Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 11 марта 2004 г. N Ф04/1207-67/А81-2004 Арбитражным судом недостаточно исследованы обстоятельства дела и не приведены доказательства, в соответствии с которыми спорное имущество относится (не относится) к льготируемому, не выяснено наличие и обязательность лицензий на эксплуатацию таких объектов (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 11 марта 2004 г. N Ф04/1207-67/А81-2004
(извлечение)

Открытое акционерное общество "Сибнефть-Ноябрьскнефтегаз" обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа к Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Ноябрьску с заявлением о признании частично недействительным решения от 31.03.2003 N НЗ-2.11-17/4301 о привлечении к налоговой ответственности и о доначислении налогов и пеней за их несвоевременную уплату.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований, привлечена Инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Муравленко.

Решением суда от 17.09.2003 требования открытого акционерного общества "Сибнефть- Ноябрьскнефтегаз" удовлетворены частично. Решение налогового органа от 31.03.2003 N НЗ-2.11- 17/4301 признано недействительным в части: исключения из состава затрат расходов за проверяемый период при исчислении налога на прибыль, направленных на модернизацию, реконструкцию, капитальный ремонт в проверяемом периоде в общей сумме 17817 358 руб.; исключения из состава затрат расходов за проверяемый период при исчислении налога на прибыль, направленных на амортизационные отчисления по объектам, построенным за счет отчислений наВМСБ в общем размере 12459133 руб.; исключения из состава внереализационных расходов отрицательных курсовых разниц по кредиторской задолженности за проверяемый период при исчислении налога на прибыль, выраженной в иностранной валюте в общем размере 252188989 руб. неправомерного применения льготы по налогу на прибыль за проверяемый период в части направления прибыли на финансирование капитальных вложений производственного назначения в общей сумме 84425000 руб.

доначисления налога на имущество за проверяемый период в сумме 12 107 872 руб. - начисления пени за несвоевременную уплату указанных сумм налогов и сборов и применения мер ответственности по п.1 ст. 122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 20% от указанных сумм налогов и сборов.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 27.11.2003 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Ноябрьску просит отменить решение и постановление суда в части удовлетворения требований ОАО "Сибнефть-Ноябрьскнефтенгаз" и принять новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований. Налоговый орган ссылается на неправильное применение судом норм материального права, в том числе нормативных правовых актов, регулирующих отнесение затрат на себестоимость продукции (работ, услуг) и в состав внереализационных расходов, а также регулирующих применение льгот по налогу на прибыль и по налогу на имущество.

Представители налогового органа поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и в дополнении к ней.

Представители акционерного общества в отзыве на жалобу и в судебном заседании просят оставить принятые судебные акты без изменения, ссылаясь на необоснованность доводов налогового органа.

В судебном заседании объявлялся перерыв до 11.03.2004 до 10.30.

Изучив доводы кассационной жалобы, проверив в соответствии с требованиями статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность решения и постановления суда, кассационная инстанция считает принятые судебные акты подлежащими частичной отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что по результатам выездной налоговой проверки открытого акционерного общества "Сибнефть-Ноябрьскнефтегаз" за период с 01.01.1999 по 31.12.2001 сотрудниками налоговых органов составлен акт проверки от 07.03.2003 N 12, на основании которого Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Ноябрьску принято решение от 31.03.2003 N НЗ-2.11-17/4301 о привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, а также о доначислении налогов и пеней за несвоевременную уплату налогов.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о завышении себестоимости продукции (работ, услуг) вследствие включения в состав затрат расходов на проведение модернизации, реконструкции, строительство новых объектов.

В подпункте "е" пункта 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552 (далее - Положение о составе затрат), предусмотрено включение в себестоимость затрат на обслуживание производственного процесса по поддержанию основных производственных фондов в рабочем состоянии, в том числе расходы на проведение всех видов ремонта. Затраты на проведение модернизации оборудования и на реконструкцию объектов основных фондов в себестоимость не включаются.

