Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 17 декабря 2009 г. N Ф04-7666/2009 по делу N А46-9365/2009 Признавая частично недействительным решение налогового органа, суд исходил из экономической обоснованности, документальной подтвержденности спорных затрат и правомерности их отнесения к расходам по налогу на прибыль и применения вычетов по НДС по данным затратам, отказ в признании оспариваемого решения мотивирован обоснованностью доначисления ЕСН (извлечение) (с изменениями и дополнениями)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 17 декабря 2009 г. N Ф04-7666/2009 по делу N А46-9365/2009
(извлечение)

С изменениями и дополнениями от:

30 ноября 2010 г.

ГАРАНТ:

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30 ноября 2010 г. N 4350/10 настоящее постановление в части отказа в удовлетворении требования общества с ограниченной ответственностью "Управление транспорта и механизмов" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области от 13.02.2009 N 03-11/1390 о взыскании штрафа на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату 559 331 рубля единого социального налога, доначисленного за 2006 год в отношении выплат, производимых работникам при уходе в ежегодный отпуск отменено

Резолютивная часть постановления объявлена 14 декабря 2009 г.

Общество с ограниченной ответственностью "Управление транспорта и механизмов" (далее - ООО "Управление транспорта и механизмов", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 13.02.2009 N 03-11/1390 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части штрафа в сумме 639 291 руб., налога на прибыль в федеральный бюджет в сумме 170 309 руб., налога на прибыль в бюджет субъекта в сумме 458 524 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1 276 870 руб., единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 1 745 820 руб., пени в сумме 936 364, 31 руб.

Решением Арбитражного суда Омской области от 22.06.2009 заявленные Обществом требования удовлетворены частично, оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части взыскания штрафов в сумме 351 798,69 руб.; налога на прибыль в сумме 628 833 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 57 879 руб.; НДС в сумме 470 969 руб.; пени по НДС в сумме 21 336 руб.; ЕСН в сумме 304 219 руб.; пени по ЕСН в сумме 97 432,06 руб.; страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 354 970 руб.; пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 106 892,11 руб.; пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 158,31 руб.

В удовлетворении остальной части требований Общества отказано.

Постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 07.09.2009 с учетом определения от 05.10.2009 об исправлении опечаток решение суда изменено, оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части взыскания: штрафов в общей сумме 566 810,20 руб., в том числе по налогу на прибыль в размере 125 767 руб., по НДС в размере 94 193,80 руб., по ЕСН в размере 346 225 руб.; налога на прибыль в сумме 628 833 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 57 879 руб.; НДС в сумме 470 969 руб.; пени по НДС в сумме 21 336 руб.; ЕСН, в том числе страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 1 731 125 руб.; пени по ЕСН и по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, соответствующие сумме доначислений в размере 1 731 125 руб.; пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 158,31 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

В кассационных жалобах ООО "Управление транспорта и механизмов", Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просят отменить в соответствующей части решение и постановление судов и принять новый судебный акт.

По мнению ООО "Управление транспорта и механизмов", суды нарушили принцип преюдициальности актов арбитражного суда, касающихся доначисления НДС по взаимоотношениям Общества с ООО "Аванта", поскольку вынесенными судебными актами по делу  А46-9309/2007 подтверждено, что в действиях налогоплательщика по взаимоотношениям с ООО "Аванта" отсутствуют признаки недобросовестности; представленные документы в обоснование сумм НДС, предъявленных к вычету, являются достаточными для принятия сумм НДС к вычету.

Общество полагает, что вывод суда апелляционной инстанции по эпизоду доначисления ЕСН с выплат компенсации за неиспользованный отпуск является ошибочным, поскольку вышеуказанные затраты не являются расходами, предусмотренными статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), следовательно, не признаются объектом налогообложения в соответствии со статьей 236 НК РФ.

Кроме того, ООО "Управление транспорта и механизмов" считает, что в соответствии со статьями 236, 270 НК РФ оплата за проезд по договору не облагается ЕСН, поскольку данная выплата осуществлена за счет средств, оставшихся в распоряжении налогоплательщика после исполнения всех налоговых обязательств, то есть за счет чистой прибыли.

