Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11 мая 2004 г. N Ф04/2453-736/А27-2004 Только в случае непредставления полного пакета документов, предусмотренного статьей 165 НК РФ, по истечении 180 дней, считая с даты помещения товара по таможенный режим экспорта, экспортер будет обязан по итогам налогового периода уплатить НДС, исчисленный с сумм авансовых и иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок иностранной фирме (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 11 мая 2004 г. N Ф04/2453-736/А27-2004
(извлечение)

Инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Кемерово (далее - ИМНС РФ по г. Кемерово) обратилась с заявлением к обществу с ограниченной ответственностью "Промагросиб" (далее - ООО "Промагросиб") о взыскании штрафа в сумме 86930 рублей, назначенных на основании решения налогового органа N 304 от 26.05.2003 за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Заявленные требования ИМНС РФ по г. Кемерово мотивировала тем, что при исчислении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за декабрь 2002 года налогоплательщик в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 162 НК РФ не включил в налогооблагаемую базу суммы авансовых платежей, полученных от покупателей в счет будущих поставок, по операциям реализации товаров, совершенных на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ в таможенном режиме экспорта.

Решением арбитражного суда от 08.02.2004 назначение налоговым органом ООО "Промагросиб" штрафа в сумме 86930 рублей признано обоснованным.

В апелляционном порядке законность и обоснованность судебного акта не проверялись.

Полагая, что судом неправильно применены нормы материального права, в кассационной жалобе ООО "Промагросиб" просит принятое по делу решение суда первой инстанции от 08.12.2004 отменить.

Ссылаясь на пункт 8 статьи 171 и пункт 6 статьи 172 НК РФ, в соответствии с которыми суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) подлежат вычетам, которые производятся после даты реализации соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг), ответчик полагает, что, так как поступление авансовых платежей, полученных от покупателей в счет будущих поставок товаров, произошло в одном налоговом периоде с поставкой товаров, а ему в соответствии с пунктом 9 статьи 165 НК РФ предоставлено 180 дней для подтверждения права на применения налоговой ставки 0 процентов, он правильно исчислил налоговую базу за декабрь 2002 года.

В отзыве на кассационную жалобу, поддержанном представителем в судебном заседании, ИМНС РФ по г. Кемерово считает принятое по делу решение суда законным и обоснованным, просит оставить его без изменения, а кассационную жалобу ООО "Промагросиб" без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 274, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, кассационная инстанция изучила материалы дела, проверила правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, проанализировала доводы заявителя кассационной жалобы, и считает, что принятый по делу судебный акт подлежат отмене по следующим причинам.

Из материалов дела следует, что в соответствии с контрактом N 3/2002 от 18.11.2002 ООО "Промагросиб" отгрузило ТОО "Астана Трэйд Сервис", Республика Казахстан, товар по грузовым таможенным декларациям общей фактурной стоимостью 138968,5 долларов США.

Платеж в сумме 81900 долларов США от иностранного контрагента поступил 02.12.2002. Отгрузка товара в таможенном режиме экспорта произведена 10, 16, 19, 20 и 25 декабря 2002 года.

По итогам камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за февраль 2003 года и документов, обосновывающих применение налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров в таможенном режиме экспорта в декабре 2002 года, ИМНС России по г. Кемерово приняла решение N 304 от 26.05.2003 о привлечении ООО "Промагросиб" к налоговой ответственности за неполную уплату НДС по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 86930 руб.

Основанием для привлечения к налоговой ответственности явилось то, что ООО "Промагросиб" не включило в налоговую базу при исчислении НДС за декабрь 2002 года сумму денежных средств, полученных в связи с расчетами по оплате товаров до отгрузки товаров на экспорт.

Учитывая, что требование налогового органа N 202 от 28.05.2003 об уплате налоговых санкций добровольно ООО "Промагросиб" в установленный срок выполнено не было, ИМНС РФ по г. Кемерово обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Принимая решение, суд исходил из того, что в силу статьи 162 и пункта 9 статьи 167 НК РФ независимо от того, когда фактически товар был отгружен, денежные средства, поступившие от покупателя до момента реализации экспортируемого товара, в целях налогообложения следует рассматривать как авансы, полученные в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). Основываясь на том, что ООО "Промагросиб" при исчислении налога на добавленную стоимость исключило из налогооблагаемой базы суммы авансовых платежей, суд посчитал, что решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности обосновано.

Однако при вынесении решения судом не были учтены следующие обстоятельства и нормы права.

В соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 153 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы выручка от реализации товаров определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров.

При этом статья 162 Налогового кодекса РФ предусматривает увеличение налоговой базы на суммы авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров.