При рассмотрении спора судом первой и апелляционной инстанции установлено, что налогоплательщиком произюдились работы на следующих объектах: По ТПДН "Суторминскнефть": капитальный ремонт ЦПТЖ ТПДН "Суторминскнефть" (ремонт м.к. опор под трубопроводы, ремонт трубопроводов, ремонт теплоизоляции с теплоспутником, ремонт кирпичных перегородок в санузлах); Аварийная емкость запаса воды котельной ДНС-1 Крайнего месторождения (ремонт площадки из железобетонных бетонных плит -12 шт., замена трубопроводов, емкости котельной, теплоизоляция емкости и трубопроводов); Ремонт ограждения артезианской скважины ЦПВС КРС Суторминского месторождения; ремонт вагона оператора ЦДНГ-12 Вынгаяхинского месторождения (ремонт бригадного дома, ограждающих конструкций, внутренняя отделка, благоустройство после ремонта площадки перед вагоном, плиты дорожные); капитальный ремонт стоянки для дизельных машин (плиты перекрытия, монолитные участки, керамзит, кирпичная кладка); По ТПДН "Муравленковскнефть": асфальтирование площадок в зоне деятельности ТПДН (устройство основания из щебня, выравнивающий слой из асфальтобетона, устройство покрытий из асфальтобетонной смеси); баня с душевыми ЦПРС Муравленковского месторождения (усиление фундамента, утепление наружных стен минватой с устройством защитной кирпичной перегородкой); ограждение транспортного предприятия и территории БПО (замена столбов, стоек, заполнений ограждения забора); технологические площадки ЦДНГ-1 (ремонт технологической площадки ДНС с усилением покрытия бетонными плитками и восстановлением бортовых камней); площадка для стоянки спецтехники ЦПРС Муравленковского месторождения (выравнивание и замена дорожных плит, ремонт покрытия бетоном и восстановление бордюра); транспортное предприятие, территория базы п. Стартовый (выравнивание и замена дорожных плит, ремонт покрытия, восстановление бордюра); транспортное предприятие, АРИ (выравнивание основания, ремонт основания АРИ, ремонт АРИ, укладка плит); АРИ ЦЦНГ-4, ТПДН "Муравленковскнефть" (ремонт площадки); транспортное предприятие, операторная АЗС (ремонт площадки); бытовые помещения с душевыми, водозабор (ремонт стен и потолков).

При разграничении выполненных работ и отнесении их к капитальному ремонту или реконструкции, модернизации или строительству новых объектов арбитражный суд применил правильно письмо Главгосархстройнадзора Российской Федерации от 28.04.1994 N 16-14/63 "О правильном толковании терминов "новое строительство", "капитальный ремонт", "реконструкция", "расширение", Положение о проведении планово- предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденное постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279 (далее - Положение о проведении ремонта), в соответствии с которыми капитальным ремонтом здания является ремонт здания с целью восстановления исправности (работоспособности) его конструкций и систем инженерного оборудования, а также поддержания эксплуатационных показателей.

Капитальный ремонт должен включать устранение неисправностей всех изношенных элементов, восстановление или замену (кроме полной замены каменных и бетонных фундаментов, несущих стен и каркасов) их на более долговечные и экономичные, улучшающие эксплуатационные показатели ремонтируемых зданий. При этом могут осуществляться экономически целесообразная модернизация здания или объекта, его перепланировка, не вызывающая изменения основных технико-экономических показателей здания.

Реконструкцией здания является комплекс строительных работ и организационно- технических мероприятий, связанных с изменением основных технико-экономических показателей (количества и площади, строительного объема и общей площади, строительного объема и общей площади здания, вместимость, пропускной способности и т.д.) или его назначения, в целях улучшения условий работы, качества обслуживания, увеличение объема услуг. При реконструкции зданий помимо работ, выполняемых при капитальном ремонте, могут осуществляться: изменение планировки помещений, возведение надстроек, встроек, пристроек, а при наличии необходимых обоснований - их частичная разборка; повышение уровня инженерного оборудования, включая реконструкцию инженерных сетей (кроме магистральных); улучшение архитектурной выразительности зданий.

В указанных документах под "новым строительством" понимается строительство на новых площадях вновь создаваемых предприятий, зданий, сооружений, а также филиалов и новых производств, которые после ввода в эксплуатацию будут находится на самостоятельном балансе.

