Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 7 апреля 2010 г. по делу N А03-5968/2009 Признавая недействительным решение налогового органа, суд исходил из непредставления инспекцией доказательств, свидетельствующих о нарушении обществом порядка учета спорных сумм дебиторской задолженности и ее отнесения в целях налогового учета к безнадежной задолженности и последующего ее списания (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 7 апреля 2010 г. по делу N А03-5968/2009
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 5 апреля 2010 г.

Открытое акционерное общество "Бийский котельный завод" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам Алтайского края (далее - налоговый орган, Инспекция) от 10.02.2009 N РА-001-10 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части признания Общества завысившим расходы, учитываемые в целях налогообложения налогом на прибыль на сумму 581 494 рублей в отношении затрат на оказание услуг по организации управления Обществом индивидуальным предпринимателем Ф.Д.В.; признания Обществом завысившим убытки в размере 1 278 958 рублей ввиду неправомерного списания за счет резерва по сомнительным долгам сумм безнадежной дебиторской задолженности ООО "СИМИИЗ", Фирмы "Сабина Бизнес" и ООО "Управление механизации N 4"; доначисления налога на прибыль в сумме 240 366 рублей, в том числе 65 099 рублей в федеральный бюджет, 175 267 рублей в бюджет субъекта; привлечения к налоговой ответственности в размере 48 073 рублей, в том числе 13 020 рублей в федеральный бюджет и 35 053 рублей в бюджет субъекта; начисления пени в случае причитающихся к уплате сумм налогов в более поздние сроки в размере 32 918 рублей 08 копеек, в том числе 8 042 рублей 81 копейки в федеральный бюджет и 24 875 рублей 27 копеек в бюджет субъекта в частности по эпизодам с индивидуальным предпринимателем Ф.Д.В., ООО "СИМИИЗ", Фирмой "Сабина Бизнес" и ООО "Управление механизации N 4".

Решением от 14.10.2009 Арбитражного суда Алтайского края, оставленным без изменения постановлением от 28.12.2009 Седьмого арбитражного апелляционного суда, требования Общества удовлетворены в полном объеме.

В кассационной жалобе Инспекция, полагая, что судами в части признания недействительным решения от 10.02.2009 N РА-001-10 по эпизоду, связанному с завышением Обществом убытков в сумме 78 358 рублей в виду неправомерного списания за счет резерва по сомнительным долгам сумм безнадежной дебиторской задолженности по Фирме "Сабина Бизнес" и ООО "Управление механизации N 4", неправильно применены нормы материального и процессуального права, выводы, изложенные в судебных актах, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела, просит отменить решение и постановление судебных инстанций в обжалуемой части и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований в указанной части.

По мнению заявителя жалобы, судебные инстанции нарушили положения статей 65, 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статей 54, 247, 252, 265, 266 Налогового кодекса Российской Федерации, статей 195, 196 Гражданского кодекса Российской Федерации, статей 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Инспекция считает, что суды не полно исследовали все обстоятельства дела, не дали им надлежащей правовой оценки, выводы о невозможности установления из акта проверки и решения обстоятельств, связанных с проверкой налоговым органом сведений, содержащихся в представленных Обществом документах, не соответствуют материалам дела.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения. С доводами кассационной жалобы не согласно в полном объеме.

Арбитражный суд кассационной инстанции, в соответствии с положениями статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверив законность судебных актов арбитражных судов первой и апелляционной инстанций, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и отзыве на нее, не находит оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, в период с 27.03.2008 по 12.11.2008 Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, по результатам которой был составлен акт от 30.12.2008 N АП-001-10.

На основании акта Инспекцией было принято решение от 10.02.2009 N РА-001-10 о привлечении Общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Общество, в том числе, привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 48 073 рублей. Кроме того, Обществу предложено уплатить налог на прибыль за 2006 год, подлежащий зачислению в федеральный бюджет, в сумме 65 099 рублей, налог на прибыль за 2006 год, подлежащий зачислению в бюджет субъекта федерации, в сумме 175 267 рублей, пени в размере 8 042 рублей 81 копейки по налогу на прибыль, подлежащему зачислению в федеральный бюджет и 24 875 рублей 27 копеек по налогу на прибыль, подлежащему зачислению в бюджет субъекта федерации.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю от 12.05.2009 по жалобе налогоплательщика решение Инспекции оставлено без изменения.

Несогласие с вышеназванным решением налогового органа в указанной части, послужило основанием для обращения Общества в арбитражный суд с заявленными требованиями.

Арбитражные суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворив требования Общества, в том числе по эпизоду, связанному с завышением Обществом, по мнению налогового органа, убытков в размере 78 358 рублей, приняли законные и обоснованные судебные акты. Кассационная инстанция поддерживает выводы судов, в связи с чем отклоняет доводы кассационной жалобы, при этом исходит из следующего.

Основанием для доначисления недоимки послужило то, что Обществом неправомерно списана дебиторская задолженность за счет резерва по сомнительным долгам с истекшими сроками исковой давности. В решении указано, что спорная дебиторская задолженность является расходом, относящимся к прошлому налоговому периоду, в связи с чем подлежит отнесению во внереализационные расходы соответствующих налоговых периодов.

Статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а документально подтвержденными расходами признаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Пунктом 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

Согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов. Следовательно, для целей налогообложения прибыли организации, суммы безнадежных долгов (в случае, если налогоплательщик не принял решение о создании резерва по сомнительным долгам) приравниваются к внереализационным расходам.

В силу пункта 3 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном настоящей статьей. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.

Пунктом 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется по правилам, изложенным в настоящем пункте.

Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном настоящей статьей.

Безнадежными долгами (долгами, не реальными ко взысканию) в силу статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

То есть резерв по сомнительным долгам формируется за счет задолженности, связанной только с реализацией товаров, оказанием услуг и выполнение работ, он может быть использован налогоплательщиком на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном пунктом 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судом первой инстанции указано, что налоговым органом, применительно к порядку формирования и использования резерва по сомнительным долгам, не представлено доказательств, свидетельствующих о нарушении Обществом как налогоплательщиком порядка учета спорных сумм дебиторской задолженности и ее отнесению в целях налогового учета к безнадежной задолженности и последующему ее списанию.

Для определения момента признания для целей налогообложения внереализационного расхода в виде безнадежных долгов следует руководствоваться положениями пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации. Исходя из указанной нормы, безнадежным долгом дебиторская задолженность становится именно в момент истечения срока исковой давности, и датой отнесения суммы убытка от безнадежного долга на внереализационные расходы будет дата истечения срока исковой давности.

Законодательство не ставит списание дебиторской задолженности в зависимость от наличия каких-либо действий по взысканию долга со стороны организации-кредитора. Долг должен быть именно безнадежным. Для документального подтверждения внереализационных расходов, согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации необходимы подтверждающие документы, оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Особый порядок списания дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, налоговым законодательством не определен. Порядок исчисления, продолжительность, основания приостановления и перерыва срока исковой давности регулируются положениями главы 12 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Статьей 195 Гражданского кодекса Российской Федерации дано определение понятия исковой давности, в соответствии с которым исковой давностью признается срок защиты права по иску лица, право которого нарушено. Общий срок исковой давности - три года (статья 196 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В соответствии со статьями 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. При этом, как установлено статьей 8 Федерального закона "О бухгалтерском учете", все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

В соответствии с пунктом 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты.

Таким образом, для списания просроченной дебиторской задолженности необходимо провести инвентаризацию задолженностей, результаты которой должны быть оформлены в акте инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (форма ИНВ-17, утвержденная Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 (с изменениями и дополнениями на 03.05.2000). В Справке к акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами (Приложение к форме ИНВ-17) необходимо указать документ, подтверждающий наличие и сумму задолженности. Основанием для проведения операции по списанию дебиторской задолженности является приказ (распоряжение) руководителя организации о списании дебиторской задолженности.

Судебными инстанциями установлено, что в обоснование правомерности отчислений в резервы по сомнительным долгам, Обществом были представлены в налоговый орган на проверку копии инвентаризационных ведомостей дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 01.01.2006 и 01.01.2007, копия приказа по проведению инвентаризации на 01.01.2007, копии первичных учетных документов и служебных записок по списанию дебиторской задолженности по состоянию на 01.01.2007, анализ счета 63 "Резерв сомнительных долгов", расчет резерва к начислению за 2006 год, ведомость списания безнадежной дебиторской задолженности по состоянию на 01.01.2007.

Однако из акта выездной налоговой проверки не следует, что Инспекцией указанные документы были исследованы и оценены.

В связи с чем суд кассационной инстанции отклоняет довод Инспекции о несоответствии материалам дела вывода судов о невозможности установления из акта налоговой проверки и решения обстоятельств, связанных проверкой налоговым органом сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах, поскольку он не подтвержден какими-либо доказательствами, а направлен на переоценку установленных судами обстоятельств.

В силу положений пункта 3 статьи 100, пункта 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации как в акте выездной налоговой проверки, так и в решении по рассмотрению ее результатов должны быть указаны обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

Между тем, в нарушение вышеуказанных положений законодательства о налогах и сборах, налоговым органом, применительно к порядку формирования и использования резерва по сомнительным долгам, не представлено доказательств, свидетельствующих о нарушении Обществом порядка учета спорных сумм дебиторской задолженности и ее отнесения в целях налогового учета к безнадежной задолженности и последующего ее списания.

Таким образом, судами первой и апелляционной инстанций исследованы все обстоятельства, имеющие значение для дела, сделаны правомерные выводы в соответствии с действующим налоговым законодательством, нарушений норм материального и процессуального права не установлено, приняты законные и обоснованные судебные акты.

Выводы, содержащиеся в обжалуемых судебных актах, соответствуют фактическим обстоятельствам дела, и оснований для их переоценки кассационная инстанция не имеет.

При данных обстоятельствах кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 14.10.2009 Арбитражного суда Алтайского края и постановление от 28.12.2009 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А03-5968/2009 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.