Налоговый орган считает, что суды в нарушение статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не дали оценку в совокупности и взаимной связи доказательствам, свидетельствующим о необоснованности налоговой выгоды в виде получения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость и уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль по взаимоотношениям Общества с недобросовестным контрагентом - ООО "Контакт - Строй".

Кроме того, по мнению налогового органа, вывод суда апелляционной инстанции о том, что материальная помощь, выплачиваемая к отпуску относится к социальным выплатам и подпадает под действие статьи 270 НК РФ является ошибочным, поскольку из содержания пункта 23 статьи 270 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) этого не следует.

Налоговый орган указывает, что приложением N 9 к коллективному договору "Положение о порядке оказания материальной помощи работникам ООО "Управление транспорта и механизмов" закреплен исчерпывающий перечень чрезвычайных случаев, при наступлении которых Обществом за счет чистой прибыли выделяется материальная помощь (смерть работника или бывшего работника, смерть близких родственников, тяжелое заболевание, нанесенный материальный ущерб, тяжелое материальное положение и другие чрезвычайные случаи), сумма такой помощи установлена в фиксированном размере.

Именно указанные суммы материальной помощи подпадают под действие пункта 23 статьи 270 НК РФ, так как носят единовременный социальный характер, не связаны непосредственно с производственной деятельностью и выполнением работниками трудовых обязанностей, следовательно, спорные выплаты подлежат отнесению на расходы при исчислении налога на прибыль и включению в налогооблагаемую базу по ЕСН.

Кроме того, по мнению налогового органа, выводы судов первой и апелляционной инстанций по эпизоду доначисления ЕСН, связанному с обеспечением бесплатным питанием работников, противоречат имеющимся в материалах дела документам, подтверждающим размер таких выплат и наличие у них признаков расходов, подлежащих отнесению в целях налогообложения прибыли.

По факту доначисления ЕСН, связанному с единовременными выплатами в связи с уходом работников Общества на пенсию, налоговый орган считает, что арбитражный суд в нарушение статьи 71 АПК РФ не учел то обстоятельство, что данные выплаты производятся только при увольнении работника из Общества, вместе с тем фактического увольнения работников не происходило.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит в удовлетворении кассационной жалобы Общества отказать, решение и постановление судов в оспариваемой Обществом части оставить без изменения.

В отзыве на кассационную жалобу Общество считает кассационную жалобу налогового органа не подлежащей удовлетворению.

В судебном заседании объявлялся перерыв до 14.12.2009 до 14 часов 50 минут.

В соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено АПК РФ.

Судами при производстве по делу установлены следующие обстоятельства.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам полноты и правильности исчисления, своевременности перечисления налога на прибыль организаций, НДС, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, единого налога на вмененный доход, ЕСН, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2005 по 31.12.2006.

По результатам налоговой проверки составлен акт от 31.12.2008 N 03-11/12797 и вынесено решение от 13.02.2009 N 03-11/1390 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль за 2005 год в виде штрафа в сумме 125 767 руб., за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 164 361 руб., за неполную уплату ЕСН в виде штрафа в сумме 349 163 руб., а также вышеуказанным решением Обществу начислены по состоянию на 13.02.2009 пени по налогу на прибыль в сумме 57 879 руб., по НДС в сумме 346 344 руб., по ЕСН в сумме 249 172 руб., по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 282 811 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 4 708 руб.

Кроме того, Обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в сумме 628 833 руб., НДС в сумме 1 276 870 руб., ЕСН в сумме 806 193 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование 939 627 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, ООО "Управление транспорта и механизмов" обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Омской области, которое решением от 27.03.2009 N 03-03-14/03741 изменило подпункт 5 пункта 2 решения нижестоящего налогового органа, снизив сумму пени по налогу на доходы физических лиц до 158,31 руб.

Посчитав оспариваемое решение налогового органа не соответствующим закону и нарушающим права в сфере предпринимательской деятельности, ООО "Управление транспорта и механизмов" обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением о признании его недействительным в соответствующей части.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 АПК РФ изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационной жалобы, отзывов, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

Одним из оснований для привлечения ООО "Управление транспорта и механизмов" к налоговой ответственности послужил вывод налогового органа о неправомерном уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и неправомерном завышении налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям Общества с ООО "Контакт - Строй".

