Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 10 мая 2006 г. N Ф04-2339/2006(22057-А75-25) Отказывая в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения налогового органа о начислении налога на добавленную стоимость (НДС), суд исходил из того, что налогоплательщик включил в суммы налоговых вычетов НДС, суммы налога, относящиеся к прошлым налоговым периодам (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 10 мая 2006 г. N Ф04-2339/2006(22057-А75-25)
(извлечение)

Общество с ограниченной ответственностью "Шаимгеонефть" обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по ХМАО-Югре о признании недействительным решения N 951 от 30.06.2005 в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 29 280 904 руб. и требования N 3334 об уплате налога по состоянию на 05.07.2005 (с учетом уточнения заявленных требований).

В обоснование заявленных требований заявитель ссылается на соблюдение им требований законодательства при исчислении вычетов по НДС по законсервированным и ликвидированным скважинам за 2001-2005 годы.

Решением от 03.11.2005 Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 30.12.2005 решение оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество с ограниченной ответственностью "Щаимгеонефть" просит решение и постановление арбитражного суда как принятые с неправильным применением норм материального права отменить и направить дело на новое рассмотрение.

Межрайонная Инспекция ФНС России N 2 по Ханты-Мансийскому автономному округу-Югре просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения по основаниям, изложенным в отзыве.

Представители сторон в данном судебном заседании поддержали свои доводы, изложенные в кассационной жалобе и в отзыве.

Суд кассационной инстанции в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзыва, выслушав объяснения представителей сторон, не находит оснований для отмены обжалуемых заявителем судебных актов.

Как видно из материалов дела, 18.03.2005 ООО "Шаимгеонефть" представлена налоговая декларация по НДС за февраль 2005 года, указав в ней в составе налоговых вычетов суммы НДС по законсервированным и ликвидированным скважинам за 2001 - 2005 годы, то есть суммы, относящиеся к прошлым налоговым периодам.

По результатам камеральной налоговой проверки налоговым органом 30.06.2005 вынесено решение N 951 "Об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому налогоплательщику доначислена сумма НДС по счетам-фактурам за 2001- 2005 годы в размере 29 280 904 руб., то есть суммы налога, относящиеся к прошлым налоговым периодам. Принята к вычету сумма НДС в размере 86 436 руб., по счетам-фактурам за февраль 2005 года.

На основании решения налогоплательщику предъявлено требование N 3334 об уплате налога по состоянию на 05.07.2005 в сумме 29 280 904 руб.

Считая указанные выше ненормативные правовые акты налогового органа незаконными, заявитель обратился в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражный суд правомерно исходил из того, что право на вычеты по НДС возникает в соответствии с пунктом 6 статьи 171, пунктом 5 статьи 172 ("Порядок применения налоговых вычетов") Налогового кодекса Российской Федерации по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 настоящего Кодекса, или при реализации объекта незавершенного строительства, а так как скважины, по которым заявлены вычеты, не введены в эксплуатацию, то начисление амортизации по ним не производится.

При этом, исследовав имеющиеся в деле доказательства и дав им в соответствии со статьей 71 Арбитражного кодекса Российской Федерации надлежащую оценку, арбитражный суд указал на то, что требования пунктов # и пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации заявителем не выполнены, в связи с чем вычеты им заявлены неправомерно.

Так судом установлено, что в обоснование правомерности заявленных вычетов по НДС по ликвидированным скважинам заявитель в исковом заявлении указывал, что порядок установленный пунктом 6 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации в данном случае не применим, так как ликвидированные скважины не являются объектами основных средств. При этом заявитель указывал на то, что согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утв. Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н, ликвидированные скважины нельзя принять к учету в качестве основных средств, так как не выполняются условия п.4 ПБУ 6/01: -они не будут использоваться в производстве продукции (работ, услуг); -организацией не предполагается их дальнейшая перепродажа; - не могут приносить экономической выгоды.

