Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 26 апреля 2010 г. по делу N А46-17690/2009 Отказывая в признании недействительным решения налогового органа о доначислении ЕСН, суд исходил из занижения заявителем налоговой базы в связи с невключением в объект обложения ЕСН сумм страховых взносов, перечисленных в пользу своих работников на именные счета в некоммерческой организации по договорам негосударственного пенсионного обеспечения (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 26 апреля 2010 г. по делу N А46-17690/2009
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 22 апреля 2010 г.

Открытое акционерное общество "Транссибирские магистральные нефтепроводы" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области (далее - налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.06.2009 N 05-11/6672 ДСП в части: доначисления налога на прибыль в сумме 6 672 342 руб.; доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 3 785 184 руб., соответствующих ему пеней в сумме 9 715 руб.; доначисления единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 5 645 051 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 2 854 835 руб., соответствующих им пеней в общей сумме 1 259 582 руб.; привлечения общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа по ЕСН в размере 1 092 234 руб. В ходе судебного разбирательства обществом заявлен отказ от требований о признании недействительными пунктов 4, 5, 6 решения налогового органа.

Решением от 23.10.2009 Арбитражного суда Омской области требования общества удовлетворены. В части отказа от иска производство по делу прекращено.

Постановлением от 29.01.2010 Восьмого арбитражного апелляционного суда частично отменено решение арбитражного суда первой инстанции, по делу принят новый судебный акт. Признано недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль в сумме 6 672 342 руб.; в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления ЕСН в сумме 5 645 051 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 2 854 835 руб., соответствующих им пеней в сумме 1 259 582 руб. и штрафных санкций по ЕСН в размере 1 092 234 руб. отказано; заявление общества о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления НДС в сумме 3 785 184, соответствующих ему пеней в сумме 9 715 руб. оставлено без рассмотрения; в остальной части производство по делу прекращено.

В кассационной жалобе МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области просит отменить судебные акты в части удовлетворения заявленных обществом требований по налогу на прибыль. Налоговый орган считает, что арбитражными судами неправильно определен налоговый период, к которому относятся расходы общества, связанные с совершенствованием технологий (прочие расходы).

В отзыве на кассационную жалобу налогового органа общество просит судебные акты в оспариваемой налоговым органом части оставить без изменения, кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

В кассационной жалобе ОАО "Транссибирские магистральные нефтепроводы" просит отменить постановление апелляционной инстанции в части отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления ЕСН, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, соответствующих им пеней и штрафных санкций по ЕСН и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении требований общества. Общество считает, что апелляционным судом не учтена позиция Высшего Арбитражного Суда Российской федерации (далее - ВАС РФ) по аналогичному спору между обществом и налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки за 2004, 2005 годы; в налоговую базу по ЕСН включаются только выплаты, перечисленные на именной счет и образующие доход у физического лица. Определение момента исчисления ЕСН с момента издания распорядительных писем не соответствует законодательству. Момент возникновения налоговой базы необходимо связывать с датой получения дохода каждого физического лица. Налоговым органом допущены существенные нарушения процедуры рассмотрения материалов проверки, поскольку обществу не была обеспечена возможность представления возражений по материалам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля. В ходе рассмотрения дополнительных мероприятий налогового контроля налогоплательщик был поставлен перед фактом изменения налоговым органом основания доначисления налога на прибыль.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит судебные акты в оспариваемой обществом части оставить без изменения, кассационную жалобу общества - без удовлетворения.

В судебном заседании представители сторон поддержали свои доводы.

