Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16 сентября 2009 г. N Ф04-4822/2009(12585-А03-49) Признавая недействительным решение налогового органа, суд исходил из нарушения налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки, а также из того, что право на применение налоговых вычетов по НДС не поставлено в зависимость от наличия у налогоплательщика товарно-транспортных накладных, налоговым органом не доказано наличие у общества недоимки по ЕСН (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 16 сентября 2009 г. N Ф04-4822/2009(12585-А03-49)
(извлечение)

Закрытое акционерное общество "Русский гриб" (далее - ЗАО "Русский гриб", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по Индустриальному району г. Барнаула о признании недействительным решения от 29.05.2008 N РА-0033-13 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и дополнения к данному решению от 05.06.2008.

Определением суда от 15.09.2008 указанное дело объединено в одно производство с делом N А03-5434/2008-31 по заявлению ЗАО "Русский гриб" к инспекции Федеральной налоговой службы по Индустриальному району г. Барнаула о признании незаконными действий Инспекции по проведению выездной налоговой проверки по решению от 28.06.2007 N РП 0033-13.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, привлечена инспекция Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Барнаула (далее - ИФНС по Октябрьскому району г. Барнаула).

Решением Арбитражного суда от 18.12.2008 заявленные Обществом требования удовлетворены частично.

Решение инспекции Федеральной налоговой службы по Индустриальному району г. Барнаула от 29.05.2008 N РА-0033-13 признано недействительным как несоответствующее главам 14, 21, 23, 24, 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В части признания недействительным дополнения к решению от 05.06.2008 производство по делу было прекращено.

В остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2009 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 14 по Алтайскому краю, правопреемник инспекции Федеральной налоговой службы по Индустриальному району г. Барнаула (далее - налоговый орган, Инспекция), ссылаясь на неправильное применение судебными инстанциями норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и представленным в деле доказательствам, просит состоявшиеся по делу судебные акты отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.

Считает, что налоговым органом соблюдено право налогоплательщика, предусмотренное подпунктом 9 статьи 21 НК РФ на получение копии акта налоговой проверки, поскольку экземпляр акта проверки на 63 листах (с 17 приложениями на 269 листах) вручен налогоплательщику 22.04.2008.

В соответствии с приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ лицу, в отношении которого проводится проверка, вручается акт проверки с приложением ведомостей и таблиц, содержащих сгруппированные факты однородных массовых нарушений, иные материалы проверки не подлежат передаче проверяемому лицу.

По мнению подателя жалобы, суды обеих инстанций пришли к ошибочному выводу о нарушении налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки, поскольку налоговый орган рассматривает материалы налоговой проверки и по результатам рассмотрения принимает одно из указанных в пункте 7 статьи 101 НК РФ решений, при этом законом не установлен срок, в течение которого должно быть принято решение, как не установлено и то, что решение должно быть вынесено в день рассмотрения материалов проверки.

Налоговый орган считает, что объяснения свидетелей, данные во время приостановления налоговой проверки, получены в соответствии с действующим законодательством, а выводы судов первой и апелляционной инстанций о невозможности использования налоговым органом свидетельских показаний, полученных за рамками проведения проверки, сделаны без учета анализа статей 82, 90 НК РФ.

Инспекция полагает, что утверждение суда апелляционной инстанции о том, что право на применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость не поставлено в зависимость от наличия у налогоплательщика товарно - транспортных накладных, противоречит нормам материального права, поскольку обязанность по доказыванию правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость законодателем возложена на налогоплательщика.

Товарно - транспортная накладная оформляется как оправдательный документ, подтверждающий оказание услуг по перевозке грузов; отсутствие указанного документа указывает на нереальность хозяйственных операций по приобретению Обществом товарно-материальных ценностей у поставщиков и влечет невозможность применения вычетов по НДС по данным хозяйственным операциям.

Суды, по мнению Инспекции, при вынесении обжалуемых судебных актов не дали оценку доводу налогового органа об отсутствии документов, которые подтверждали бы фактическое продвижение товарно - материальных ценностей от поставщика ООО "Омония" в адрес ЗАО "Русский гриб".

Налоговый орган не согласен с выводами судов по поводу фактического декларирования ЗАО "Русский гриб" налога на прибыль за 2004 год в размере 156 000 руб.