Признавая недействительным решение налогового органа, арбитражный суд исходил из того, что в акте проверки N 12 от 07.03.2003 приведены доводы, которые основаны на частичном визуальном осмотре некоторых объектов, а также на заключениях специалистов, привлеченных к проведению проверки в рамках статьи 96 Налогового кодекса Российской Федерации Российской Федерации, однако обоснования и документы, подтверждающие выводы проверяющих, отсутствуют.

Судом также учтено, что представленные налоговым органом заключения специалистов и содержащиеся в них выводы об отнесении работ к новому строительству, модернизации и реконструкции не основаны на нормативных правовых актах.

Таким образом, арбитражный суд первой и апелляционной инстанции, исследовав имеющиеся материалы дела, в том числе акт проверки, приложения к нему, заключения специалистов, привлеченных налоговым органом для дачи заключений по вопросам правомерности отнесения выполненных работ к капитальному ремонту, оценив доводы сторон, пришел к выводу, что на указанных объектах осуществлен капитальный ремонт, затраты по которому на основании Положения о составе затрат обоснованно отнесены налогоплательщиком на себестоимость продукции (работ, услуг).

В решении суда первой инстанции выводы суда мотивированы ссылками на нормы Положения о проведении ремонта от 29.12.1973 N 279, в том числе на пункты 3.26, 3.28, 6.5, 7.11, а также на приложение N 8 к данному Положению, содержащему перечень работ по капитальному ремонту зданий и сооружений.

В кассационной жалобе не указано, в чем заключается неправильное применение или нарушение судом указанных норм, доводы заявителя жалобы об осуществлении реконструкции объектов, в основном, мотивированы ссылкой на пункт 3.11 Положения о проведении ремонта, содержащий лишь общее понятие капитального ремонта. В кассационной жалобе не приведены ссылки на соответствующие доказательства, расчеты, подтверждающие доводы налогового органа об осуществлении реконструкции и строительстве новых объектов, а также опровергающие выводы арбитражного суда.

Доводы кассационной жалобы фактически направлены на переоценку установленных арбитражным судом обстоятельств дела, что недопустимо в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При указанных обстоятельствах кассационная инстанция не усматривает основания для отмены принятых судебных актов и переоценки установленных судом обстоятельств дела.

При этом суд кассационной инстанции учитывает также, что в силу статьи 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, может быть назначена экспертиза, однако в ходе рассмотрения данного спора такие ходатайства сторонами не заявлялись.

При проверке налоговый орган выявил неправомерное завышение внереализационных расходов вследствие отнесения в их состав отрицательной курсовой разницы по кредиторской задолженности, передаваемой от структурных подразделений в головное предприятие.

Арбитражный суд, признавая недействительным в указанной части решение налогового органа, исходил из того, что согласно пункту 15 Положения о составе затрат в состав внереализационных расходов включаются отрицательные курсовые разницы по валютным счетам и курсовые разницы по операциям в иностранной валюте, а в соответствии с Положениями по бухгалтерскому учету курсовые разницы возникают не только при погашении кредиторской задолженности, но и при ее переоценке на дату составления отчетности.

Арбитражным судом не учтено следующее.

В соответствии со статьей 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" с учетом постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 28.10.1999 N 14-П в состав внереализационных доходов и расходов могут быть отнесены только реально полученные доходы и соответственно фактически произведенные расходы.

Учитывая изложенное, налоговым органом обоснованно указано на неправомерное включение налогоплательщиком в состав внереализационных расходов отрицательных курсовых разниц, образовавшихся в результате изменения курса иностранной валюты по отношению к российскому рублю, до даты исполнения обязательств, т.е. до даты погашения кредиторской задолженности.

В связи с неправильным применением норм материального права судебные акты подлежат отмене с принятием нового решения об отказе в удовлетворении требований ОАО "Сибнефть-Ноябрьскнефтегаз", поскольку фактические обстоятельства дела достаточно полно исследованы судом первой и апелляционной инстанции, но им дана неверная правовая оценка.