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя заявленные требования Общества по данному эпизоду, пришли к выводу, что положенные Инспекцией в основу доначисления налогов обстоятельства и доводы не подтверждают получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды; налогоплательщиком представлены все необходимые документы, позволяющие отнести на расходы и в состав налоговых вычетов спорные суммы затрат и НДС.

Суд кассационной инстанции считает данный вывод судов правильным, исходя из следующего.

Согласно статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, при этом прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом первичные документы (договоры, накладные, счета-фактуры и др.) должны содержать достоверную информацию.

Требование о достоверности первичных учетных документов содержится и в статье 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Таким образом, законодательство предусматривает учет в составе расходов затрат по реальным хозяйственным операциям с реальными товарами (работами, услугами), подтвержденных первичными документами, составленными надлежащим образом.

В соответствии со статьей 143 НК РФ Общество является плательщиком НДС.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В соответствии со статьей 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно статье 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им (до 01.01.2006) при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

В соответствии с пунктами 1 и 3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

Под налоговой выгодой для целей настоящего постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применением более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостаточны и (или) противоречивы.

Таким образом, из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ следует, что налогоплательщик имеет право на осуществление налогового вычета (возмещение) по НДС при одновременном существовании следующих условий: наличие счета-фактуры, оформленного в соответствии с требованиями статьи 169 НК РФ; наличие документов, подтверждающих оплату поставленного товара (оказанной работы, услуги); принятие товара (работ, услуг) к учету на основании первичных учетных документов.

Каких-либо иных ограничений для предъявления к вычету налога на добавленную стоимость в НК РФ не содержится.

Обязанность по доказыванию правомерности включения затрат в состав расходов по налогу на прибыль и применения вычетов по налогу на добавленную стоимость законодателем возложена на налогоплательщика.

Вместе с тем, это не освобождает налоговые органы от обязанности по доказыванию как наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, на основании которых налогоплательщик претендует на налоговую льготу, так и направленности действий налогоплательщика на необоснованное получение налоговой выгоды при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Судами установлено, что между Обществом и ООО "Контакт - Строй" заключены договоры подряда от 15.07.2005 N 1 и от 05.08.2005 N 2 на сумму 2 620 137 руб.

Затраты по вышеуказанным договорам подряда включены Обществом в состав расходов для целей исчисления налога на прибыль; в составе налоговых вычетов по НДС отражена сумма 470 969 руб., уплаченная в качестве налога названному контрагенту.

Общество, доказывая обоснованность заявленных расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС представило: свидетельство о государственной регистрации ООО "Контакт - Строй", устав, договоры подряда от 15.07.2005 N 1 и от 05.08.2005 N 2, акты о приемке выполненных работ формы N КС-2, справки о стоимости выполненных работ, выписки из книги покупок с отражением хозяйственных операций по приобретению спорных подрядных работ, счета-фактуры и платежные поручения об оплате работ.

Инспекция, доказывая законность приятого решения указала, что первичные документы (акты формы N КС-2 и КС-3) не содержат расшифровок подписи лиц, составивших данные документы; в договорах подряда, счетах-фактурах, сметах, актах выполненных работ содержится подпись от имени руководителя ООО "Контакт - Строй" - Д.Д.М. и главного бухгалтера Ю.А.А., согласно данным выписки из ЕГРЮЛ и Устава единственным участником ООО "Контакт - Строй" является Ф.А.Г.; опрошенный оперативными работниками Д.Д.М. факт регистрации за вознаграждение на свое имя юридических лиц не опроверг, однако, пояснил, что предпринимательскую деятельность от их имени не осуществлял; Ю.А.А., подписывавший документы как главный бухгалтер, также предоставлял свой паспорт за вознаграждение для государственной регистрации юридических лиц; бухгалтерская отчетность представлена с нулевыми показателями; среднесписочная численность работников в 2005 году составила 0 человек; дохода от реализации по данным декларации по налогу на прибыль за 2005 год нет; на балансе в 2005 году отсутствовали производственные мощности и оборотные активы; справки о доходах физических лиц не представлялись; не перечислялись денежные средства сторонним организациям за приобретение строительных материалов, выполнение субподрядных работ, что свидетельствует о невозможности выполнения ремонтно-строительных работ ООО "Контакт-строй"; денежные средства, поступавшие на расчетный счет организации, перечислялись на приобретение ценных бумаг, следовательно, Общество применяло схему, направленную на необоснованное получение налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль и применение вычетов по НДС.

Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные доказательства и, исходя из того, что налоговым органом бесспорных доказательств необоснованности, экономической неоправданности произведенных расходов и их ненаправленности на получение дохода не представлено, суды первой и апелляционной инстанции пришли к правильному к выводу, что представленные Обществом в подтверждение обоснованности расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, а также правомерности заявленных вычетов по НДС документы соответствуют требованиям законодательства, предъявляемым к их заполнению и учету, в связи с чем обоснованно признали неправомерным доначисление налоговым органом налога на прибыль, НДС, штрафа, соответствующих сумм пени.

В соответствии с пунктом 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговым органом в нарушение статьи 65 АПК РФ не представлено безусловных доказательств, что Общество действовало без должной осмотрительности и осторожности, и ему было известно или должно было быть известно о нарушениях, допущенных его контрагентами.

Так, судами установлено, что Д.Д.М. до 24.06.2005 являлся единоличным руководителем ООО "Контакт-строй", решением единоличного участника ООО "Контакт-строй" полномочия Д.Д.М. прекращены с 24.06.2005.

Довод налогового органа о подписании первичных документов неуполномоченным лицом (от имени ООО "Контакт-строй" Д.Д.М.) отклонен судами первой и апелляционной инстанции и не принимается судом кассационной инстанции, так как в материалах дела имеется доверенность ООО "Контакт-строй" от 01.07.2005, в соответствии с которой единственный участник Ф.А.Г. уполномочивает Д.Д.М. на представление интересов ООО "Контакт-строй" во взаимоотношениях с юридическими и физическими лицами, государственными и иными органами и учреждениями с правом подписи актов, договоров, счетов-фактур и иных документов от имени названного Общества. Следовательно, данная доверенность, составленная после прекращения полномочий Д.Д.М как директора ООО "Контакт-строй", предоставила ему право представлять интересы юридического лица и право подписи первичных документов, в том числе счетов-фактур и актов формы КС-2.

Проанализировав положения статей 71 АПК РФ, 82, 90 НК РФ, и учитывая, что Д.Д.М. не был допрошен в порядке статьи 90 НК РФ, отсутствие в объяснениях ссылок на то, что Д.Д.М. никогда не являлся руководителем ООО "Контакт-строй" и не подписывал первичные документы, суды пришли к правильному выводу, что налоговый орган, указывая на обстоятельства недобросовестности контрагента Общества, не представил доказательств совершения недобросовестных действий самим налогоплательщиком.

В соответствии с пунктами 1 и 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостаточны и (или) противоречивы.

Согласно пункту 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли данное решение.

Обязанность по доказыванию предполагает представление налоговым органом доказательств, бесспорно подтверждающих, что действия налогоплательщика не имели экономического основания и были направлены исключительно на искусственное создание условий для получения налоговой выгоды.

Исходя из положений части 5 статьи 200 АПК РФ, Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, в силу которых бремя доказывания необоснованности получения налоговой выгоды возлагается на налоговый орган, и учитывая непредставление таких доказательств, суды первой и апелляционной инстанции пришли к правильному выводу о реальности хозяйственных операций ООО "Управление транспорта и механизмов" с ООО "Контакт-Строй", и, как следствие, о незаконности решения налогового органа о привлечении ООО "Управление транспорта и механизмов" к налоговой ответственности в оспариваемой части.

Доводы кассационной жалобы налогового органа по данному эпизоду сводятся к переоценке собранных по делу доказательств. Между тем арбитражный суд кассационной инстанции в силу полномочий, предусмотренных статьей 286 АПК РФ, не вправе при проверке законности обжалуемых судебных актов давать иную оценку представленным доказательствам.

