал, что право налогоплательщика на самостоятельную реализацию права на вычет не освобождает налоговый орган от обязанности при исчислении подлежащего уплате в бюджет налога в рамках выездной налоговой проверки правильно и в установленном законодательством о налогах и сборах порядке рассчитать действительную по размеру обязанность налогоплательщика перед бюджетом, то есть установить фактическую сумму подлежащего уплате налога.

Не определив в предусмотренном законом о налогах и сборах порядке фактическую сумму недоимки по НДС при наличии у налогоплательщика и представлении им совместно с возражениями по проверке соответствующих документов, налоговый орган вынес незаконный ненормативный акт.

Оценивая законность и обоснованность решения налогового органа от 30.07.09 г. N 31 в части доначисления НДФЛ в сумме 411349,17 руб., ЕСН в сумме 36996,29 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафных санкций, суд исходил из следующего.

Как установлено судом и следует из материалов дела, основанием для доначисления НДФЛ и ЕСН явился вывод налогового органа о занижении Предпринимателем сумм дохода, полученного в безналичной форме от ООО "С", ООО "С", ООО ТД "П", ООО "П", ООО "Г".

В подтверждение того, что спорные суммы являются возвратом ранее выданных займов, заявитель представил договоры денежного займа, квитанции к приходным кассовым ордерам, акты сверок, платежные поручения и ПКО, подтверждающие возврат займов.

Проанализировав представленные доказательства по делу, суд первой инстанции правомерно указал, что поступившие на расчетный счет Предпринимателя спорные денежные средства в сумме 11152900 руб. не могут быть квалифицированы в качестве возврата займа, поэтому должны быть включены в общую сумму дохода, полученного налогоплательщиком от предпринимательской деятельности в 2007 году. При этом суд исходил из следующего.

Договор займа от имени ООО "П" подписан Ч.Д.И., однако, согласно выписке из ЕГРЮЛ директором ООО "П" в 2007 году являлся Щ.А.В., что подтверждается также протоколом допроса последнего. В силу изложенного, нынешний директор ООО "П" Ч.Д.И. в апреле 2007 года не имел полномочий на заключение каких- либо договоров, подписание актов сверок, писем и т.д.

По аналогичным основаниям не имелось полномочий и у Г.И.Г. на подписание договора и документов от имени директора ООО ТД "П", поскольку в 2007 году таковым являлся А.В.О.

Кроме того, платежные поручения, на основании которых зачислены денежные средства на счет Предпринимателя, исправлены контрагентами путем составления писем об изменении назначения платежа.

Вместе с тем, доказательств того, что контрагенты Предпринимателя уведомляли обслуживающий банк о том, что изменяют назначение платежа либо отзывали платежные поручения с неправильным указанием платежа, в материалы дела не представлено. Кроме того, письма об изменении назначения платежа подписаны от имени ООО "П" и ООО ТД "П" неуполномоченными лицами, не являющимися руководителями указанных организаций в спорный период.

Судом первой инстанции также отмечена групповая согласованность операций, поскольку все указанные контрагенты Предпринимателя, получив займы в наличной форме, не приходуя их на расчетный счет, на протяжении длительного периода времени допускали ошибки в указании назначения платежа в целом ряде платежных документов.

Судом учтено то обстоятельство, что займы выдавались на короткий срок, займы были беспроцентные, в то время как согласно ст. 809 ГК по договорам займа применяют ставки банковского процента (ставку рефинансирования) в случае отсутствия в договоре условия о размере процентов.

В связи с этим, вывод суда апелляционной инстанции о том, что налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что Предприниматель осуществлял хозяйственные операции по поставкам товаров в адрес своих контрагентов, является необоснованным.

Судом первой инстанции также принято во внимание то обстоятельство, что представитель Предпринимателя В.С.И., являясь главным бухгалтером Предпринимателя и его представителем в сделках, действующим по нотариально удостоверенной доверенности, являлась при этом учредителем ООО "Г", ООО "С", ООО "П" и руководителем ООО "С", а Ц.В.В., будучи директором ООО "С", является близким родственником Предпринимателя, что, применительно к статье 20 НК РФ, свидетельствует о взаимозависимости участников сделок.

Оценив представленные сторонами по данному эпизоду доказательства, суд первой инстанции сделал правомерный вывод о том, что Предприниматель не подтвердил то обстоятельство, что денежные суммы, поступившие на его расчетный счет от ООО "П", ООО "С", ООО "С", ООО "Г", ООО ТД "П", не являются его доходом для целей налогообложения НДФЛ и ЕСН, в связи с чем отказал в удовлетворении требований заявителя в этой части.