Подпунктом "а" пункта 1 статьи 6 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" предусмотрена льгота по налогу на прибыль в виде уменьшения налогооблагаемой прибыли на суммы, направленные за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, на финансирование капитальных вложений производственного назначения.

При проверке налоговый орган пришел к выводу о неправомерном применении налогоплательщиком данной льготы в 1999 году по тем основаниям, что согласно Отчету о прибылях и убытках за 1999 год нераспределенная прибыль отчетного года составила 384 025 000 руб., в то время как анализ движения по бухгалтерским счетам показывает общее использование свободного остатка прибыли в размере 782 556 950 руб. на социальную сферу, на потребление и иные цели в размере, превышающем нераспределенную прибыль, что по мнению налогового органа свидетельствует об отсутствии остатка нераспределенной прибыли для использования льготы в размере 84 425 000 руб.

При рассмотрении спора и признании в указанной части недействительным решения налогового органа, арбитражный суд исходил из того, что налогоплательщиком выполнены все условия для использования льготы, предусмотренные налоговым законодательством.

В соответствии с указанным выше Законом Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" с учетом пункта 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации, прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия определяется правилами бухгалтерского учета суммой нераспределенной прибыли, которая в данном случае, за отчетный год составляла 384 025 000 руб.

Таким образом, размер нераспределенной прибыли за отчетный год позволял налогоплательщику использовать льготу на сумму 84 425 000 руб. и инре не доказано налоговым органом, который в силу статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязан документально подтвердить обстоятельства, послужившие основанием для принятия оспариваемого решения о привлечении к ответственности.

Выводы арбитражного суда о правомерности использования налогоплательщиком налоговой льготы соответствуют нормам налогового законодательства и основания для отмены принятых судебных актов отсутствуют.

Пунктом "г" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" предусмотрена льгота в виде освобождения от налога стоимости имущества, в том числе магистральных трубопроводов, а также сооружений, предназначенных для поддержания в эксплуатационном состоянии указанных объектов.

При проверке налоговый орган установил, что имеющиеся на балансе налогоплательщика трубопроводы не могут быть отнесены к разряду магистральных, в том числе по тем причинам, что отсутствует лицензия на эксплуатацию магистральных трубопроводов, необходимость которой предусмотрена Федеральным законом "О лицензировании отдельных видов деятельности".

При рассмотрении спора арбитражный суд пришел к правильному выводу, что для проверки обоснованности применения льготы необходимо выяснить, относится ли спорное имущество к магистральным трубопроводам либо к сооружениям, предназначенным для поддержания в эксплуатационном состоянии этих трубопроводов.

В судебных актах указано, что на балансе налогоплательщика находятся объекты, которые по свои характеристикам соответствуют требованиям, установленным в СНиП 2.05.06-85 "Магистральные нефтепроводы", однако арбитражным судом в нарушение требований части 4 статьи 170, пункта 12 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в решении и постановлении суда не приведены доказательства, на которых основаны данные выводы и не указано, по каким критериям спорные объекты относятся к магистральным трубопроводам или к сооружениям для поддержания их в эксплуатационном состоянии.

Кроме того, судом неправомерно отклонено ходатайство налогового органа о представлении налогоплательщиком лицензий на эксплуатацию магистральных трубопроводов, наличие которых, по утверждению налогового органа является обязательным.

Согласно пояснениям представителя налогоплательщика в судебном заседании, льготируемые объекты не являются магистральными трубопроводами, а относятся к сооружениям для поддержания в надлежащем состоянии магистральных трубопроводов и для эксплуатации таких сооружений не требуется наличие лицензии.

Арбитражным судом данные обстоятельства не проверялись.

В Законе Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" прямо не предусмотрено наличие лицензии для предоставления указанной выше льготы. Вместе с тем, данные документы имеют отношение к рассматриваемому спору, поскольку дополнительно позволяют выяснить вопрос, относится ли спорное имущество к льготируемому.

Таким образом, арбитражным судом недостаточно исследованы обстоятельства дела в указанной части, не приведены доказательства, в соответствии с которыми спорное имущество относится (не относится) к льготируемому, не выяснено наличие и обязательность лицензий на эксплуатацию таких объектов.