Суд кассационной инстанции, в соответствии с требованиями статей 284, 286, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверив доводы кассационных жалоб, правильность применения арбитражными судами норм материального и процессуального права, считает, что оснований для отмены судебных актов не имеется.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, налоговым органом составлен акт от 06.05.2009 N 05-11/4675 ДСП и вынесено решение от 30.06.2009 N 05-11/6672 ДСП. Согласно указанному решению обществу: доначислен налог на прибыль в сумме 6 672 342 руб., соответствующие ему пени в сумме 51 852 руб. и штрафные санкции по налогу на прибыль в размере 106 106 руб.; доначислен НДС в сумме 3 785 184 руб., соответствующие ему пени в сумме 9 715 руб.; доначислен ЕСН в сумме 6 202 486 руб., соответствующие ему пени в сумме 901 170 руб. и штрафные санкции по ЕСН в размере 1 207 060 руб.; доначислен налог на доходы физических лиц в сумме 6 руб., соответствующие ему пени в сумме 2 748 руб. и штрафные санкций в размере 1 руб.; доначислены пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в сумме 358 412 руб.; общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по транспортному налогу в виде взыскания штрафа в размере 46 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Омской области от 06.08.2009 N 05-11/6672 ДСП решение налогового органа от 30.06.2009 N 05-11/6672 ДСП отменено в части доначисления пеней по налогу на прибыль в сумме 51 852 руб., привлечения общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на прибыль за 2006 год в размере 25 743 руб., за 2007 год в размере 60 363 руб.

Решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль мотивировано тем, что обществом занижена налоговая база по налогу на прибыль в связи с неправомерным включением в состав расходов в 2006, 2007 годах затрат по оплате работ по совершенствованию технологий, относящихся к предыдущим налоговым периодам: 2003 - 2005 годам.

Удовлетворяя заявленные требования общества в части признания недействительным решения налогового органа о доначислении налога на прибыль, суды исходили из отсутствия оснований для доначисления налога.

Согласно подпункту 35 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся следующие расходы налогоплательщика: расходы некапитального характера, связанные с совершенствованием технологии, организации производства и управления.

Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

Арбитражными судами установлено, что обществом произведены расходы по оплате работ, выполненных ОАО "Институт по проектированию магистральных трубопроводов", ФГУП Омский научно-исследовательский институт приборостроения, ООО "Томский научно-исследовательский проектный институт "ЭлиСи", и направленных на совершенствование технологий перекачки и хранения нефти. Указанные работы связаны с совершенствованием технологии и понесенные обществом расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

Исходя из условий договоров и учетной политики общества арбитражными судам сделан вывод о правомерном учете обществом затрат по оплате работ в проверяемом налоговом периоде.

Также арбитражными судами учтено, что налоговым органом не оспаривается наличие фактических расходов у общества а также то, что отражение расходов в 2006, 2007 годах не привело к образованию недоимки по налогу на прибыль.

На основании норм статей 264, 272 Налогового кодекса Российской Федерации арбитражными судами обоснованно признано недействительным решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль в связи с фактическим отсутствием недоимки по налогу.

Доводы кассационной жалобы налогового органа не опровергают выводы арбитражных судов и фактически направлены на переоценку установленных до делу доказательств. Оснований для отмены судебного акта в вышеуказанной части не имеется. Кассационная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

Решение налогового органа в части доначисления ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное обеспечение мотивировано занижением налоговой базы в связи с не включением обществом в объект обложения ЕСН сумм страховых взносов, перечисленных в пользу своих работников на именные счета в некоммерческой организации "Негосударственный пенсионный фонд "Транснефть" по договорам негосударственного пенсионного обеспечения.

Согласно статье 236 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ), объектом налогообложения по ЕСН для организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 Кодекса), а также по авторским договорам. Указанные выплаты и вознаграждения не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Согласно пункту 16 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федеральных законов от 29.12.2004 N 204-ФЗ, от 24.07.2007 N 216-ФЗ), к расходам на оплату труда в целях главы 25 Кодекса относятся суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации. В случаях добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) указанные суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам негосударственного пенсионного обеспечения при условии применения пенсионной схемы, предусматривающей учет пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов, и (или) добровольного пенсионного страхования при наступлении у участника и (или) застрахованного лица пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление пенсии по государственному пенсионному обеспечению и (или) трудовой пенсии, и в течение периода действия пенсионных оснований. При этом договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий до исчерпания средств на именном счете участника, но в течение не менее пяти лет, или пожизненно, а договоры добровольного пенсионного страхования - выплату пенсий пожизненно.