Однако, в апелляционной жалобе, (а также и в кассационной жалобе) заявитель уже ссылается на пункт 6 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, как на одно из обоснований своих требований, то есть заявитель противоречит сам себе: указывает, что товары приобретались для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии со статьей 146 Налогового кодекса Российской Федерации, и одновременно указывает, что данные скважины не будут использоваться в производстве продукции (работ, услуг) и не могут приносить экономической выгоды.

Как усматривается из материалов дела, у ОАО "Шаимгеонефть" имелись расходы, связанные с освоением природных ресурсов. Указывая на несоблюдение заявителем требований статей 261 и 325 Налогового кодекса Российской Федерации, которыми определен порядок списания расходов по освоению природных ресурсов, арбитражный суд исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 261 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам на освоение природных ресурсов относятся: -расходы на поиск и оценку месторождений полезных ископаемых; - расходы на подготовку территории к ведению горных, строительных и других работ; -расходы на возмещение комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам.

Согласно статье 325 Налогового кодекса Российской Федерации первая и третья группы затрат относятся к общим расходам по осваиваемому участку. Во вторую группу входят расходы, которые приходятся на отдельные части территории этого участка. Для того, чтобы общие расходы распределить между частями территории участка, рассчитывают долю затрат, приходящуюся на каждую часть участка, в сумме всех территориальных расходов, а затем умножают полученные величины на сумму общих расходов.

В случае, когда поиски на лицензионном участке могут оказаться безрезультатными, налогооблагаемые доходы можно уменьшить на расходы по освоению природных ресурсов. Безрезультатными признаются геолого-поисковые, геологоразведочные и иные работы по результатам которых налогоплательщик принял решение о прекращении дальнейших работ на соответствующей части участка недр, в связи с бесперспективностью выявления запасов полезных ископаемых, либо в связи с невозможностью или нецелесообразностью строительства и (или) эксплуатации подземных сооружений. При этом налогоплательщик должен в данном случае вести раздельный учет таких расходов по соответствующей части территории (акватории). Их включают в состав прочих расходов равномерно в течение пяти лет, начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором организация сообщила в федеральный орган управления государственным фондом или его территориальное управление о том, что прекращает дальнейшие работы на бесперспективном участке.

В соответствии с пунктом 4 статьи 325 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если расходы налогоплательщика, осуществленные в составе расходов на освоение природных ресурсов, непосредственно связаны со строительством объектов, которые в дальнейшем по решению налогоплательщика могут стать постоянно эксплуатируемыми объектами основных средств (в том числе скважин), указанные расходы учитываются по каждому объекту основных средств. Указанные объекты основных средств амортизируются в соответствии с порядком, установленным главой 25 Кодекса.

Однако, как установлено арбитражным судом и что не оспаривается заявителем, налогоплательщиком в проверяемом периоде вышеуказанные расходы не списывались в расходы, учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль в соответствии со статьями 261 и 325 Налогового кодекса Российской Федерации, (прочие расходы), а аккумулировались по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов".

Как обоснованно отмечено арбитражным судом, в случае, если расходы по освоению природных ресурсов списывались бы в целях налогообложения по правилам статей 261 и 325 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть, как расходы по освоению природных ресурсов, то к налоговым вычетам НДС принимался бы в соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 и пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации. Так как в соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты.

Из пункта 2 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) нав территории Российской Федерации в отношении:

-1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Арбитражным судом в данном случае правильно отмечено, что статьей 170 названного Кодекса установлен порядок отнесения сумм НДС на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг). Суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на доходы организации. При списании расходов суммы налога, предъявленные продавцом указанных товаров (работ, услуг), подлежат налоговому вычету в той пропорции, в которой товары (работы, услуги), используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг).

Исходя из анализа вышеуказанных норм, арбитражный суд сделал правильный вывод о том, что пока расходы по освоению природных ресурсов остаются без движения, то есть не списываются для целей налогообложения, следовательно, они не участвуют в формировании расходной части, уменьшающей доходы от реализации, которые как раз и являются объектом налогообложения не только по налогу на прибыль, но и по налогу на добавленную стоимость.

