Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 29 июля 2009 г. N Ф04-4488/2009(11763-А46-26)(12959-А46-26) Признавая частично недействительным решение налогового органа, суд исходил из того, что из представленных доказательств невозможно установить размер выплачиваемой работникам заработной платы, то есть доначисление НДФЛ, ЕСН и страховых взносов является необоснованным, доначисление налога на прибыль и НДС по отношениям с контрагентом также необоснованно в связи с подтверждением факта реальности операций, отказ в признании недействительным оспариваемого решения мотивирован недостоверностью сведений, содержащихся в представленных обществом обосновывающих документах (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 29 июля 2009 г. N Ф04-4488/2009(11763-А46-26)(12959-А46-26)
(извлечение)

Закрытое акционерное общество "Стройэлектромонтаж" (далее - ЗАО "Стройэлектромонтаж") обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к инспекции Федеральной налоговой службы по Кировскому административному округу города Омска (далее - налоговый орган) о признании недействительным решения от 26.12.2008 N 03-10/15787-2 ДСП.

Решением от 13.03.2009 (судья С.Г.В.) Арбитражного суда Омской области заявленные обществом требования удовлетворены частично.

Суд признал недействительным вынесенное налоговым органом решение от 26.12.2008 N 03-10/15787-2 ДСП в части привлечения ЗАО "Стройэлектромонтаж" к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 2005, 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 421 945 руб. 60 коп., за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2005, 2006 годы в сумме 507 615 руб. 20 коп., за неполную уплату единого социального налога за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 71 020 руб. 64 коп., по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации по недобору по налогу на доходы физических лиц в виде штрафа в сумме 35 513 руб. и предложения к уплате данных сумм; начисления по состоянию на 26.12.2008 пени по налогу на добавленную стоимость за 2005, 2006 годы в сумме 619 424 руб. 97 коп., по налогу на прибыль организаций за 2005, 2006 годы в сумме 641 098 руб. 72 коп., по единому социальному налогу за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 100 092 руб. 53 коп., по налогу на доходы физических лиц в сумме 53 325 руб. 53 коп., предложения к уплате данных сумм; начисления по состоянию на 26.12.2008 пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 54 512 руб., предложения к уплате 54 534 руб. 80 коп. пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2005, 2006, 2007 годы; предложения уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость за 2005, 2006, 2007 годы в общей сумме 2 109 728 руб., по налогу на прибыль организаций за 2005, 2006 годы в общей сумме 2 538 076 руб., по единому социальному налогу за 2005, 2006 годы в общей сумме 355 103 руб. 22 коп., по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за 2005, 2006, 207 годы в общей сумме 191 289 руб., недобор по налогу на доходы физических лиц в сумме 177 565 руб.; отказа в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость в сумме 18 949 руб. за август 2006 года.

Суд обязал налоговый орган устранить допущенные нарушения прав ЗАО "Стройэлектромонтаж".

В удовлетворении остальной части заявленных требований судом отказано.

Постановлением от 21.05.2009 Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции от 13.03.2009 отменено в части удовлетворения заявленных обществом требований о признании недействительным решения налогового органа от 26.12.2008 N 03-10/15787-2 ДСП в части начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 292 634 руб. за неполную уплату налога на прибыль, в сумме 244 705 руб. за неполную уплату налога на добавленную стоимость; доначисления 1 463 170 руб. налога на прибыль, 1 223 530 налога на добавленную стоимость; начисления соответствующих сумм пени за несвоевременную уплату доначисленных сумм налогов.

В данной части принят новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В остальной части решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе ЗАО "Стройэлектромонтаж", ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам, имеющим значение для дела, просит отменить состоявшееся по делу постановление суда апелляционной инстанции, оставить в силе решение суда первой инстанции.

Считает, что налоговым органом не представлено доказательств того, что С.М.М. не является руководителем ООО "Комплект-Гарант" и не обладает полномочиями на подписание договоров субподряда, следовательно, в материалах дела отсутствуют доказательства того, что документы, касающиеся отношений налогоплательщика с ООО "Комплект-Гарант", содержат недостоверную информацию.

Полагает, что реальность хозяйственных операций подтверждают акты приемки выполненных работ, платежные документы, данные бухгалтерских регистров, договоры субподряда.

Доказательства, опровергающие реальность спорных сделок и понесенных заявителем расходов, налоговым органом не представлены. Работы, предусмотренные договорами субподряда, заключенными ЗАО "Стройэлектромонтаж" и ООО "Комплект Гарант", фактически выполнены, общество понесло расходы, связанные с оплатой таких работ.

