Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 3 июля 2006 г. N Ф04-4029/2006(24133-А46-33) Судебные инстанции, удовлетворяя заявленные обществом требования, исходили также из того, что налоговой инспекцией при назначении выездной налоговой проверки в отношении налогоплательщика нарушены требования, в соответствии с которым выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 3 июля 2006 г. N Ф04-4029/2006(24133-А46-33)
(извлечение)

Закрытое акционерное общество "ЮНИФАРМ" (далее - ЗАО "ЮНИФАРМ") обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Центральному административному округу г. Омска (далее - налоговая инспекция) от 21.10.2005 N 17-09/14320 о привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), за неполную уплату налога на добавленную стоимость за четвертый квартал 2004 года в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 108000 руб., пеней в сумме 112087,44 руб. и штрафа в сумме 120864,01 руб. за неполную уплату налога на прибыль.

Заявленные требования налогоплательщик мотивировал тем, что сделки по отчуждению здания аптеки совершены не взаимозависимыми лицами, в связи с чем по данному критерию нельзя применять иные цены, чем указаны в договоре как рыночные. Доводы налоговой инспекции о товарообменном характере сделки не соответствуют характеру товарообменной (бартерной) сделки в правовом смысле.

Налоговым органом при составлении акта проверки неправомерно были использованы сведения об оценке объектов недвижимости, представленные ООО "Центр деловой недвижимости "Навигатор" и ГП Омской области "Омский центр ТИЗ" на дату проведения налогового контроля. Считает, что налоговая инспекция для установления факта занижения налогооблагаемой базы неправомерно использовала сведения о рыночной стоимости имущества при отсутствии отчета об оценке.

Определением арбитражного суда от 06.12.205 было принято к производству встречное заявление налоговой инспекции о взыскании с общества налоговых санкций в сумме 228864,01 руб.

Решением Арбитражного суда Омской области от 15.12.2005, оставленным постановлением апелляционной инстанции от 15.03.2006 без изменения, заявленные требования общества удовлетворены в полном объеме. В удовлетворении встречных требований налоговой инспекции отказано.

В кассационной жалобе налоговая инспекция, ссылаясь на неправильное применение судебными инстанциями норм материального и процессуального права, несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом, просит состоявшиеся по делу решение и постановление апелляционной инстанции отменить, принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований по основаниям, изложенным в кассационной жалобе и об удовлетворении встречного требования налоговой инспекции.

Податель кассационной жалобы полагает, что экономическую обоснованность затрат и их связь с получением дохода должен доказывать налогоплательщик, поскольку налогоплательщик самостоятельно формирует налогооблагаемую базу и в соответствии с требованиями налогового законодательства не освобождается от доказывания обстоятельств, на которые он ссылается как на основание своих требований. Считает, что задолженность ЗАО "ЮНИФАРМ" перед предпринимателем И.А. Братолюбовой не подтверждена документально. Кроме того, содержание опечатки в тексте решение о проведении налоговой проверки не влекут недействительности как данного решения, так и решения по материалам налоговой проверки и не нарушают прав налогоплательщика, поскольку общество ознакомлено с содержанием опечатки и ее исправлением. Более того, по мнению налоговой инспекцией, в акте проверки использованы отчеты независимого оценщика С.П. Липатова, более приближенные к действительности, которые содержат реальную оценку здания. Так как ООО "ТДС Медэлект" ликвидировано, то 99 процентов учредительного взноса каждой из трех организаций, учрежденных ООО "ТДОМедэлект", переходит согласно Федеральному закону от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" их учредителю ООО "ТДС"Медэлект" - Малышкину А.А. Налоговая инспекция утверждает, что при анализе сделки необходимо учитывать, что цепочка товарообмена начинается с И.А. Братолюбовой, а не с Е.Ф. Чиркова, так как И.А. Братолюбова была директором ЗАО "ЮНИФАРМ" на момент утверждения судом мирового соглашения.

Отзыв на кассационную жалобу ЗАО "ЮНИФАРМ" в нарушение требований статьи 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации до начала судебного заседания не представило.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изучив материалы дела, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, находит кассационную жалобу налоговой инспекции подлежащей удовлетворению.