Суд апелляционной инстанции, отменяя в этой части решение суда первой инстанции и удовлетворяя заявление Предпринимателя, указал, что доказательства, подтверждающие совершение Предпринимателем налогового правонарушения были получены налоговым органом только в результате мероприятий дополнительного контроля, назначенных после получения возражений на акт выездной налоговой проверки, в котором данное нарушение отражено не было.

Между тем, в разделе 2.2.2.1 Акта отражено, что Предприниматель в нарушение п. 1 ст. 210 НК РФ неправомерно не включил при исчислении НДФЛ в налогооблагаемую базу полученный от предпринимательской деятельности доход в размере 5536740,2 руб. И мероприятия налогового контроля были назначены руководителем налогового органа именно для получения дополнительных доказательств данного нарушения.

Вывод суда апелляционной инстанции о том, что доказательств осуществления Предпринимателем поставок товаров в адрес юридических лиц, договоры займа с которыми были представлены с возражениями на акт проверки, противоречит материалам дела. Так, в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом были получены сведения о том, что ООО "П" суммы налога на добавленную стоимость, указанные в платежных поручениях на оплату Предпринимателю поставленного товара, были включены в состав налоговых вычетов по НДС за соответствующие налоговые периоды, а операции по приобретению товаров у Предпринимателя были отражены в книге покупок Общества.

При таких обстоятельствах у суда апелляционной инстанции не имелось оснований для переоценки обстоятельств дела по данному эпизоду и отмене решения суда первой инстанции в данной части. Постановление суда апелляционной инстанции в данной части подлежит отмене с оставление в силе решения суда первой инстанции.

Оценивая законность и обоснованность решения налогового органа от 30.07.09 г. N 31 в части доначисления НДФЛ в сумме 10053,94 руб., ЕСН в сумме 17394,91 руб., суд исходил из следующего.

В соответствии с п. 8 ст. 346.18 НК РФ налогоплательщики, переведенные по отдельным видам деятельности на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с гл. 26.3 НК РФ, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных в связи с применением указанных специальных налоговых режимов.

Согласно п. 8 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными НК РФ.

Как установлено судом и следует из материалов дела, трое работников Предпринимателя осуществляли трудовые функции как при осуществлении налогоплательщиком оптовой торговли, так и розничной: помимо приема наличных денежных средств с применением контрольно-кассовой техники осуществляли также оформление накладных по оптовым поставкам.

Предпринимателем установлен показатель доли дохода по общей системе налогообложения в общем объеме доходов в 2007 году в размере 66,46% (79079337,05: 118981219,37), который не оспорен Инспекцией.

Исходя из данного показателя, суд обоснованно счел правомерным принятие Предпринимателем в качестве расходов на оплату труда наемным работникам суммы 64386,45 руб. (96880 х 66,46%) и ЕСН в сумме 12950,02 руб. (25188 х 66,46%).

В связи с этим, у налогового органа отсутствовали правовые основания для доначисления Предпринимателю НДФЛ в сумме 10053,94 руб., ЕСН в сумме 17394,91 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафных санкций.

На основании изложенного, суд кассационной инстанции считает необходимым отменить постановление суда апелляционной инстанции в части признания недействительным решения налогового органа от 30.07.09 г. N 31 в части доначисления НДФЛ в сумме 411349,17 руб., ЕСН в сумме 36996,29 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафных санкций, оставив в силе в данной части решение суда первой инстанции.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену обжалуемых судебных актов, не установлено.

Руководствуясь п. 5 ч. 1 ст. 287, ст.ст. 288, 289 АПК РФ, суд постановил:

Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 октября 2010 года по делу N А48-6114/2009 отменить в части признания недействительным решения Инспекции ФНС России по Заводскому району г. Орла от 30.07.09 г. N 31 в части доначисления НДФЛ в сумме 411349,17 руб., начисления пени в размере 62615,56 руб., исчисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в размере 83432,82 руб., доначисления ЕСН в сумме 36996,29 руб., начисления пени в размере 5631,56 руб., исчисления штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН в размере 9666,20 руб., оставив в силе решение Арбитражного суда Орловской области от 9 июня 2010 года по данному делу в указанной части.

В остальной части обжалуемые судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.