Из совокупности доказательств, собранных налоговым органом, не прослеживается вывод об отсутствии экономической обоснованности сделок, групповой согласованности их участников, действиях самого налогоплательщика, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды.

В отзыве на кассационную жалобу ЗАО "Стройэлектромонтаж" налоговый орган просит оставить без изменения постановление суда апелляционной инстанции, поскольку из буквального смысла статьи 169, 252 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что обязанность подтверждать правомерность заявленных налоговых вычетов в установленном порядке лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), так как именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Считает, что обществом не представлено доказательств наличия у С.М.М. полномочий на заключение сделок от имени ООО "Комплект Гарант", а также на подписание от имени руководителя документов по сделкам.

В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, несоответствие выводов суда обстоятельствам, имеющим значение для дела, просит отменить состоявшееся по делу постановление суда апелляционной инстанции в части удовлетворения заявленных требований, принять новый судебный акт об отказе в этой части заявленных обществом требований.

По мнению налогового органа, вывод эксперта в совокупности с иными доказательствами (в том числе, протоколом допроса К.Б.Н.) подтверждает то, что документы, оформленные по договору с ООО "Сибирская строительная группа", подписаны не К.Б.Н., а иным неуполномоченным лицом.

Считает, что факт наличия у налогоплательщика документов (счетов-фактур, договоров и т.д.) не является достаточным основанием для отнесения соответствующих сумм на уменьшение налогооблагаемой прибыли и для подтверждения заявленных сумм вычетов по налогу на добавленную стоимость, а наличие фактического результата в виде выполненных работ - доказательством реального приобретения его именно у заявленных подрядчиков.

Кроме того, считает необоснованным и незаконным признание судом недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на доходы физических лиц, единого социального налога и страховых взносов в пенсионный фонд Российской Федерации с выплаты неофициальной заработной платы работникам.

В отзыве на кассационную жалобу налогового органа ЗАО "Стройэлектромонтаж" просит кассационную жалобу налогового органа оставить без удовлетворения, поскольку постановление суда апелляционной инстанции в обжалуемой части основано на всестороннем, полном и объективном исследовании материалов дела.

Заслушав представителей сторон, поддержавших свои доводы, изложенные в кассационных жалобах и отзывах на них, проверив в порядке статей 274, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судом норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационных жалоб.

Материалами дела установлено, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Стройэлектромонтаж".

Результаты проверки отражены в акте от 03.12.2008 N 03-10/14040 ДСП.

На основании акта проверки налоговым органом принято решение от 26.12.2008 N 03-10/15787-2 ДСП о привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за неполную уплату налога на прибыль в размере 507 615 руб. 20 коп., налога на добавленную стоимость в размере 421 945 руб. 60 коп., единого социального налога в размере 71 712 руб. 80 коп., по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа за недобор по налогу на доходы физических лиц в размере 35 513 руб., доначисления налога на прибыль в размере 2 538 076 руб., налога на добавленную стоимость в размере 2 109 728 руб., единого социального налога в размере 358 564 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 191 289 руб., налога на доходы физических лиц в размере 177 565 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 641 098 руб. 72 коп., налога на добавленную стоимость в размере 619 424 руб. 97 коп., единого социального налога в размере 101 068 руб. 02 коп., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 54 534 руб. 80 коп., налога на доходы физических лиц в размере 53 325 руб. 53 коп.

Решением от 26.12.2008 N 03-10/15787-2 ДСП ЗАО "Стройэлектромонтаж" также отказано в возмещении из бюджета налога на добавленную стоимость в размере 18 949 руб. за август 2006 года.

Не согласившись с решением налогового органа, ЗАО "Стройэлектромонтаж" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации.

Суд кассационной инстанции, оставляя без изменения состоявшееся по делу постановление суда апелляционной инстанции, исходит из следующего.

Удовлетворяя заявленные требования общества по эпизоду, связанному с доначислением налога на доходы физических лиц в сумме 177 565 руб., единого социального налога в размере 355 103 руб. 22 коп., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 191 289 руб., соответствующих им сумм пени и штрафа, суды первой и апелляционной инстанций, проанализировав и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства, исходя из положений статей 24, 82, 90, 210, 212, 226, подпункта 2 пункта 1 статьи 235, пункта 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации, статей 6, 10, 25, 25.1 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", пришли к правильному выводу о том, что из свидетельских показаний Б.С.С., О.В.С., Ч.В.Н., Б.С.Г., Ш.Ш.А., К.К.В., Г.М.В., Р.М.М., ШМ.Н., Ш.С.В. не представляется возможным установить размер выплачиваемой им "неофициальной" заработной платы.

Какого-либо иного документального подтверждения выплат данным физическим лицам налоговым органом в материалы дела не представлено.