Из материалов дела следует, что налоговой инспекцией в связи с ликвидацией юридического лица проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на прибыль за 2003, 2004 годы, налога на добавленную стоимость за период с 01.04.2004 по 31.03.2005. По результатам проверки налоговой инспекцией составлен акт от 20.09.2005 N 17-09/75 ДСП и принято решение от 21.10.2005 N 17-09/14320 о привлечении ЗАО "ЮНИФАРМ" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость за четвертый квартал 2004 года в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 108000 руб. и штрафа в сумме 120864,01 руб. за неполную уплату налога на прибыль. Кроме этого, данным решением обществу предложено уплатить 540000 руб.

неуплаченного налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2004 года и 604320,04 руб. неуплаченного налога на прибыль за 2004 год, а так же 112087, 44 руб. пеней за несвоевременную уплату налогов.

Налоговая инспекция посчитала, что налогоплательщик занизил выручку, полученную в результате реализации имущества в виде отдельного объекта недвижимости, расположенного в г. Омске по ул. Конева, 32/3 общей площадью 1283 кв. м., балансовая стоимость которого составляет 482000 руб., рыночная стоимость - не менее 3000000 руб.

Требованием от 31.10.2005 N 2050 предложено заявителю в добровольном порядке уплатить налоговые санкции в сумме 228864,01 руб.

Несогласие с указанными действиями налогового органа послужило основанием налогоплательщику для обращения с настоящим заявлением в суд.

В связи с неисполнением обществом требования в указанный в нем срок налоговый орган обратился в суд со встречным заявлением о взыскании налоговых санкций.

Арбитражный суд кассационной инстанции, отменяя принятые по делу судебные акты, исходит из установленных судом обстоятельств дела и следующих норм материального права и процессуального права.

В силу статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу пункта 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика.

Это означает, что правовой защитой пользуются налогоплательщики, которые в полном объеме исполняют свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых вычетов.

Лица, недобросовестно выполняющие свои налоговые обязанности, не могут пользоваться теми же правами, что и законопослушные налогоплательщики.

В нарушение требований статей 170, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд первой и апелляционной инстанций не исследовал и не оценил все доводы налоговой инспекции о недобросовестности налогоплательщика.

Законодатель закрепил в пункте 1 статьи 40 НК РФ общее правило, согласно которому для целей налогообложения принимается цена товаров, работ, услуг, указанная сторонами сделки (если иное не предусмотрено той же статьей); пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Согласно пункту 2 статьи 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам между взаимозависимыми лицами, по товарообменным (бартерным) операциям, при совершении внешнеторговых сделок, при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В этом случае, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

В силу пункта 1 статьи 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. К взаимозависимым лицам могут относиться, в частности, физические и юридические лица, которые находятся в корпоративных или трудовых отношениях относительно одно другого. Одновременно пунктом 2 статьи 20 НК РФ установлено, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ.

Из материалов следует и судом установлено, что ЗАО "ЮНИФАРМ" зарегистрировано в качестве субъекта предпринимательской деятельности 31.07.1995 и с 19.01.2005 находится в стадии ликвидации.

Генеральным директором ЗАО "ЮНИФАРМ" с 14.04.2003 по 10.11.2004 являлась Братолюбрва И.А., один из учредителей общества (80 процентов уставного капитала), а с 12.11.2004 по 18.01.2005 - Малышкин А.А., работавший до назначения на должность генерального директора в обществе в качестве инженера.

04.08.2004 между гражданином Чирковым Е.Ф. и индивидуальным предпринимателем Братолюбовой И.А. заключен договор уступки права требования долга, в соответствии с условиями которого Братолюбова И.А. передала Чиркову Е.Ф. свои права требования денежных средств в сумме 5145000 руб. по отношению к ЗАО "ЮНИФАРМ".

Дополнительным соглашением от 05.08.2004 стороны предусмотрели, что за уступленное право требования в указанной сумме Чирков Е.Ф. обязуется уплатить предпринимателю 5000000 руб. с соблюдением установленного графика платежей.

16.08.2004 ЗАО "ЮНИФАРМ" и Чирков Е.Ф. заключили соглашение, согласно которому 17.08.2004 общество в счет полного погашения существующей кредиторской задолженности в сумме 5145000 руб. передало Чиркову Е.Ф. простые беспроцентные векселя оценочной стоимостью 5145000 руб. со сроком погашения по предъявлении, но не ранее 31.08.2004.