При таких обстоятельствах решение и постановление суда в указанной части подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение для устранения допущенных процессуальных нарушений и рассмотрения спора в соответствии с требованиями арбитражного процессуального законодательства и с учетом изложенных указаний кассационной инстанции.

В ходе налоговой проверки налоговый орган пришел к выводу о завышении себестоимости продукции (работ, услуг) в связи с необоснованным начислением амортизации по объектам основных средств, приобретенных за счет бюджетных средств.

Налоговый орган полагает, что в этом случае у налогоплательщика отсутствуют фактические расходы по приобретению основных средств, в связи с чем отсутствуют основания для начисления амортизационных отчислений и включения их в себестоимость продукции (работ, услуг) по Положению о составе затрат, в соответствии с которым себестоимость включает в себя состав затрат, произведенных организацией.

Арбитражный суд, признавая недействительным решение налогового органа в указанной части исходил из того, что в соответствии с пунктом 4.1 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 03.09.1997 N 65Н, стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено данным Положением.

Арбитражный суд пришел к выводу, что в отношении объектов основных средств, принятых к учету до 01.01.1998 (суд указал, что согласно приложению N N 16, 17 к акту проверки основные средства - скважины введены в эксплуатацию до 01.01.1998), применяются нормы и правила, действовавшие до введения в действие указанного Положения, а именно Положение о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве, утвержденное Минфином СССР 29.12.1990, и Единые нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденные Постановлением Совмина СССР от 22.10.1990 N 1072, в которых отсутствуют ограничения по начислению амортизации по основным средствам, приобретенным за счет бюджетных ассигнований.

Арбитражным судом первой и апелляционной инстанции не учтено следующее.

В соответствии с пунктами 3.1, 3.2, 4.1 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 03.09.1997 N 65Н, на которое сослался суд, стоимость основных средств погашается посредством начисления амортизации, основные средства принимаются к бухучету по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление данных средств.

Согласно пункту 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 N 34Н, имущество, обязательства и иные факты хозяйственной деятельности для отражения в бухгалтерском учете подлежат оценке в денежном выражении, при оценке имущества учитываются фактически произведенные затраты на приобретение, изготовление основных средств.

В пункте 48 данного Положения в редакции от 29.07.1998 N 34Н, действовавшей в проверяемый период до 24.03.2000, предусмотрено, что амортизация не начисляется по основным средствам, приобретенным с использованием бюджетных ассигнований и иных аналогичных средств (в части стоимости, приходящейся на величину этих средств).

Таким образом, указанные нормы регулируют спорный вопрос, однако арбитражным судом при рассмотрении спора не применялись.

В качестве оснований для признания недействительным решения налогового органа, арбитражный суд указал также на то, что в акте проверки не отражено, за счет каких именно средств приобретены основные средства, в связи с чем указанные нарушения не позволяют достоверно проверить, что тот или иной объект приобретен за счет средств бюджета.

Кассационная инстанция считает, что судом недостаточно исследованы фактические обстоятельства дела и не дана оценка перечням скважин, построенных за счет бюджетных средств. Данные перечни составлены и подписаны налогоплательщиком, который соответственно должен документально подтвердить либо опровергнуть данные сведения.

С учетом изложенного, судебные акты в указанной части подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же суда.

Руководствуясь пунктами 2, 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

Отменить решение от 17.09.2003 и постановление от 27.11.2003 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа по делу N А81-2523/3581А-03 в части, касающейся завышения себестоимости на сумму начисленной амортизации по объектам основных средств, а также в части применения льготы по налогу на имущество.

Дело в указанной части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же суда.

Отменить решение суда первой инстанции от 17.09.2003 и постановление от 27.11.2003 о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Ноябрьску от 31.03.2003 N НЗ-2.11-17/4301 в части исключения из состава внереализационных расходов отрицательных курсовых разниц по кредиторской задолженности.

Принять новое решение, в указанной части отказать в удовлетворении требований открытого акционерного общества "Сибнефть-Ноябрьскнефтегаз".

В остальной части решение от 17.09.2003 и постановление от 27.11.2003 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.