Согласно статье 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании" (в редакции Федеральных законов от 20.07.2004 N 70-ФЗ, от 30.12.2008 N 304-ФЗ), объектом обложения страховыми взносами в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации с особенностями, предусмотренными пунктом 3 настоящей статьи.

Арбитражными судами установлено, что ОАО "Транссибнефть" заключен договор с некоммерческой организацией "Негосударственный пенсионный фонд "Транснефть" о негосударственном пенсионном обеспечении работников общества. В соответствии с условиями договора, денежные средства, полученные негосударственным пенсионным фондом "Транснефть" от общества в качестве пенсионных взносов, учитывались на солидарном пенсионном счете общества (ОАО "Транссибнефть"). Работники общества приобретали право на получение негосударственной пенсии с момента наступления пенсионных оснований. При этом общество в письменной форме (распорядительным письмом) извещало негосударственный пенсионный фонд "Транснефть" о назначении негосударственной пенсии, указывало назначенную сумму пенсионных резервов, выделяемую с солидарного пенсионного счета в пользу работника.

Негосударственный пенсионный фонд "Транснефть" производил расчет размера негосударственной пенсии, после чего открывал именной счет участнику и зачислял на него назначенную сумму пенсионных резервов, перераспределенную с солидарного пенсионного счета. По распорядительным письмам общества в проверяемый период происходило списание (перераспределение) с солидарного счета средств, равных размеру начисленных пенсионных выплат в пользу участников, у которых наступили пенсионные основания.

Указанные страховые взносы включены обществом в расходы при исчислении налога на прибыль.

По условиям договора некоммерческая организация "Негосударственный пенсионный фонд "Транснефть" принимает на себя обязательства по негосударственному пенсионному обеспечению работников общества, согласно которой выплата корпоративной негосударственной пенсии производится до полного исчерпания средств на именном счете, но не менее 5 лет.

На основании норм статей 236, 255 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), арбитражным судом апелляционной инстанции сделан обоснованный вывод о том, что перечисленные обществом суммы страховых взносов в пользу своих работников на именные счета в негосударственном пенсионном фонде образуют объект обложения единым социальным налогом. В связи с чем, решение налогового органа в части доначисления ЕСН и страховых взносов по данному эпизоду соответствует нормам действующего законодательства и оснований для признания его недействительным не имеется.

Практика рассмотрения данной категории споров изложена в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.11.2007 N 6074/07, от 27.01.2009 N 11341/08.

Доводы кассационной жалобы о наличии судебного акта по аналогичному спору между обществом и налоговым органом не могут являться основанием для отмены постановления апелляционной инстанции, поскольку по делу N А46-14680/2008 арбитражными судами были установлены иные обстоятельства, а именно - включение налоговым органом в налоговую базу денежных средств на дату издания обществом распорядительных писем до открытия именных пенсионных счетов участникам. Кроме того в налоговых периодах - 2004, 2005 годы, подлежали применению нормы пункта 16 статьи 255 НК РФ в иной редакции.

По данному делу налоговым органом доначислен ЕСН на сумму взносов, перераспределенных в пользу работников общества, достигших пенсионного возраста, на именные пенсионные счета в негосударственном пенсионном фонде.

В соответствии с нормами пункта 16 статьи 255 НК РФ в редакции, действовавшей с 01.01.2005, суммы платежей (взносов) общества по договору негосударственного пенсионного обеспечения, заключенному в пользу работников с некоммерческой организацией "Негосударственный пенсионный фонд "Транснефть", включены обществом в расходы при исчислении налога на прибыль.

По результатам налоговой проверки обществу доначислен ЕСН также в связи с занижением обществом налоговой базы по ЕСН на сумму затрат по обеспечению бесплатного питания работников при проведении аварийных работ на трассе, связанных с разгерметизацией нефтепроводов и в резервуарах.

