Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 3 июня 2010 г. по делу N А03-12730/2009 Признавая недействительным решение о доначислении НДС, пеней по ЕСН и налогу на прибыль, суд исходил из того, что налогоплательщик вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на затраты по оплате труда в натуральной форме, кроме того, налоговым органом не представлено доказательств предъявления обществом к вычету НДС по счету-фактуре, составленному ненадлежащим образом (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 3 июня 2010 г. по делу N А03-12730/2009
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 1 июня 2010 г.

Общество с ограниченной ответственностью сельскохозяйственное предприятие "Таловское" (далее - ООО СХП "Таловское", Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Алтайскому краю (далее - налоговый орган, Инспекция) о признании недействительным решения от 13.05.2009 N РА-72-10.

Решением от 17.11.2009 Арбитражного суда Алтайского края требования заявителя удовлетворены частично, оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части:

- доначисления Обществу налога на добавленную стоимость в сумме 187 398 руб., пени по налогу на добавленную стоимость - 84 432 руб. 99 коп., штрафа - 49 911 руб. 50 коп.;

- начисления пени по налогу на прибыль - 22 344 руб. 43 коп., штрафа по налогу на прибыль - 22 384 руб.;

-начисления пени по единому социальному налогу - 20 813 руб. 57 коп., штрафа - 8 791 руб. 36 коп.;

- штрафа за неуплату налога на доходы физических лиц по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 82 661 руб.;

- штрафа по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 7 560 руб.

В части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 471 830 руб., налога на прибыль в размере 111 920 руб. производство по делу прекращено в связи с отказом заявителя, заявленным в связи с отменой в этой части решения вышестоящим налоговым органом. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением от 04.03.2010 Седьмого арбитражного апелляционного суда решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты в части удовлетворенных требований в связи с нарушением норм материального и процессуального права.

Инспекция считает, что в соответствии с пунктом 2 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации оплата труда в натуральной форме подпадает под реализацию и облагается налогом на добавленную стоимость, поэтому налог в размере 144 554 руб. доначислен обоснованно.

По мнению налогового органа, вывод суда о недоказанности заявленного вычета по налогу на добавленную стоимость в сумме 13 191 руб. неправомерен, поскольку в материалах дела имеется декларация и книга покупок Общества; указанная сумма налога на добавленную стоимость была заявлена по счету-фактуре, составленному ненадлежащим образом, что и явилось основанием для доначисления налога на добавленную стоимость.

Податель жалобы считает неверными выводы суда о неправомерности применения Инспекцией санкций в полном объеме, поскольку судами не были учтены выводы Конституционного Суда Российской Федерации, изложенные в постановлении от 14.07.2005 N 9-П.

Инспекция указывает, что в мотивировочной части решения отсутствует оценка доказательств и выводов суда относительно вопроса, касающегося уменьшения штрафных санкций; не указаны основания для освобождения Общества от налоговой ответственности.

Налоговый орган считает неправомерным взыскание с него в пользу Общества государственной пошлины в сумме 2 000 руб., поскольку государственная пошлина подлежит возмещению Обществу из федерального бюджета, а не взысканию с налогового органа. Кроме того, считает, что взыскание судебных расходов должно было производиться пропорционально размеру удовлетворенных требований, а не в полном объеме.

Отзыв на кассационную жалобу от Общества в суд не поступил.

Проверив законность и обоснованность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы жалобы, заслушав представителя налогового органа, кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ООО СПХ "Таловское" по вопросам соблюдения налогового законодательства, результаты которой зафиксированы в акте от 15.04.2009 N АП-72-10.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекция вынесла решение от 13.05.2009 N РА-72-10 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в сумме 224 597 руб. 76 коп., в том числе по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль - 22 384 руб., налога на добавленную стоимость - 64 535 руб., единого социального налога - 8 791 руб. 36 коп., по статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на доходы физических лиц - 118 086 руб. 80 коп. и по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление 216 документов - 10 800 руб.