Поскольку в установленный срок задолженность по векселям не была погашена, Чирков Е.Ф. обратился в Куйбышевский районный суд г. Омска с исковым заявлением о взыскании с ЗАО "ЮНИФАРМ" 5145000 руб.

Определением Куйбышевского районного суда г. Омска от 20.10.2004 по делу N 2/1994/2004 утверждено мировое соглашение, согласно которому общество в счет частичного погашения своей задолженности в указанной сумме обязалось в срок до 22.10.2004 передать Чиркову Е.Ф. объект недвижимости - двухэтажное панельное здание с подвалом, общей площадью 1283,2 кв. м. по ул. Конева, 32, корпус 3 (литер А) по балансовой стоимости 482000 руб. Оставшаяся сумма долга 4663000 руб. должна была быть погашена Обществом в срок не позднее 14.12.2004.

20.10.2004 состоялась передача здания ЗАО "ЮНИФАРМ" Чиркову Е.Ф., о чем сторонами составлен акт приема-передачи от 26.10.2004.

20.12.2004 общество и Чирков Е.Ф. заключили соглашение о частичном прощении долга, согласно которому Чирков Е.Ф. освободил заявителя от уплаты долга в сумме 2600000 руб. (из оставшихся на момент заключения соглашения 3575000 руб.), однако 30.12.2004 данное соглашение было сторонами расторгнуто.

Кроме того, Чирков Е.Ф. по акту приема-передачи от 31.12.2004 возвратил ЗАО "ЮНИФАРМ" товарно-материальные ценности на общую сумму 500000 руб.

Постановлением Президиума Омского областного суда от 17.05.2005 определение Куйбышевского районного суда г. Омска от 20.10.2004 об утверждении мирового соглашения признано незаконным и отменено.

Полученное от общества здание по цене в 500000 руб. Чирков Е.Ф. реализовал ООО "Торговый дом стоматологии "Медэлект", которое в свою очередь 18.01.2005 передало данное недвижимое имущество в качестве вклада в уставный капитал ООО "Медплюс", ООО "МЭТ" и ООО "Медфарм". На момент получения спорного здания директором ООО "Торговый дом стоматологии "Медэлект" являлся Малышкин А.А., имеющий одновременно 99 процентов акций в уставном капитале данного общества.

Доля ООО "Торговый дом стоматологии "Медэлект" в уставном капитале указанных организаций составила по 99 процентов. Кроме того, соучредителем ООО "Медфарм" с долей в уставном капитале 1 выступил Чирков Е.Ф.

Данные обстоятельства позволили налоговому органу сделать вывод о том, что одновременная работа и совмещение Малышкиным А.А. руководящих должностей общества и ООО "Торговый дом стоматологии "Медэлект" повлияли на результат сделки по реализации объекта недвижимости, что, по мнению налогового органа, свидетельствует о взаимозависимости указанных организаций.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд исходил из того, что спорный объект недвижимости был передан обществом Чиркову Е.Ф. 26.10.2004 во исполнение утвержденного Куйбышевским районным судом г. Омска мирового соглашения, а согласно имеющимся в материалах дела документам, на момент передачи здания генеральным директором Общества являлась Братолюбова И.А.

Таким образом, поскольку при передаче здания Малышкин А.А. не являлся руководителем либо акционером общества, а к моменту вступления его в должность руководителя общества сделка уже была совершена, то Малышкин А.А. никоим образом не мог повлиять на последствия заключенного между Чирковым Е.Ф. и обществом, возглавляемым на тот момент Братолюбовой И.А., мирового соглашения.

Судебные инстанции также посчитали, что налоговой инспекцией в установленном законом порядке не подтверждена действительная стоимость здания, исходя из которой налоговым органом обществу доначислены к уплате в бюджет суммы налогов, пеней и штрафов.

Однако в соответствии с пунктом 3.1 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-0 "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Нива-7" на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 2 статьи 20, пунктами 2 и 3 статьи 40 НК РФ" в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пени, арбитражный суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Кодекса, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Закрепляющий это правомочие пункт 2 статьи 20 Кодекса находится в системной связи с пунктом 12 статьи 40 Кодекса.

Названные положения вытекают из принципов самостоятельности судебной власти и справедливого, независимого, объективного и беспристрастного правосудия (статьи 10 и 120 Конституции Российской Федерации).

В частности, если буквальное значение условий договора не позволяет определить его результаты, суд выясняет действительную общую волю сторон с учетом цели договора, принимая во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота и последующее поведение сторон (статья 431 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выясняется, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности.