Арбитражный суд обоснованно отклонил ссылки заявителя на пункт 4 статьи 261 и пункт 5 статьи 325 Налогового кодекса Российской Федерации как на обоснование правомерности заявленных вычетов по НДС по ликвидированным скважинам, поскольку данные нормы касаются расходов на строительство (бурение) разведочной скважины на месторождении нефти и газа, которая оказалась непродуктивной.

Как следует из материалов дела, ликвидированные скважины N N 11126П, 11204 П- являются поисковыми, а скважина N 11201 Пр- параметрической, то есть применение в данном случае вышеуказанных норм не допустимо.

В соответствии с пунктом 4 статьи 261 Налогового кодекса Российской Федерации порядок признания данных расходов применяется налогоплательщиком после ликвидации непродуктивной скважины. Расходы по непродуктивной скважине признаются для целей налогообложения равномерно в течение 12 месяцев с 1 -го числа месяца, следующего за месяцем, в котором эта скважина была ликвидирована в установленном порядке как выполнившая свое назначение.

Для целей применения пункта 4 статьи 261 и пункта 5 статьи 325 Налогового кодекса Российской Федерации данные скважины должны были быть и разведочными, и должны были быть ликвидированными по 1-ой категории то есть как выполнившие свое назначение (непродуктивные). Материалами дела установлено, что фактически указанные скважины были ликвидированы по геологическим причинам.

Как правильно указано арбитражным судом, заявляя вычеты по НДС в феврале 2005 года, скважины должны были быть ликвидированы в январе 2005 года, а не в апреле 2004 года, о чем должен быть оформлен соответствующий акт в соответствии с пунктом 1.9 Инструкции о порядке ликвидации, консервации скважин и оборудования их устьев и стволов, утв. Постановлением Госгортехнадзора Российской Федерации от 22.05.2002 N 22.

Кроме того, как установлено судом, налогоплательщик включил в расходы, перечисленные в пункте 4 статьи 261 Налогового кодекса Российской Федерации, общие расходы по освоению природных ресурсов, а не только расходы, относящихся к строительству скважины, проведению комплекса геологических работ, испытаний и ее ликвидации, что также свидетельствует о неправомерном заявлении налогоплательщиком в данном случае вычетов по НДС по ликвидированным скважинам.

В силу пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации объекты капитального строительства (скважины) являются амортизируемым имуществом. В соответствии с пунктом 2 статьи 259 названного Кодекса сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиком ежемесячно. Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1 -го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Следовательно, объекты капитального строительства в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, списываются посредством переноса стоимости через начисленную амортизацию.

В связи с тем, что скважины N N 11130, 11006,11014 в эксплуатацию не введены (законсервированы), то начисление амортизации по ним в силу пункта 3 статьи 256 Налогового кодекса Российской Федерации не производится, а следовательно принятие к вычету в соответствии с правилами пункта 6 статьи 171 и пунктами 1, 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (то есть, мо мере постановки на учет объектов незавершенного капитального строительства с момента, указанного в пункте 2 статьи 259 Кодекса)- неправомерно.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражный суд также указал на то, что в нарушение требований ст. 54, 81, п.4 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик включил в суммы налоговых вычетов НДС, предъявленный ему и уплаченный им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в 2001-2005 годах, то есть суммы налога, относящиеся к прошлым налоговым периодам. Таким образом, суммы налога в размере 29 280 904 руб., принятые налогоплательщиком к налоговым вычетам в феврале 2005 года являются необоснованными, так как относятся к иным налоговым периодам (2001-2005г.).

В соответствии с пунктом 8 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.

Однако, как следует из материалов дела, суммы НДС уплачены заявителем в 2001 году- январе 2002года, декларация подана в феврале 2005 года. Кроме того, по данным проверки было установлено, что сумма исчисленного налога к уплате составила 248 687 руб. Таким образом, в данном случае подлежит применению пункт 2 статьи 173 Кодекса, то есть, если сумма налоговых вычетов в каком -либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Нарушений судом норм материального и процессуального права не установлено.

Доводы заявителя кассационной жалобы подлежат отклонению, поскольку основаны на ошибочном толковании вышеуказанных норм материального права.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 03.11.2005 Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа и постановление апелляционной инстанции от 30.12.2005 по делу N А75- 8832/05 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.