Согласно статье 39 Налогового кодекса Российской Федерации реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на эти товары. В соответствии с пунктом 1 статьи 223 Гражданского кодекса Российской Федерации и пунктом 1 статьи 224 Гражданского кодекса Российской Федерации право собственности на товар переходит к покупателю с момента передачи товара первому перевозчику.

В соответствии со статьей 54 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Пунктом 8 статьи 171 и пунктом 6 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) подлежат вычетам, которые производятся после даты реализации соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Согласно пункту 1 статьи 163 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый период по налогу на добавленную стоимость устанавливается как календарный месяц.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что поступление валютной выручки и передача товаров в собственность по контракту контрагенту произведено в одном налоговом периоде.

В связи с вышеизложенным, кассационная инстанция полагает, что денежные средства, поступившие за отгруженную продукцию в том же налоговом периоде, не могут рассматриваться в силу пункта 3 статьи 380 Гражданского кодекса Российской Федерации в качестве авансовых платежей и увеличивать налоговую базу в порядке, предусмотренном подпунктом 1 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации. Поскольку разграничение между авансовым платежом и платежом за поставленную продукцию определяется только датой поступления платежа (до перехода права собственности на продукцию или после), а не датой определения налоговой базы, авансовые платежи должны учитываться при исчислении налога с момента определения налоговой базы при реализации товаров и именно тогда включаться в налоговую базу.

В соответствии с пунктом 9 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1 - 3 и 8 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

Денежные средства, поступившие заявителю за отгруженные на экспорт товары, относятся к доходам, связанным с расчетами по оплате указанных товаров, и составляют в соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ выручку от реализации товаров для определения налоговой базы в порядке, предусмотренном пунктом 9 статьи 167 НК РФ.

Таким образом установив, что налогообложение товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, производится по налоговой ставке 0 процентов при условии представления в налоговые органы соответствующих документов, законодатель данной нормой фактически отсрочил налогоплательщику момент определения налоговой базы, связав его не с датой отгрузки либо оплаты, а с периодом, необходимым налогоплательщику для подготовки полного пакета документов, подтверждающего факт экспорта.

Только в случае непредставления полного пакета документов, предусмотренного статьей 165 НК, по истечении 180 дней, считая с даты помещения товара по таможенный режим экспорта, экспортер будет обязан по итогам налогового периода уплатить НДС, исчисленный с сумм авансовых и иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок иностранной фирме.

Вывод о подобном подходе к установлению момента определения налоговой базы содержится также и в письме МНС Российской Федерации от 19.06.2003 N ВГ-6- 03/672@ "О налоге на добавленную стоимость", в котором, в частности разъяснено, что после вступления в силу Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" денежные средства, полученные налогоплательщиком за товары (припасы) после даты оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз товаров в режиме экспорта при наличии документов, подтверждающих фактическое выполнение указанных работ (услуг), не включаются в налоговую базу по налогу до момента определения налоговой базы, предусмотренного пунктом 9 статьи 167 НК РФ.

Учитывая, что материалами дела подтверждена реализация налогоплательщиком соответствующих товаров, предусмотренных контрактом N 3/2002 от 18.11.2002 с ТОО "Астана Трэйд Сервис", оплата поступила в одном налоговом периоде с реализацией, кассационная инстанция приходит к выводу, что до момента определения налоговой базы, предусмотренного пунктом 9 статьи 167 НК РФ, налогоплательщик имел право не включать сумму оплаты в налоговую базу за декабрь 2002 года.

При таких обстоятельствах кассационная инстанция находит решение Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-10404/2003-6 подлежащим отмене, а кассационную жалобу - удовлетворению.

В связи с тем, что арбитражным судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, установлены все фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, но при этом неправильно применены нормы материального права, арбитражный суд кассационной инстанции считает возможным, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новое решение об удовлетворении требований, заявленных ООО "Промагросиб".

В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы, выразившиеся в оплате ответчиком государственной пошлины в сумме 4811 рублей 85 копеек, подлежат возврату.

Руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, пунктом 3 части 2 статьи 288, статьей 289, статьей 290 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, кассационная инстанция постановила:

Решение Арбитражного суда Кемеровской области от 08.02.2004 по делу N А27-10404/2003-6 отменить, принять по делу новое решение. В удовлетворении заявленных Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Кемерово требований к обществу с ограниченной ответственностью "Промагросиб" в сумме 86930 рублей отказать. Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Промагросиб" государственную пошлину в сумме 4811 рублей 85 копеек, оплаченную за рассмотрение дела в арбитражном суде.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.