Факт ведения ЗАО "Стройэлектромонтаж" "двойной" бухгалтерии и неправомерного уклонения от налоговых обязательств налоговым органом не доказан.

Вывод судов первой и апелляционной инстанций о том, что протоколы допроса свидетелей правомерно не приняты в качестве надлежащего доказательства по настоящему делу, поскольку в свидетельских показаниях указываются приблизительные суммы полученной заработной платы, пояснения свидетелей о размере заработной платы никакими доказательствами не подтверждены, суд кассационной инстанции считает правильным.

Признавая недействительным оспариваемое решение налогового органа в части предложения к уплате страховых взносов и пени, суд исходил из того, что налоговые органы осуществляют только контроль за уплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование; полномочиями по принятию решений по взысканию недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов наделены только территориальные органы Пенсионного фонда.

Суд кассационной инстанции считает данный вывод неправомерным, однако он не привел к принятию незаконного решения и постановления, поскольку налоговым органом не доказан факт ведения обществом "двойной" бухгалтерии и неправомерного уклонения от налоговых обязательств.

Доказательств того, что ЗАО "Стройэлектромонтаж" не доплатило страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в бюджет, налоговым органом в порядке статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в материалы дела не представлено.

Доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе по данному эпизоду, судом кассационной инстанции отклоняются, поскольку все юридические значимые для дела факты, доводы и доказательства налогового органа и ЗАО "Стройэлектромонтаж" были рассмотрены судами первой и апелляционной инстанций согласно части 2 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в совокупности и взаимной связи и сделан правильный вывод о неправомерном доначислении налоговым органом налога на доходы физических лиц в размере 177 565 руб., единого социального налога в размере 355 103 руб. 22 коп., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 191 289 руб., соответствующих им сумм пени и штрафа.

Удовлетворяя заявленные требования общества в части взаимоотношений ЗАО "Стройэлектромонтаж" с контрагентом-поставщиком ООО "Сибирская строительная группа" (сумма доначисленного налога на прибыль - 1 074 906 руб., налога на добавленную стоимость - 886 198 руб., соответствующих им суммы пени и штрафа), суды первой и апелляционной инстанций, проанализировав и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства, исходя из положений статей 3, 143, 166, 169, 171, 172, 247, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N129-ФЗ "О бухгалтерском учете", Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О и от 12.07.2006 N 267-О, Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", пришли к правильному выводу, что представленные обществом счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат, договоры подряда, исследованные в совокупности, подтверждают факт выполнения ООО "Сибирская строительная группа" строительно-монтажных работ, принятия их к учету, а также их оплату. Достоверность первичных документов налоговым органом не опровергнута.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследуя представленные в материалы дела доказательства, установили, что контрагент налогоплательщика на момент вступления с ним в гражданско-правовые отношения был зарегистрирован в установленном законом порядке в качестве юридического лица, о чем в Единый государственный реестр юридических лиц была внесена соответствующая запись. Подтверждением реального исполнения сделки служит факт наличия у ООО "Сибирская строительная группа" лицензии, полученной в установленном порядке, на осуществление деятельности, которая являлась предметом заключенных с обществом договоров.

Исследовав представленные доказательства, суды первой и апелляционной инстанций установили, что почерковедческая экспертиза не может быть принята в качестве допустимого доказательства.

Из содержания справки N 10/1312-10-1321 Экспертно-криминалистического центра УВД по Омской области от 07.08.2008 подписи от имени К.Б.Н. (руководитель и учредитель ООО "Сибирская строительная группа") выполнены вероятно не К.Б.Н., а другим лицом. Выявить различающиеся признаки в большем объеме и ответить на вопрос в категорической форме, как указал эксперт, не удалось из-за краткости исследуемых объектов, предоставления электрофотографических копий и отсутствия свободных образцов подписей К.Б.Н., выполненных в аналогичный период времени.

Протоколы допроса свидетелей судами первой и апелляционной инстанций обоснованно не приняты в качестве надлежащих доказательств по делу.

Суд кассационной инстанции поддерживает вывод судов, что налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованного возмещения налога на добавленную стоимость, не проявления ЗАО "Стройэлектромонтаж" должной осмотрительности, учитывая, что объяснение руководителя контрагента общества (при условии, что почерковедческая экспертиза не дает возможности для однозначного вывода, что подписи на документах от имени К.Б.Н. выполнены иным лицом), ненахождение контрагента общества по юридическому адресу, непредставления им отчетности, либо представления отчетности с "нулевыми" или незначительными показателями, для признания доводов налогового органа обоснованными, являются недостаточными.

Суд кассационной инстанции считает, что налоговым органом не представлено убедительных доказательств того, что на спорных объектах работы выполнялись работниками самого общества - ЗАО "Стройэлектромонтаж".