Эти нормы права суд не учел, не рассмотрел представленные сторонами доказательства в из взаимосвязи и совокупности и не выяснил, как участие Малышкина А.А., работавшего ранее в ЗАО "ЮНИФАРМ", находящегося в отношения подчиненности с Братолюбовой И.А., а в последующем назначившей его на должность генерального директора общества, заключившего договор купли-продажи недвижимого имущества, повлияло на цену сделки; какова деловая цель этих сделок и обоюдная экономическая выгода для юридических лиц; на что фактически она направлена: на максимальное извлечение прибыли, что является в соответствии с нормами статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации целью предпринимательской деятельности, либо на уменьшение налогооблагаемой базы и искусственное уменьшение активов, подвергнутой процедуре банкротства организации.

В нарушение требований статей 170 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные инстанции не исследовали и не дали надлежащей оценки совокупности доказательств в их неразрывной связи, представленных налоговой инспекцией, указывающих на действительную цель сделок по отчуждению имущества.

Кассационная инстанция не может согласиться с выводами суда о недоказанности налоговой инспекцией факта отсутствия задолженности общества перед предпринимателем Братолюбовой И.А. по тому мотиву, что документы бухгалтерского и налогового учета не были представлены на налоговую проверку в связи с невозможностью розыска ликвидатора общества.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 НК РФ для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Нормами статьи 252 установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, Согласно требованиям статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Отсутствие документов не может в соответствии с требованиями части 3 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации являться надлежащим доказательством наличия произведенных предпринимателем Братолюбовой И.А. расходов и кредиторской задолженности общества перед нею.

Суд необоснованно не дал оценку и факту последующей реализации ООО "Торговый дом стоматологии "Медэлект" спорного помещения в качестве взносов в уставные капиталы других юридических лиц по цене, значительно превышающей цену отчуждения имущества обществом..

Отказывая налоговой инспекции в удовлетворении заявленных ею встречных требований, суд не принял внимание ее доводы о том, что использованные налоговым органом при вынесении оспариваемого решения отчеты независимого оценщика Липатова СП. являются более приближенными к действительности, содержат реальную оценку здания, сложившуюся из общей суммы оценки помещений.

В соответствии с пунктом 2 статьи 101 НК РФ решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения выносится руководителем (заместителем руководителя) налогового органа по результатам рассмотрения материалов проверки.

Исходя из смысла норм статей 100, 101 НК РФ материалы проверки представляют собой акт проверки, составляемый по результатам выездной налоговой проверки и приложений к нему.

Использование же налоговым органом отчетов независимого оценщика Липатова СП., по мнению арбитражного суда, противоречит номам пункта 2 статьи 101 НК РФ, так как оно не относится к материалам выездной проверки. Вынесение решения о привлечении к налоговой ответственности на основе документов, не являющихся материалами проверки, неправомерно.

Кассационная инстанция считает, что данный вывод арбитражного суда является недостаточно обоснованным и не подтвержден надлежащими доказательствами.

В соответствии с пунктом 1 статьи 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Налоговые органы, таможенные органы, органы государственных внебюджетных фондов и органы внутренних дел в порядке, определяемом по соглашению между ними, информируют друг друга об имеющихся у них материалах о нарушениях законодательства о налогах и сборах и налоговых преступлениях, о принятых мерах по их пресечению, о проводимых ими налоговых проверках, а также осуществляют обмен другой необходимой информацией в целях исполнения возложенных на них задач.

Налоговые проверки проводятся на основании документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Таким образом, осуществляя налоговую проверку, налоговая инспекция имеет право принимать решение по результатам ее проведения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и о доначислении сумм налогов и пеней как на основании информации, полученной о деятельности налогоплательщика как лично, так и полученной из других достоверных источников информации.

По утверждениям налоговой инспекции, изложенным в апелляционной жалобе, отчеты от независимого оценщика Липатова СП. об оценке рыночной стоимости нежилых помещений здания по ул.Конева, 32/3, выполнены по заказу ООО "ТДС "Медэлект", учредителем и директором, которого является Малышкин А.А. как установлено судом, Малышкин А.А. был директором ЗАО "ЮНИФАРМ" в период с 12.11.2004 по 18.01.2005; отчеты оценщика Липатова СП. составлены 24.12.2004, то есть ЗАО "ЮНИФАРМ" указанными отчетами на момент принятия решения по результатам налоговой проверки располагало. Налоговой инспекцией данные отчеты получены от оценщика Липатова СП. при рассмотрении возражений общества относительно содержания акта налоговой проверки.