Данным решением Обществу доначислен налог на прибыль в сумме 84 920 руб., налог на добавленную стоимость в сумме 597 211 руб., единый социальный налог в сумме 84 177 руб. 99 коп., налог на доходы физических лиц в сумме 574 602 руб., пени в сумме 256 130 руб. 03 коп.

Указанное решение было обжаловано Обществом в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю жалоба Общества частично удовлетворена, обжалуемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 55 320 руб. (реализация воды населению, в сумме 208 255 руб. (с суммы частичной оплаты в счет предстоящих поставок), доначисления налога на прибыль в сумме 111 920 руб. (за счет занижения выручки от реализации товаров (работ, услуг) от деятельности, не связанной с реализацией произведенной сельскохозяйственной продукции), доначисления единого социального налога в сумме 84 177 руб. и доначисления страховых взносов в сумме 6 220 руб.

Не согласившись с указанными ненормативными актами Общество оспорило частично решение налогового органа в судебном порядке.

В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная инстанция проверяет правильность применения судами норм материального и процессуального права исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе.

Основанием для доначисления Обществу налога на добавленную стоимость в сумме 144 554 руб. явился вывод налогового органа о реализации Обществом своим работникам товара по ведомостям на сумму 1 590 086 руб.

Удовлетворяя требования заявителя в указанной части, арбитражный суд пришел к выводу о неправомерном доначислении Обществу налога на добавленную стоимость в сумме 144 554 руб.

Кассационная инстанция, поддерживая вывод арбитражных судов, исходит из обстоятельств, установленных судом.

Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации коллективный договор на 2008-2010 годы (пункт 6.25), ведомости, главную книгу, суд установил, что товары передавались работникам Общества как натуральная оплата их труда.

Налоговым органом данное обстоятельство в кассационной жалобе не оспаривается.

Учитывая, что передача товара в счет оплаты труда своих работников основана на взаимоотношениях работников и Общества, основанных на трудовом договоре, оплата Обществу за выданный работникам товар не поступала, арбитражный суд пришел к выводу, что передача товара в счет оплаты труда не образует добавочную стоимость на передаваемый товар и не может являться налоговой базой для налога на добавленную стоимость, поскольку полученный в натуральной форме физическим лицом доход учитывается в соответствии со статьей 221 Налогового кодекса Российской Федерации в доходах физических лиц и подлежит обложению налогом на доходы физических лиц.

Довод налогового органа о том, что оплата труда в натуральной форме подпадает под реализацию и облагается налогом на добавленную стоимость был предметом рассмотрения судов обеих инстанций, указавших, что правоотношения по выплате работникам заработной платы товарами являются предметом регулирования трудового законодательства и не могут быть признаны реализацией, являющейся объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость в силу статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены состоявшихся судебных актов по этому эпизоду, исходя из следующего.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признается передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль.

Согласно статье 255 Налогового кодекса Российской Федерации в расходы налогоплательщика на оплату труда, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Таким образом, данная статья определяет перечень расходов на оплату труда, к которым в силу пункта 25 относятся все виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренные трудовым договором и (или) коллективным договором.

Исходя из изложенного налогоплательщик вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на затраты по оплате труда в натуральной форме, поэтому вывод судов о том, что оплата труда в натуральной форме не является объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость в силу пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации и у налогового органа отсутствовали основания для доначисления налогоплательщику налога на добавленную стоимость, является обоснованным (правомерность подобного вывода подтверждается арбитражной практикой ФАС СЗО (постановления от 26.09.2005 N А44-1500/2005-15, от 10.02.2006 N А05-11177/2005-18, от 23.01.2006 N А42-10403/04-20), ФАС Поволжского округа (постановление от 05.02.2008 N А65-15782/07-СА2-41), ФАС ЗСО (постановление от 18.01.2006 N Ф04-9650/2005) и др.

