Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 13 января 2005 г. N Ф04-9073/2004(7363-А70-25) На основании статьи 174 НК РФ перечисление сумм налога при исполнении обязанностей налогового агента по НДС производится в установленный данной статьей срок с одновременным предоставлением налоговой декларации по НДС. Поскольку в нарушение указанных норм, обязанность по перечислению НДС в бюджет от сумм арендной платы обществом не исполнена, требований налогового органа об уплате налога правомерно (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 13 января 2005 г. N Ф04-9073/2004(7363-А70-25)
(извлечение)

Общество с ограниченной ответственностью (ООО) "Дуэт", г. Тюмень, обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением, уточненным впоследствии в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам (инспекция МНС РФ) по г. Тюмени N 1 от 09.01.2004 N 17-19/1 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения к ответственности за неуплату НДС, требования об уплате НДС, пени за неуплату налога.

Решением суда от 01.07.2004 заявленные требования удовлетворены. Решение налогового органа признано незаконным частично: пункт 1.1. - полностью, пункт 2.1."а" - в части предложения уплатить санкции в сумме 39 144,44 руб., пункт 2.1."б" - в части предложения уплатить НДС в сумме 489 087,39 руб., пункт 2.1."в" в части предложения уплатить пени за неуплату НДС пропорционально удовлетворенной части требований.

Постановлением апелляционной инстанции от 05.10.2004 указанное решение изменено в части признания недействительным пункта 2.1 ."б" решения налогового органа, а также в части распределения судебных расходов. В соответствующих частях принят новый судебный акт. Резолютивная часть решения изложена в следующей редакции. Заявленные требования удовлетворить частично. Признать недействительным решение N 17-19/1 от 09.01.2004 Инспекции МНС России по г.Тюмени N 1, вынесенное в отношении ООО "Дуэт", незаконным частично: пункт 1.1 - полностью; пункт 2.1 "а" в части предложения уплатить санкции в размере 39 144,44 руб.; пункт 2.1 "б" в части предложения уплатить НДС в сумме 89 775 руб.; пункт 2.1 "в" в части предложения уплатить пени за неуплату НДС пропорционально удовлетворенной части требований.

Инспекция МНС РФ по г. Тюмени N 1, не согласившись с принятым по делу постановлением в части отказа в привлечении к налоговой ответственности за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, просит в кассационной жалобе судебный акт в указанной части отменить; считает, что вывод суда о том, что налоговый орган определил ООО "Дуэт" как налогоплательщика НДС при оказании услуг по аренде муниципального имущества, построен на опечатке в резолютивной части решения инспекции от 09.01.2004 N 17-19/1 (вместо статьи 123 напечатана статья 122 Налогового кодекса Российской Федерации), полагает, что права заявителя данной опечаткой не нарушены, поскольку сумма штрафа по пункту 1 статьи 122 и 123 Кодекса составляет 20%, состав налогового правонарушения установлен и подтверждается материалами дела.

ООО "Дуэт", не согласившись с постановлением апелляционной инстанции, просит его отменить по основаниям, изложенным в кассационной жалобе и оставить в силе решение первой инстанции от 01.07.2004; считает, что выводы суда о правомерности требования налогового органа об уплате НДС с сумм арендной платы, содержащиеся в постановлении сделаны с нарушением норм материального права и не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в своих кассационных жалобах.

Суд кассационной инстанции в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, исходя из доводов кассационных жалоб, не находит оснований для их удовлетворения.

Как следует из материалов дела, инспекцией МНС РФ по г. Тюмени N 1 проведена выездная налоговая проверка ООО "Дуэт" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2000 по 31.12.2002 о чем составлен акт N 07-19/13 от 15.12.2003, по результатам рассмотрения которого налоговым органом принято решение N 17-19/1 от 09.01.2004 о привлечении общества к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату ряда налогов, в том числе за неуплату НДС в виде штрафа в размере 39 144,44 руб. Данным решением ООО "Дуэт" предложено также уплатить НДС в размере 489 624,22 руб., пени в сумме 302 530,57 руб.

ООО "Дуэт" оспорило решение налогового органа в части выводов относительно уплаты НДС на сумму 489 087,39 руб.: о неуплате обществом НДС по аренде в сумме 399 312,39 руб., в том числе 2000 году - 85 707,54 руб., в 2001 году - 209 019,45 руб., в 2002 году - 104 858,4 руб. в результате занижения НДС (неисчисления и неперечисления в бюджет налога с сумм арендной платы нежилых помещений муниципальной собственности); о необоснованном предъявлении заявителем к возмещению из бюджета НДС в сумме 89 775 руб. по сделкам с ООО "Ратон" с апреля 2000 года по февраль 2001 года.

Удовлетворяя требования заявителя, суд первой инстанции пришел к выводу о неправомерности требования налогового органа, исходя из того, что в отношении суммы НДС в 2000 году обязанность уплачивать налог в бюджет в соответствии с Законом Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" возложена на лицо, реализующее услугу, облагаемую налогом (арендодателя), в роли которого выступает Комитет по управлению имуществом г. Тюмени; в отношении сумм НДС за 2001 и 2002 годы суд исходил из того, что поскольку фактический плательщик НДС в бюджет (налоговый агент) совпадает в данном случае с лицом, имеющим право на вычет той же суммы НДС, неуплаты налога в бюджет не происходит. Отказывая налоговому органу в привлечении ООО "Дуэт" к налоговой ответственности на основании статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, суд указал на то, что привлечение к ответственности налогового агента на основании указанной статьи, не основано на нормах действующего налогового законодательства. Доводы инспекции относительно необоснованности предъявления заявителем к возмещению НДС в сумме 89 775 руб. судом отклонены.