Данные доводы налоговой инспекции не проверены, надлежащей оценки им не дано, в то время как выводы суда о том, что отчеты независимого оценщика Липатова С.П. получены вне рамок налогового контроля, противоречат данным утверждениям. Производя доначисление налогоплательщику к уплате в бюджеты сумм налогов, пеней и штрафов налоговая инспекция руководствовалась в своем решении, принятом по результатам проверки, именно данными отчетами, содержащими минимальный размер оценки действительной цены сделки.

В соответствии с пунктом 12 статьи 40 НК РФ при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 настоящей статьи.

Судебные инстанции, удовлетворяя заявленные обществом требования, исходили также из того, что налоговой инспекцией при назначении выездной налоговой проверки в отношении налогоплательщика нарушены требования статьи 89 НК РФ, в соответствии с которой выездная налоговая проверка проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа.

Судом установлено, что решение от 19.05.2005 N 14-19/26 о проведении выездной налоговой проверки общества принято, как следует из текста решения, исполняющим обязанности заместителя руководителя налоговой инспекции Беляевой С.С, однако подпись этого должностного лица в решении отсутствует. Данное решение подписано исполняющим обязанности руководителя Подкожурниковым И.С.

Ссылку налоговой инспекции на то, что 04.07.2005 решением N 14-19/43 в решение N 14-19/26 от 19.05.2005 внесены изменения, касающиеся лица, принявшего решение, в связи с допущенной опечаткой, суд не принял во внимание, поскольку действующим налоговым законодательством не предусмотрена возможность внесения изменений в решения о проведении выездной налоговой проверки, за исключением случаев, когда в период с момента вынесения решения о проведении выездной налоговой проверки до момента ее окончания возникнут обстоятельства, вызывающие необходимость изменения состава проверяющей группы (пункт 5 Порядка назначения выездных налоговых проверок, утвержденного Приказом Министерства по налогам и сборам Российской Федерации от 08.10.1999 N АП-3-16/318).

Кассационная инстанция находит данный вывод суда противоречащим нормам права и основанном на ведомственном акте, который в силу статей 2 и 4 НК РФ не относится к нормам права о налогах и сборах.

Кроме этого, согласно общим правилам, установленным частью 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, ненормативный правовой акт может быть признан недействительным только в том случае, если он не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В данном случае принятие решения о проведении проверки предусмотрено статьей 89 НК РФ, не нарушает прав и законных интересов общества. При подписании данного акта превышения полномочий должностными лицами налоговой инспекции не усматривается, поскольку оба должностных лица, указанных в решении налоговой инспекции от 19.05.2005 N 14-19/26, имели право на назначение налоговой проверки и подписания соответствующего решения независимо один от другого. Нарушение, допущенное при составлении решения от 19.05.2005 N 14-19/26 о проведении выездной проверки общества, выраженное в том, что решение выносило одно полномочное лицо, а подписало его другое лицо, также обладающее соответствующими полномочиями, является формальным и в силу приведенных норм права его нельзя признать безусловным основанием для выводов о незаконности действий должностных лиц государственного органа.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции считает, что Арбитражный суд Омской области принял решение по делу на основании неправильного применения норм материального права и при неполном исследованных обстоятельств дела, что могло привести к принятию неправильного решения. В связи с данными причинами дело подлежит направлению на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении суду необходимо устранить недостатки, изложенные в мотивировочной части настоящего постановления, исследовать и дать правовую оценку всем представленным сторонами доказательствам, при необходимости предложить сторонам предоставить дополнительные доказательства, подтверждающие обстоятельства, на которые они ссылаются, рассмотреть заявленные требования по существу, применить необходимые нормы права и с учетом замечаний кассационной инстанции принять законное решение, разрешить вопрос о распределении между сторонами расходов по оплате государственной пошлины, в том числе и за рассмотрение дела в кассационной инстанции.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

Решение от 15.12.2005 и постановление апелляционной инстанции от 15.03.2006 Арбитражного суда Омской области по делу N 14-887/05 отменить, дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же арбитражного суда.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.