В указанной части апелляционным судом оставлены без удовлетворения заявленные обществом требования о признании решения налогового органа недействительным в связи с тем, что обеспечение работников бесплатным питание предусмотрено коллективным договором и расходы на питание должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль; обществом не доказано, что выплаты произведены за счет чистой прибыли прошлых лет.

Согласно пункту 25 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации, при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются следующие расходы: в виде компенсаций удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо предоставления его по льготным ценам или бесплатно (за исключением специального питания для отдельных категорий работников в случаях, предусмотренных действующим законодательством, и за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Согласно пункту 3 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.03.2006 N 106 "Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога", при рассмотрении дел, касающихся правильности определения налоговой базы по единому социальному налогу, необходимо иметь в виду, что пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (единому социальному налогу или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат. Норма, установленная пунктом 3 статьи 236 Кодекса, предусматривает, что при наличии соответствующих норм в главе 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций" налогоплательщик не имеет права исключать суммы, отнесенные законом к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, из налоговой базы по единому социальному налогу.

Арбитражным апелляционным судом установлено, что условиями коллективного договора общества на 2006, 2007 годы (пункт 5.7. раздела "Социальные гарантии и льготы") предусмотрено обеспечение работодателем горячим трехразовым питанием на безвозмездной основе работников, участвующих в устранении аварии и выполнении работ, связанных с разгерметизацией нефтепроводов и в резервуарах, длительностью более одних суток.

Общество в соответствии с коллективным договором организовывало трехразовое питание своим работникам, при этом стоимость питания не включало в налогооблагаемую базу по ЕСН.

На основании норм пункта 3 статьи 236, пункта 25 статьи 270 НК РФ, арбитражным апелляционным судом сделан обоснованный вывод о том, что затраты по организации бесплатного питания, обязанность по предоставлению которого предусмотрена коллективным договором общества, подлежат включению в расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль и признаются объектом налогообложения единым социальным налогом.

Арбитражным апелляционным судом рассмотрены доводы общества о том, что выплаты в виде стоимости питания произведены за счет прибыли, оставшейся в распоряжении общества после налогообложения, что в силу пункта 1 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации исключает отнесение указанных затрат в расходы предприятия, и, соответственно, не являются объектом налогообложения по ЕСН (пункт 3 статьи 236 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения.

Арбитражный апелляционный суд, оценив представленные обществом документы, пришел к обоснованному выводу о том, что названные документы не подтверждают доводов общества об оплате питания за счет средств чистой прибыли и об осуществлении указанных выплат за счет прибыли прошлых лет, оставшейся в распоряжении общества после налогообложения.

Доводы кассационной жалобы общества о том, что выплаты производились за счет чистой прибыли направлены на переоценку доказательств, представленных в материалы дела, и не опровергают выводы апелляционного суда. Представленные в материалы дела доказательства оценены апелляционным судом в полном объеме, соответствии с нормами статьи 71 АПК РФ, нормы процессуального права при оценке доказательств не нарушены. Оснований для переоценки доказательств и отмены постановления апелляционного суда не имеется.

Арбитражным судом апелляционной инстанции отказано обществу в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа в связи с отсутствием доказательств существенных нарушений налоговым органом условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Согласно пунктам 2, 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Арбитражным судом установлено, что общество было извещено налоговым органом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля, по результатам которой были вынесены оспариваемые решения от 30.06.2009 N 05-11/6672 ДСП.

На основании норм пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации арбитражным судом сделан обоснованный вывод об отсутствии нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Доводы кассационной жалобы об изменении оснований для доначисления налога на прибыль не могут являться основанием для отмены судебных актов в части доначисления ЕСН и страховых взносов. В части налога на прибыль решение налогового органа признано судом недействительным. Доводы кассационной жалобы в указанной части не опровергают выводы арбитражного суда.

Арбитражным апелляционным судом полностью исследованы представленные в материалы дела доказательства, правильно применены нормы материального и процессуального права, оснований для отмены судебного акта не имеется.

Кассационные жалобы удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа, постановил:

постановление от 29.01.2010 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А46-17690/2009 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.