Основанием для доначисления НДС и привлечения ООО "Управление транспорта и механизмов" к налоговой ответственности послужил также вывод налогового органа о том, что первичные документы, представленные Обществом по взаимоотношениям с ООО "Аванта", содержат недостоверные сведения, следовательно, не могут служить основанием для применения налогового вычета по НДС.

Суды первой и апелляционной инстанций, проанализировав положения статей 169, 171, 172 НК РФ, Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", учитывая доказанность налоговым органом факта несоответствия первичных документов установленным требованиям, а также учитывая, что судебные акты по делу N А46-9303/2007 не имеют преюдициального значения для данного дела, поскольку содержат выводы, относящиеся к иному налоговому периоду и иным первичным документам, пришли к выводу о правомерности отказа налогоплательщику в праве на налоговый вычет по НДС.

Суд кассационной инстанции считает данные выводы судов правильными.

В ходе налоговой проверки установлено, что между Обществом и ООО "Аванта" заключен договор подряда от 14.04.2005 на выполнение ремонтно - строительных работ по возведению здания контрольно - пропускного пункта.

Первичные документы от имени ООО "Аванта" подписаны директором Ю.А.А.

В соответствии с решением от 03.03.2005 N 2 Ю.А.А. уступил долю в размере 100% в уставном капитале ООО "Аванта" Ш.О.А., таким образом, с 03.03.2005 Ю.А.А. не являлся лицом, имеющим право подписи бухгалтерских и иных документов от имени ООО "Аванта".

Следовательно, документы, представленные налогоплательщиком в обоснование правомерности заявленного вычета по НДС, обоснованно признаны не соответствующими предъявляемым требованиям и не могут служить основанием для налогового вычета по НДС, так как счет-фактура оформлена с нарушениями пункта 6 статьи 169 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 169 НК РФ, счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

В соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ, счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными должностными лицами, уполномоченными на то в соответствии с приказом (иным распорядительным документом) по организации, заверяется печатью организации.

Таким образом, требования, предусмотренные пунктом 6 статьи 169 НК РФ, считаются выполненными, если при выставлении счета-фактуры он будет подписан руководителем и главным бухгалтером организации - налогоплательщика НДС либо иным лицом, уполномоченным на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленный Обществом счет - фактуру от 30.06.2006 N 00046, подписанный от имени ООО "Аванта" Ю.А.А., который на момент ее выставления не являлся руководителем (учредителем) указанного юридического лица, арбитражные суды пришли к правильному выводу о законности оспариваемого решения налогового органа в части отказа в праве на налоговый вычет по НДС по указанному контрагенту.

Кроме того, в ходе выездной налоговой проверки были проведены дополнительные мероприятия налогового контроля: запрос в Федеральный лицензионный центр при Росстрое (ФГУ ФЛЦ), в результате проверочных мероприятий установлен факт недостоверности информации (документов, договоров аренды помещения, транспортных средств) представленной для получения лицензии; направлен запрос в ОАО "Собинбанк" о поступлении и снятии с расчетного счета денежных средств; при проверке документов по строительству КПП установлены противоречивые и недостоверные сведения, содержащиеся в данных документах, а именно: локальный сметный расчет; акт формы КС-2 о приемке выполненных работ по строительству КПП; исследован порядок и условия проведения тендера на строительство КПП; налоговым органом установлено, что тендер был проведен формально, а сведения в документах, представленных налогоплательщиком, недостоверны и противоречивы; а также иные обстоятельства.

Согласно части 2 статьи 69 АПК РФ обстоятельства, установленные вступившим в законную силу судебным актом арбитражного суда по ранее рассмотренному делу, не доказываются вновь при рассмотрении арбитражным судом другого дела, в котором участвуют те же лица.

Судебными актами по делу N А46-9309/2007 вышеназванные обстоятельства не устанавливались, выводы суда не основаны на решении N 2 участника ООО "Аванта", согласно которому Ю.А.А. утратил статус единоличного исполнительного органа, следовательно, у суда первой инстанции и апелляционного суда отсутствовали основания для применения положений статьи 69 АПК РФ.