Суд апелляционной инстанции, изменяя частично решение первой инстанции, пришел к выводу о правомерности требований налогового органа, исходя из того, что в отношении сумм НДС за 2000 год при аренде муниципальной собственности плательщиком НДС является арендатор, который должен самостоятельно начислить и перечислить в бюджет НДС с арендной платы; в отношении сумм НДС за 2001-2002 годы указал на неправомерность применения заявителем НДС к вычету, без перечисления в бюджет, поскольку вычет налога с арендной платы производится в следующем налоговом периоде после уплаты сумм НДС в бюджет. Доводы инспекции о том, что в оспариваемом решении налогового органа допущена опечатка в его резолютивной части, касающейся привлечения ООО "Дуэт" как налогового агента к налоговой ответственности на основании статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации отклонил, указав на обоснованность выводов суда первой инстанции в этой части.

Суд кассационной инстанции считает, что выводы, содержащиеся в постановлении суда апелляционной инстанции являются правильными, в связи с чем отклоняет доводы, изложенные в кассационных жалобах, при этом исходит из следующего.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что согласно договорам аренды нежилых помещений N 1605 от 18.07.1995, заключенному ООО "Дуэт" с Комитетом по управлению имуществом г. Тюмени, дополнительному соглашению к нему от 11.05.2000, НДС в размере 20% уплачивается арендатором в порядке, установленном действующим законодательством, на счет Отделения ФК г. Тюмени. Арендная плата уплачена заявителем Комитету по управлению имуществом г. Тюмени по договорам аренды без учета НДС.

Согласно статье 3 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" объектом налогообложения являются обороты по реализации на территории Российской Федерации товаров, выполненных и оказанных услуг. В статье 5 данного Закона указан исчерпывающий перечень товаров (работ, услуг), освобождаемых от указанного налога. Платежи за аренду муниципального имущества в этот перечень не включены.

В соответствии со статьей 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" реализация товаров (работ, услуг) предприятием проводится по ценам (тарифам), увеличенным на сумму НДС в общеустановленном порядке. Таким образом, фактическими плательщиками НДС являются покупатели товаров (работ, услуг), в связи с чем апелляционной инстанцией сделан обоснованный вывод о том, что при расчетах за пользование арендованным имуществом на арендаторе лежит обязанность уплатить НДС с суммы арендной платы.

Поскольку в 2000 году начисление НДС с сумм арендной платы заявителем не производилось и по счетам бухгалтерского учета начисление НДС не отражалось, что не оспаривается обществом, апелляционная инстанция на основании изложенных норм Закона пришла к правильному выводу о правомерности требований инспекции.

Ссылка апелляционной инстанции на письма Госналогслужбы России и Минфина России от 08.12.1993 N ЮУ-4-15/194н, N 143 сделана при изложении позиции налогового органа и на правильность принятого постановления не повлияла.

В отношении сумм НДС за 2001-2002 годы суд правомерно руководствовался пунктом 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации, которым установлены особенности исчисления и уплаты НДС с реализации на территории Российской Федерации услуг по предоставлению органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества.

В соответствии с данной нормой при реализации на территории Российской Федерации услуг по предоставлению органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога, причем налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Данные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Таким образом, законодатель специально указал, кто является налоговым агентом и на кого возложена обязанность по исчислению и удержанию налогов и доходов, уплачиваемых органам местного самоуправления при сдаче в аренду муниципального имущества.

Как правильно отмечено судом, в силу статей 172-173 Налогового кодекса Российской Федерации право на вычет налоговый агент получает после фактического перечисления в бюджет налога, исчисленного и удержанного из доходов налогоплательщика, то есть фактически правом на вычет он может воспользоваться только в следующем налоговом периоде.

На основании статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации перечисление сумм налога при исполнении обязанностей налогового агента по НДС производится в установленный данной статьей срок с одновременным предоставлением налоговой декларации по НДС.

Поскольку в нарушение указанных норм, обязанность по перечислению НДС в бюджет от сумм арендной платы ООО "Дуэт" не исполнена, апелляционная инстанция обоснованно пришла к выводу правомерности требований налогового органа об уплате налога.

Вместе с тем из материалов дела следует, что выявленное правонарушение квалифицировано налоговым органом по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации как неуплата сумм налога в результате занижения налоговой базы.

Между тем, к ответственности, предусмотренной указанной нормой, могут быть привлечены только налогоплательщики. Налоговые агенты не могут быть привлечены к ответственности по этой статье в силу того, что подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность уплачивать законно установленные налоги возложена на налогоплательщиков. Обязанности налоговых агентов, установленные пунктом 3 статьи 24 Кодекса, заключаются в правильном и своевременном исчислении, удержании и перечислении налогов. Налоговые агенты могут быть привлечены к ответственности не за неуплату или неполную уплату сумм налога, а согласно статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации только за неисполнение обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов.

На основании изложенного, суд обоснованно отказал в привлечении к ответственности ООО "Дуэт" как налогового агента к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции проверяет законность обжалуемых судебных актов исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

При изложенных обстоятельствах кассационные жалобы удовлетворению не подлежат.

Нарушений судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права кассационной инстанцией не установлено.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление апелляционной инстанции от 05.10.2004 Арбитражного суда Тюменской области по делу N А-70-1982/16-2004 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.