Таким образом, суд кассационной инстанции считает обоснованными вывод судов первой и апелляционной инстанций о том, что налоговым органом не доказана необоснованность отнесения обществом затрат в состав расходов по налогу на прибыль и неправомерности принятия сумм налога на добавленную стоимость к вычету (возмещению) по сделке с контрагентом ООО "Сибирская строительная группа".

Отменяя решение суда первой инстанции в части взаимоотношений ЗАО "Стройэлектромонтаж" с контрагентом-поставщиком ООО "Комплект Гарант" (сумма доначисленного налога на прибыль - 1 463 170 руб., налога на добавленную стоимость - 1 223 530 руб., соответствующих им суммы пени и штрафа), арбитражный суд апелляционной инстанции, проанализировав и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства, исходя из положений статей 54, 169, 170, 171, 172, 247, 252, 270 Налогового кодекса Российской Федерации, статей 1, 9 Федерального закона от 21.11.1996 N129-ФЗ "О бухгалтерском учете", Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", пришел к выводу о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде принятия сумм налога на добавленную стоимость к вычету (возмещению) и отнесении расходов в затраты по налогу на прибыль, поскольку представленные обществом счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ и затрат, договоры субподряда, содержат недостоверные сведения и не могут являться надлежащими доказательствами фактически понесенных расходов в отношении ООО "Комплект Гарант". Доказательств, опровергающих выводы налоговой проверки, ЗАО "Стройэлектромонтаж"в материалы дела не представлено.

Кассационная инстанция, поддерживает данный вывод суда апелляционной инстанции, исходя из следующего.

Как установлено судом апелляционной инстанции и следует из материалов дела, в качестве лица, подписавшего первичные документы, указан директор ООО "Комплект Гарант" - С.М.М. Согласно выписке из Единого государственного реестра юридических лиц С.М.М. не указан в качестве директора ООО "Комплект Гарант".

Исследовав представленные доказательства, суд апелляционной инстанции установил, что каких-либо документальных доказательств, подтверждающих, что спорные счета-фактуры, первичные учетные документы подписаны иными, уполномоченными на то лицами, ЗАО "Стройэлектромонтаж" в материалы дела не представлено.

Суд кассационной инстанции отклоняет доводы общества, изложенные в кассационной жалобе о том, что реальность хозяйственных операций подтверждают акты приемки выполненных работ, платежные документы, данные бухгалтерских регистров, договоры субподряда, налоговым органом не представлено доказательств того, что С.М.М. не является руководителем ООО "Комплект-Гарант", и не обладает полномочиями на подписание договоров субподряда. Предъявляемые в указанных целях документы в своей совокупности должны с достоверностью подтверждать реальность произведенной операции.

Действительно, законодательство о налогах и сборах не устанавливает прямую обязанность налогоплательщика проверять достоверность реквизитов, указанных исполнителем работ (услуг) в выставленных счетах-фактурах, договорах. Однако, в связи с тем, что согласно Закону Российской Федерации "О бухгалтерском учете" одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности, то поскольку гражданским законодательством не установлено иное, налогоплательщик не лишен права затребовать от контрагента по договору доказательства, подтверждающие достоверность сведений, изложенных в представленных документах.

Учитывая, что судом апелляционной инстанции установлена недостоверность сведений, содержащихся в представленных обществом первичных документах, данные документы не могут являться допустимым доказательством реальности понесенных затрат.

Согласно статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации, предпринимательской деятельностью является осуществляемая на свой риск деятельность. Налогоплательщик, не воспользовавшийся своим правом обеспечить документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, на основании которых он, в свою очередь, претендует на право получения налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Согласно правовой позиции, изложенной в статьях 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а также Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд кассационной инстанции считает, что судом апелляционной инстанции были полно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела по данному эпизоду, касающегося установления правомерности доначисления налогов, правильно применены нормы материального и процессуального права.

Суд кассационной инстанции считает правомерным вывод суда апелляционной инстанции о том, что если сам налогоплательщик не обеспечил документальное подтверждение достоверности сведений, изложенных в документах, по которым он претендует на получение налоговых льгот, вычетов, иного уменьшения налогооблагаемой базы, он несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

В целом, доводы, изложенные в кассационных жалобах, суд кассационной инстанции находит необоснованными, ранее они были проверены и оценены судом апелляционной инстанции, сводятся к переоценке выводов суда, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации является недопустимыми.

На основании изложенного, оснований для отмены постановления суда апелляционной инстанции, а также удовлетворения кассационных жалоб не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

постановление от 21.05.2009 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А46-289/2009 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.