Кассационная жалоба Общества по данному эпизоду удовлетворению не подлежит.

Удовлетворяя частично заявленные Обществом требования в части доначисления ЕСН, арбитражный суд первой инстанции исходил из того, что расходы на оплату труда должны соответствовать общим критериям расходов, установленным статьей 252 НК РФ, кроме того, данные расходы должны быть в обязательном порядке предусмотрены или нормами законодательства Российской Федерации, или трудовыми договорами (контрактами), или коллективными договорами.

Суд апелляционной инстанции, проанализировав положения статей 236, 255 НК РФ, пункт 3 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006 N 106 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога", поддержал данный вывод суда первой инстанции.

Однако, суд апелляционной инстанции, удовлетворяя апелляционную жалобу Инспекции, пришел к выводу, что судом первой инстанции по эпизоду, связанному с выплатой компенсаций за неиспользованный отпуск работникам, не учтены положения статьи 126 Трудового кодекса Российской Федерации, пункт 8 статьи 255 НК РФ, пункт 5.7 коллективного договора.

Суд кассационной инстанции, поддерживая вывод суда первой инстанции, исходит из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения единым социальным налогом признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. При этом указанные выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков- организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде (подпункт 2 пункта 3 статьи 236 НК РФ).

Пункт 3 статьи 236 НК РФ не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль организаций) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат.

Налогоплательщик не несет бремя налогообложения единым социальным налогом, если в силу законодательного установления осуществленные им выплаты не могут быть отнесены к расходам, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Согласно пункту 1 статьи 253 НК РФ расходы налогоплательщика на оплату труда признаются расходами, связанными с производством и реализацией, и на основании статьи 255 НК РФ уменьшают полученные налогоплательщиком доходы.

Как предписывает пункт 1 статьи 255 НК РФ, в расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Судами установлено, что Общество выплатило компенсации за неиспользованные отпуска работающим сотрудникам в 2006 году в сумме 70 183 руб. (К.А.Ю., С.В.А., Г.Г.А.).

В соответствии с положениями статьи 126 Трудового кодекса Российской Федерации часть ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающая 28 календарных дней, по письменному заявлению работника может быть заменена денежной компенсацией.

Таким образом, компенсация за неиспользованный отпуск, предусмотренная трудовым законодательством, возможна лишь в том случае, если подлежащая замене ею часть отпуска превышает 28 дней.

В случае, если такая часть отпуска работника равняется 28 календарным дням, или менее 28 календарных дней, трудовое законодательство не допускает выплату компенсации за неиспользованный отпуск, а значит, налогоплательщик-организация не вправе относить такие выплаты в расходы по налогу на прибыль.

Статьей 127 Трудового кодекса Российской Федерации закреплена обязанность работодателя произвести выплату денежной компенсации за неиспользованный отпуск (вне зависимости от его продолжительности) только при увольнении работника.

Таким образом, доначисление ЕСН за 2006 год по компенсациям за отпуска гражданам К.А.Ю., С.В.А., Г.Г.А., правильно признано судом первой инстанции незаконным, поскольку выплаты не носили характера компенсационных за дополнительные отпуска, данные выплаты не предусмотрены ни трудовым законодательством, ни локальным актом, следовательно, не подлежали налогообложению.

Основанием для доначисления ЕСН послужил вывод налогового органа о том, что Общество, производя единовременные выплаты работникам в связи с уходом на пенсию (в 2005 году на сумму 48 345 руб., в 2006 году - 330 378 руб.), не включило данные суммы в объект налогообложения по ЕСН.

Суды первой и апелляционной инстанций, отклоняя доводы налогового органа в данной части, исходили из того, что Положение о единовременных выплатах работникам Общества при уходе на пенсию действовало в период с 01.01.2004 по 31.12.2004; доказательств того, что данный локальный акт, как условие отнесения выплаченных на его основе сумм на расходы в целях налогообложения прибыли, действовал в 2005, 2006 годах налоговым органом в материалы дела не представлено, в связи с чем оспариваемое решение в части выводов о занижении налогооблагаемой базы в 2005, 2006 годах на 378 723 руб. признали незаконным.