Основанием доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 13 191 руб. послужил вывод налогового органа о неправомерном предъявлении к вычету суммы налога на добавленную стоимость по счету-фактуре от 16.05.2006 б/н на сумму 86 475 руб., выставленному Обществу открытым акционерным обществом "НК Роснефть-Алтай-нефтепродукт", поскольку она составлена ненадлежащим образом, так как не подписана руководителем и главным бухгалтером организации.

Удовлетворяя требования заявителя в данной части, арбитражные суды обеих инстанций пришли к выводу, что налоговым органом не доказан факт предъявления Обществом к вычету налога на добавленную стоимость по указанному счету-фактуре.

Данный вывод суда является правильным и соответствует фактическим обстоятельствам дела.

В ходе судебного заседания Общество указывало, что ООО "СХП "Таловское" не включало в декларацию вычет по налогу на добавленную стоимость по указанному счету-фактуре, поскольку расчет за дизельное топливо, указанное в данном документе, производила Администрация района, а не Общество.

Принимая решение, арбитражный суд обоснованно исходил из того, что согласно действующему законодательству заявление вычета по конкретной хозяйственной операции подтверждается декларацией налогоплательщика и книгой покупок, в которой перечислены счета-фактуры на покупку.

Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, имеющиеся в материалах дела приложения к обжалуемому решению Инспекции N 26 и N 27, судом установлено, что оба приложения заверены государственным налоговым инспектором, но они различны, так как в одном из них указаны два счета-фактуры "Роснефть"; в приложениях не указано, что это часть книги покупок; декларация налогоплательщика в материалах дела отсутствует.

При таких обстоятельствах, а также учитывая то, что ни акт проверки, ни оспариваемое решение налогового органа не содержат данных о заявленном вычете за июнь 2006 года, а на листе книги покупок за июнь 2006 года итоговая сумма налога на добавленную сумму по ставке 20% не соответствует указанным выше суммам, арбитражный суд удовлетворил заявленные требования в этой части.

Кроме того, арбитражный суд обоснованно отметил, что спорный счет-фактура подписан работником Администрации Красногорского района Алтайского края и покупателем значится указанная Администрация, а не Общество.

Исходя из изложенного, вывод суда о неправомерном доначислении Обществу налога на добавленную стоимость в сумме 13 191 руб. является правильным.

Доводы кассационной жалобы не опровергают выводы суда, в связи с чем оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.

Принимая решение, арбитражный суд признал недействительным оспариваемое решение налогового органа в части применения штрафных санкций по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 82 661 руб. и по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 7 560 руб., тем самым снизил размер штрафа по налогу на доходы физических лиц с 118 086 руб. 80 коп. до 35 425 руб., а также штраф, примененный по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации с 10 800 руб. до 3 240 руб.

При этом суд исходил из того, что в решении Инспекции не указано на рассмотрение вопроса о наличии смягчающих ответственность обстоятельств, и они не учитывались при применении налоговых санкций, тогда как у Инспекции имелись сведения о сельскохозяйственном виде деятельности Общества, о сезонном характере работ и получении доходов, об отсутствии достаточных денежных средств и выплате заработной платы сельхозпродуктами, сеном, дровами, о предоставлении ему кредитов, о том, что Общество является основным местом работы населения, а также то, что не установлена недобросовестность Общества при уплате налогов.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации, при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза, по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 настоящего Кодекса.

Системный анализ данной нормы права показывает, что законодатель устанавливает только нижний предел снижения применяемого в отношении налогоплательщика размера штрафа - не меньше, чем в два раза.

Перечень смягчающих ответственность обстоятельств, не являющийся исчерпывающим, установлен нормой статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании пункта 4 статьи 112 Налогового кодекса Российской Федерации обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 настоящего Кодекса.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 Кодекса, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.

Таким образом, право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо статьей 112 Налогового кодекса Российской Федерации, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе и кратность размера, снижения налоговых санкций, установленных законом, предоставлено суду.