Общество при заполнении налоговой декларации допустило техническую ошибку, которая могла быть устранена путем оформления пояснительной справки бухгалтера, либо путем подачи в налоговый орган уточненной формы ранее представленной декларации.

Инспекция не согласна с выводами суда по вопросу определения налоговой базы по НДС в 2004, 2005 годах по отгрузке, так как налогоплательщиком не выбран метод определения налоговой базы и не закреплен в приказах об учетной политике. Книги продаж являются допустимыми доказательствами, подтверждающим превышение выручки от реализации продукции, следовательно, налоговым органом правильно определен порядок определения налоговой базы по НДС и налоговых обязательств за конкретные налоговые периоды.

Налоговый орган, оспаривая выводы судов об отсутствии оснований для доначисления Обществу единого социального налога (далее - ЕСН) считает, что судами обеих инстанций не были учтены обстоятельства, установленные налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля, а именно, взаимозависимость ЗАО "Русский Гриб" и ООО "Грибы Алтая" (применявшим упрощенную систему налогообложения), формальный характер услуг ООО "Грибы Алтая" по предоставлению персонала ЗАО "Русский Гриб", что привело к принятию незаконных судебных актов.

В отзыве на кассационную жалобу Общество считает доводы жалобы несостоятельными, а решение и постановление судов - законными и обоснованными, просит оставить их без изменения.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе.

Судами при производстве по делу установлены следующие обстоятельства.

Инспекцией Федеральной налоговой службы по Индустриальному району г. Барнаула от 28.06.2007 N РП 0033-13 проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Русский гриб" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления, своевременности уплаты налога на прибыль, налога на имущество, налога на землю, транспортного налога, налога на рекламу, ЕСН за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, НДС, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2004 по 31.05.2007, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (ОПС) за период с 01.01.2005 по 31.12.2006.

По результатам налоговой проверки составлен акт проверки от 22.04.2008 N АП-0033-13 и вынесено решение от 29.05.2008 N РА-0033-13 о привлечении ЗАО "Русский гриб" к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось с жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю от 31.07.2008 жалоба Общества удовлетворена частично.

Считая решение Федеральной налоговой службы по Индустриальному району г. Барнаула нарушающим права и законные интересы ЗАО "Русский гриб", последнее обратилось в Арбитражный суд Алтайского края..

Проверив материалы дела в порядке статей 284, 286 АПК РФ, изучив доводы жалобы, отзыва, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция не находит оснований для отмены решения и постановления судов, исходя из следующего.

Суд кассационной инстанции отклоняет ссылку налогового органа на неправильное толкование судом статей 100, 101 НК РФ.

Действительно, направление налогоплательщику всех материалов налоговой проверки названной статьей НК РФ не предусмотрено.

Вместе с тем, как обоснованно указано судом, содержание ряда доказательств, собранных налоговым органом в ходе проверки и не являющихся документами налогоплательщика, в акте проверки не раскрыто. Доказательства ознакомления налогоплательщиком с данными документами в материалы дела не представлены.

Указанное обстоятельство, как установлено судом, послужило препятствием для реализации предусмотренного пунктом 6 статьи 100 НК РФ права налогоплательщика на представление обоснованных возражений по акту проверки.

Данный вывод суда кассационной жалобой Инспекции не опровергнут.

Суд кассационной инстанции соглашается с доводам налогового органа о том, что изготовление решение по материалам налоговой проверки иной датой, чем дата рассмотрения материалов проверки, не противоречит статье 101 НК РФ.

Вместе с тем, судом не был вменен налоговому органу факт вынесения решения не в день рассмотрения материалов налоговой проверки как нарушение процедуры рассмотрения материалов проверки и принятия решения.

Суд, анализируя протокол вынесения решения по результатам рассмотрения материалов проверки N 195 от 19.05.2008, который не содержит фактических результатов рассмотрения материалов проверки, а также текст оспариваемого решения от 29.05.2008, в котором отсутствуют сведения о том, когда оно было фактически принято, но указано на взыскание недоимки по налогам и пени по состоянию на 29.05.2008, а не на 19.05.2008, пришел к выводу о невозможности с достоверностью установить, когда фактически происходило рассмотрение материалов проверки, было вынесено решение, соблюдения при этом положений статьи 101 НК РФ относительно извещения налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки.