Суд кассационной инстанции считает данные выводы судов правильными.

Поскольку указанные выплаты в 2005, 2006 годах не были предусмотрены локальными актами Общества и не предусмотрены действующим законодательством в качестве обязательных, такие выплаты не могут быть включены в базу по налогу на прибыль, и, соответственно, не подлежат обложению ЕСН.

Ссылка налогового на пункт 3.12 Коллективного договора обоснованно отклонена апелляционным судом и не принимается судом кассационной инстанции, поскольку, как обоснованно указано судом, данный пункт имеет ссылку на ранее указанное Приложение N 3 - Положение о единовременных выплатах, отсутствие такого Приложения, в том числе определяющего порядок начисления выплаты и их размер, не позволяет Обществу производить такие выплаты в соответствии с положениями Коллективного договора.

Ссылка налогового органа на формальность увольнения работников пенсионного возраста была предметом рассмотрения суда и обоснованно отклонена, так как законодательство не запрещает прием на работу уволенных сотрудников, достигших пенсионного возраста, в том числе на иных условиях.

Основанием для доначисления ЕСН послужил вывод налогового органа о том, что Общество в соответствии с пунктом 3.6 трудового договора, заключенного с Савченко С.Н. как с директором, оплатило последнему в 2005 году 13 252 руб., в 2006 году 10 983 руб. транспортных расходов к месту постоянной прописки и обратно, при этом ЕСН в 2005, 2006 годах с данных сумм исчислен и уплачен не был.

Суды, признавая правомерным в данной части оспариваемое решение налогового органа, обоснованно исходили из того, что выплаты предусмотрены трудовым договором и в соответствии со статьей 255 и пунктом 21 статьи 270 НК РФ подлежат включению в составе расходов по налогу на прибыль и должны быть отражены в составе налогооблагаемой базы по ЕСН.

Кроме того, суд отклонил довод налогоплательщика об оплате проезда за счет средств чистой прибыли Общества.

Суд кассационной инстанции поддерживает выводы судов.

Учитывая, что налогоплательщиком не представлено доказательств, что спорные выплаты произведены за счет чистой прибыли и исходя из того, что расходы на проезд директора Общества предусмотрены трудовым договором, отвечают признакам расходов по смыслу статьи 255 НК РФ и подлежат включению в состав затрат по налогу на прибыль, суды пришли к правильному выводу, что данные суммы являются объектом обложения ЕСН.

Основанием для доначисления ЕСН послужил также вывод налогового органа о том, что Общество выплачивало своим работникам суммы материальной помощи к отпуску: в 2005 году в размере 2 045 329 руб., в 2006 году - 2 172 009 руб., на основании пункта 3.14 Коллективного договора, при этом учитывались время работы на предприятии, наличие награждений и почетных званий.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований Общества в указанной части, исходил из того, что выплата материальной помощи является выплатой, непосредственно связанной с выполнением трудовых функций и получением дохода, входит в установленную налогоплательщиком систему оплаты труда и, следовательно, подлежит включению в состав расходов на оплату труда и, соответственно, в налоговую базу по единому социальному налогу.

Апелляционный суд, отменяя решение суда в данной части, исходил из того, что материальная помощь, выплачиваемая сотрудникам общества к отпуску, отнесена к социальным гарантиям, не связана непосредственно с производственной деятельностью и выполнением трудовых обязанностей, не относится к стимулирующим доплатам и надбавкам, носит единовременный социальный характер и не связана непосредственно с производственной деятельностью и выполнением работниками трудовых обязанностей, следовательно, материальная помощь к отпуску, выплачиваемая на основании коллективного договора, выплачивается вне зависимости от трудового результата, имеет социальный характер и подпадает под действие пункта 23 статьи 270 НК РФ.

Суд кассационной инстанции, отменяя постановление суда в указанной части, и оставляя в силе решение суда первой инстанции, исходит из следующего.