Арбитражный суд, снижая размер штрафа, учел сведения о сельскохозяйственном виде деятельности Общества, о сезонном характере работ и получении доходов, об отсутствии достаточных денежных средств и выплате заработной платы сельхозпродуктами, сеном, дровами, о предоставлении ему кредитов, о том, что Общество является основным местом работы населения, а также то, что не установлена недобросовестность Общества при уплате налогов.

Учитывая, что налоговым органом в кассационной жалобе не оспаривается наличие данных обстоятельств, кассационная инстанция не принимает как основание к отмене судебных актов довод Инспекции об отсутствии в мотивировочной части судебных актов оценки судом доказательств, свидетельствующих о наличии смягчающих ответственность обстоятельств.

Поскольку суд действовал в пределах своих полномочий, не допустил нарушений требований статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации, кассационная инстанция согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеет оснований для переоценки данных выводов судебных инстанций, рассматривавших дело по существу.

Довод налогового органа об освобождении Общества от налоговых санкций в полном объеме не соответствует фактическим обстоятельствам дела, поскольку судом снижен размер штрафа, а не отменен в полном объеме.

Оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.

Довод налогового органа о необоснованном взыскании с Инспекции в пользу Общества государственной пошлины в размере 2 000 руб. кассационной инстанцией отклоняется на основании следующего.

Согласно пункту 2 статьи 126 и части 1 статьи 128 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уплата госпошлины является условием обращения в арбитражный суд, уплаченная госпошлина поступает в бюджет. Следовательно, отношения по уплате госпошлины возникают между ее плательщиком - лицом, обратившимся в суд, и государством, а по смыслу подпункта 1 пункта 3 статьи 44 Налогового кодекса Российской Федерации - после уплаты госпошлины при обращении в арбитражный суд отношения между плательщиком и государством по поводу уплаты госпошлины прекращаются.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Статьей 101 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определен состав судебных расходов: госпошлина и судебные издержки, связанные с рассмотрением дела арбитражным судом. Нормы Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не содержат перечень случаев, когда госпошлина не входит в состав судебных расходов.

Таким образом, отношения по возмещению судебных расходов возникают между сторонами состоявшегося судебного спора, в состав расходов законодателем включена госпошлина, а законодательством не предусмотрено освобождение государственных и муниципальных органов от возмещения другой стороне судебных расходов в случае, если решение принято не в их пользу. Напротив, частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации гарантируется возмещение всех понесенных судебных расходов в пользу выигравшей дело стороны независимо от того, является ли проигравшей стороной государственный или муниципальный орган.

При этом суд, взыскивая с ответчика уплаченную истцом в бюджет госпошлину, возлагает на ответчика обязанность не по уплате госпошлины в бюджет, а по компенсации истцу денежных сумм, равных понесенным им судебным расходам.

Учитывая, что изменения, внесенные статьей 14 Федерального закона от 25.12.2008 N 281-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" в пункт 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации, не распространяются на распределение судебных расходов, арбитражный суд правомерно взыскал с Инспекции в пользу Общества судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 2 000 руб.

Кассационная инстанция отклоняет довод налогового органа о взыскании судебных расходов пропорционально размеру удовлетворенных требований, а не в полном объеме, исходя из следующего.

В соответствии со статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 27.12.2009 N 374-ФЗ) при подаче заявлений о признании нормативного правового акта недействующим, о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными государственная пошлина организациями уплачивается в размере 2 000 рублей.

Поскольку главой 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не установлено каких-либо особенностей в отношении судебных расходов по делам об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, вопрос о судебных расходах, понесенных заявителями и заинтересованными лицами, разрешается судом по правилам главы 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отношении сторон по делам искового производства.

Вместе с тем, исходя из неимущественного характера требований к данной категории дел не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований.

В случае признания обоснованным полностью или частично заявления об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц судебные расходы подлежат возмещению соответственно этим органом в полном размере.

Данная правовая позиция согласуется с позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 13.11.2008 N 7959/08.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 17.11.2009 Арбитражного суда Алтайского края и постановление от 04.03.2010 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А03-12730/2009 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.