Эти выводы суда в кассационной жалобе ссылками на конкретные доказательства не опровергнуты.

Судом кассационной инстанции не принимается довод налогового органа относительно вывода суда о незаконности получения свидетельских показаний во время приостановления налоговой проверки.

Данный довод приводится Инспекцией без учета постановления апелляционного суда по настоящему делу, который согласился с позицией Инспекции об отсутствии в НК РФ запрета в период приостановления проверки проводить допросы лиц относительно обстоятельств проводимой проверки и посчитал доводы налогового органа в этой части обоснованными, однако оставил судебный акт первой инстанции в силе по иным основаниям.

Судами установлено, что физические лица, давшие объяснения, не предупреждались о своем праве не свидетельствовать против себя на основании статьи 51 Конституции Российской Федерации и об ответственности за дачу ложных показаний, что является нарушением пункта 1 статьи 51 Конституции Российской Федерации, пунктов 3, 5 статьи 90 НК РФ.

Учитывая, что объяснения С.Н.Н. и Ч.С.И. получены без соблюдения требований закона, не подтверждены почерковедческой экспертизой, суды, основываясь на положениях пункта 4 статьи 82 НК РФ и пункта 3 статьи 64 АПК РФ, пришли к правильному выводу о недопустимости данных доказательств.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе в данной части, направлены на переоценку выводов судов, в силу чего не могут быть приняты кассационной инстанцией во внимание.

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость послужил вывод налогового органа о недоказанности Обществом реальности факта приобретения товаров у ООО "Омония".

Вместе с тем, судами установлено, что факт реализации приобретенных у ООО "Омония" товаров Инспекцией не оспаривается; реальность факта приобретения товаров налоговым органом не опровергнута.

При этом апелляционным судом правильно указано, что право на применение налоговых вычетов по НДС не поставлено в зависимость от наличия товарно - транспортных накладных, поскольку в соответствии с Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте" товарно-транспортная накладная предназначена для учета движения товарно-материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом и является документом, определяющим взаимоотношения грузоотправителей - заказчиков автотранспорта с организациями - владельцами автотранспорта, выполнившими перевозку грузов, и служившим для учета транспортной работы и расчетов грузоотправителей или грузополучателей с организациями - владельцами автотранспорта за оказанные им услуги по перевозке грузов.

Для подтверждения факта постановки товара на учет достаточно наличия товарных накладных.

Кроме того, Инспекцией не опровергнут вывод судов об отсутствии допустимых, достоверных и непротиворечивых доказательств подписания счетов - фактур, накладных, договоров и других документов от имени ООО "Омония" неуполномоченным лицом (С.Н.Н.).

На отсутствие у Общества учета запасов и факта неоприходования поступивших товаров налоговый орган в решении также не ссылается.

Кроме того, основанием для доначисления НДС послужила корректировка налоговым органом начисленных сумм налога в сторону увеличения в связи с расхождениями книг продаж и книг покупок с налоговыми декларациями и неправильным определением налогоплательщиком налогового периода.

По мнению Инспекции, налогоплательщик в 2004 году и 1 полугодии 2005 года не имел права представлять в налоговый орган декларации поквартально, поскольку ежемесячная выручка в эти периоды превышала 1 млн. руб.

Данный вывод сделан налоговым органом при сверке налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость и книг продаж.

Вместе с тем, суды, анализируя материалы дела, установили, что в настоящем случае книги продаж не могут выступать допустимым доказательством подтверждения превышения выручки от реализации продукции указанным в пункте 2 статьи 163 НК РФ суммам и, как следствие, неправомерного применения Обществом налогового периода как квартал.

Суд пришел к выводу, что поскольку учетной политикой Общества не устанавливается момент определения налоговой базы по НДС, следовательно, налоговому органу необходимо было исходить из положений пункта 12 статьи 167 НК РФ (в соответствующей редакции) и применить способ определения момента определения налоговой базы - по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов.

Учитывая, что книги продаж в 2004 году и 1 полугодии 2005 года содержали не только обороты по реализации продукции, имевшие место в эти периоды, но и включали в себя поступившую оплату по товарам, отгруженным в предыдущих периодах, и авансовые платежи, поступившие в счет отгрузок товаров в последующих периодах, суд пришел к правильному выводу об отсутствии доказательственного значения представленных книг продаж.