Как правильно указано судом первой инстанции, в соответствии с пунктом 3.14 Коллективного договора, действовавшего в Обществе в 2005, 2006 годах, единовременная материальная помощь при уходе в ежегодный (основной) оплачиваемый отпуск выплачивается один раз в год дифференцированно в зависимости от непрерывного стажа работы, с учетом перевода из ОАО "Сибнефть - ОНПЗ" в процентном отношении к тарифной ставке (должностному окладу).

Работникам, награжденным за время работы на предприятии ОАО "Сибнефть - ОНПЗ" орденами, медалями, имеющим звание "Заслуженный ветеран "Сибнефть-ОНПЗ" и другие почетные звания, полученные за работу в нефтехимическом комплексе, материальная помощь, установленная при уходе в ежегодный (основной) отпуск, увеличивается на 15% при условии отсутствия нарушений трудовой и производственной дисциплины.

Единовременная материальная помощь в вышеуказанных размерах начисляется на тарифные ставки (должностные оклады), действующие на момент ухода работника в отпуск.

Поскольку выплата материальной помощи к отпуску, начисленная дифференцированно в зависимости от непрерывного трудового стажа работы, в процентном отношении к тарифной ставке (должностному окладу) в соответствии с пунктом 3.14 Коллективного договора, является выплатой, непосредственно связанной с выполнением трудовых функций и получением дохода, входит в установленную налогоплательщиком систему оплаты труда, зависит от стажа работника и оклада, носит стимулирующий характер, поскольку зависит от соблюдения работником трудовой дисциплины, следовательно, подлежит включению в состав расходов на оплату труда и, соответственно, в налоговую базу по ЕСН.

Таким образом, вывод суда апелляционной инстанции о том, что материальная помощь к отпуску, выплачиваемая на основании коллективного договора, имеет социальный характер и подпадает под действие пункта 23 статьи 270 НК РФ, является ошибочным.

Привлекая Общество к налоговой ответственности, налоговый орган исходил также из того, что налогоплательщиком не включены в налогооблагаемую базу суммы ЕСН по предоставлению лечебно-профилактического питания, а также бесплатного питания работникам, занятым на работах в вечернюю и ночную смены.

Суд первой инстанции в данной части решение налогового органа признал недействительным на том основании, что материалы дела не позволяют установить конкретный размер этих выплат.

Суд апелляционной инстанции посчитал данный вывод суда необоснованным, однако признал недействительным дополнительное начисление сумм ЕСН.

Кассационная инстанция не находит основания для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа по данному эпизоду.

Согласно пункту 25 статьи 270 НК РФ в состав расходов по налогу на прибыль не включаются затраты налогоплательщика на предоставление своим работникам бесплатного питания, за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Судом установлено, что коллективный договор в отношении выдачи талонов на бесплатное питание работникам, занятым на работах в вечернюю и ночную смены в 2005-2006 годах не действовал в связи отменой приложения 7 и редакцией пункта 6.11 коллективного договора, согласно протоколам согласительной комиссии по внесению изменений и дополнений в коллективный договор, утвержденной приказом-постановлением.

В течение 2005-2006 годов выдача работникам талонов и определение стоимости питания производились в размерах, установленных распоряжениями директора Общества.

Таким образом, вывод апелляционного суда о том, что данные выплаты не являлись объектом налогообложения по ЕСН в соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ, поскольку осуществлялись по инициативе Общества вне рамок коллективного договора и правомерно не относились на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, является правильным.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 07.09.2009 по делу N А46-9365/2009 в части удовлетворения требований общества с ограниченной ответственностью "Управление транспорта и механизмов" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области от 13.02.2009 N 03-11/1390 по эпизоду доначисления единого социального налога, в том числе страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, соответствующих пени и штрафов, с выплат единовременной материальной помощи при уходе работника в ежегодный (основной) оплачиваемый отпуск за 2005- 2006 г., а также по эпизоду доначисления единого социального налога, в том числе страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, соответствующих сумм пени и штрафов, с выплат денежной компенсации работникам за неиспользованный отпуск, продолжительностью не более 28 календарных дней, за 2006 год, отменить, оставить в силе решение Арбитражного суда Омской области от 22.06.2009 по данным эпизодам.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.