Доводы кассационной жалобы по данному эпизоду фактически направлены на переоценку доказательств, данную судебными инстанциями, в силу чего кассационной инстанцией отклоняются.

Основанием для доначисления Обществу налога на прибыль за 2004 год в размере 156 000 руб. послужил вывод налогового органа о неправильном отражении Обществом в налоговой декларации сумм налога на прибыль (подраздел 1.1. раздела 1).

Налоговый орган, доказывая правомерность принятого решения по данному эпизоду, ссылается на то, что налогоплательщик при заполнении налоговой декларации допустил техническую ошибку, повлекшую искажение декларируемой суммы налога, причитающейся к уплате в бюджет.

Судами установлено, что налоговое правонарушение по данному эпизоду не подтверждено доказательствами по делу.

Согласно пункту 2.3 Инструкции по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций, утвержденной приложением к Приказу МНС России от 29.12.2001 N БГ-3-02/585 в 2004 году сумма налога на прибыль к доплате в федеральный бюджет (строка 040 раздела 1.1 декларации) определяется в виде разницы строки 260 и суммы строк 300 и 340 Листа 02 декларации, если показатель строки 260 превышает сумму строк 300 и 340 Листа 02 декларации.

Учитывая, что из оспариваемого решения Инспекции не следует, что налогоплательщиком не отражена исчисленная за налоговый период сумма налога в указанном размере в других разделах налоговой декларации (раздел 02), суды обеих инстанций пришли к выводу о необоснованности доводов Инспекции о том, что налогоплательщик не декларировал в налоговый орган к уплате в бюджет сумму налога на прибыль за 2004 год в размере 156 000 руб.

Данные выводы судов кассационной жалобой не опровергнуты.

Основанием для доначисления Обществу недоимки по ЕСН послужили выводы Инспекции о формальном увольнении работников ЗАО "Русский гриб" и приеме их в течение одного дня в ООО "Грибы Алтая", применявшем упрощенную системе налогообложения; наличии мнимых сделок по оказанию услуг по предоставлению персонала, по которым налогоплательщик фактически производил оплату труда работников, не начисляя ЕСН в доначисленной сумме.

Инспекция в качестве подтверждения налоговой базы для доначисления сумм налога представила справки о доходах по форме 2-НДФЛ за 2005 - 2006.

Общество, доказывая незаконность принятого Инспекций решения, представило индивидуальные сведения по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование по ЗАО "Русский гриб" за 2005 год и реестр сведений о доходах за этот же период по ООО "Грибы Алтая".

Судами установлено, что фактически доначисления по ЕСН в 2005 году проведены в отношении только 17 человек, которые в 2005 году до принятия на работу в ООО "Грибы Алтая" работали в ЗАО "Русский гриб"; остальные 74 человека, по которым Инспекция провела доначисления за 2005 год, никогда в трудовые отношения с ЗАО "Русский гриб" не вступали.

Аналогично за 2006 год: из 96 человек, по которым Инспекция провела доначисления, ранее состояло в 2005 году в трудовых отношениях с ЗАО "Русский гриб" только 3 человека.

Таким образом, суды правильно указали, что основанием для доначисления большей части ЕСН не мог служить формальный, с точки зрения Инспекции, перевод работников из ЗАО "Русский гриб" в ООО "Грибы Алтая" в марте 2005 года.

При таких обстоятельствах суды пришли к правильному выводу о недоказанности факта наличия у налогоплательщика недоимки по единому социальному налогу.

По существу налоговым органом выводы, сделанные судами, не оспорены.

Таким образом, поскольку Инспекцией документально не опровергнуты выводы судов, а доводы, изложенные в кассационной жалобе, фактически направлены на переоценку выводов судов относительно обстоятельств по данному делу, которым судом дана правильная оценка, основания для отмены или изменения вынесенных по делу судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы отсутствуют; судом кассационной инстанции не установлено нарушений норм процессуального законодательства, которые могли привести к принятию неправильного решения, постановления (часть 3 статьи 288 АПК РФ).

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение Арбитражного суда Алтайского края от 18.12.2008 и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 06.05.2009 по делу N А03-8836/2008 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.