Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 19 августа 2010 г. по делу N А70-10031/2009 Отказывая в признании недействительным решения налогового органа в части привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату ЕСН и НДФЛ, суд исходил из того, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе, доказательств обжалования данного решения обществом не представлено (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 19 августа 2010 г. по делу N А70-10031/2009
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 12 августа 2010 г.

Закрытое акционерное общество "Радонеж Петролеум" (далее - ЗАО "Радонеж Петролеум", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Тюменской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 11.03.2009 года N 2.

Решением от 08.02.2010 года Арбитражный суд Тюменской области признал решение Инспекции от 11.03.2009 года N 2 недействительным в части предложения уплатить единый социальный налог (далее - ЕСН) в сумме 560 руб., пени по ЕСН в сумме 272 руб. 25 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 112 руб.; предложения уплатить налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 53 869 руб., пени по НДФЛ в сумме 27 325 руб. 02 коп., привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 10 773 руб. 80 коп.; привлечения к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 116 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 10 000 руб.; привлечения к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 117 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 13 400 870 руб. 40 коп.

Также суд первой инстанции обязал налоговый орган исключить из состава задолженности налогоплательщика суммы налога, пени и налоговых санкций, указанные в признанной недействительной части решений, после получения судебного акта.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением от 13.05.2010 года Восьмого арбитражного апелляционного суда решение суда первой инстанции изменено, текст резолютивной части решения Арбитражного суда от 08.02.2010 года Тюменской области изложен в новой редакции. Решения от 11.03.2009 года N 2 признано недействительным как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации в части:

- привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 116 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 10 000 руб.;

- привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 117 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 13 400 870 руб. 40 коп.

Суд обязал налоговый орган исключить из состава задолженности суммы налога, пени и налоговых санкций, указанные в признанной недействительной части решения, после получения судебного акта.

Заявление ЗАО "Радонеж Петролеум" о признании недействительным решения от 11.03.2009 года N 2 налогового органа в части доначисления и предложения уплатить недоимку по ЕСН в сумме 560 руб., пени в сумме 272 руб. 25 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 112 руб. за неуплату ЕСН; предложения уплатить НДФЛ в сумме 53 869 руб., пени в сумме 27 325 руб. 02 коп.: привлечения к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 10 773 руб. 80 коп. оставлено без рассмотрения.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Также с инспекции взысканы в пользу ЗАО "Радонеж Петролеум" судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение заявления в суде первой инстанции в размере 2 000 руб.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, просит отменить состоявшиеся по делу решение и постановления в части отказа в удовлетворении заявленных требований и принять в указанной части новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований Общества; в части требований, оставленных без рассмотрения судом апелляционной инстанции, постановление суда отменить и оставить без изменения в этой части решение суда первой инстанции.

Общество полагает, что затраты по скважине N 80 "Поисковая" в сумме 38 641 564 руб., затраты в сумме 52 033 858 руб. на поиск месторождений полезных ископаемых на Кеумском лицензионном участке, затраты в сумме 797 427 руб. в 2006 году и в сумме 1 263 441 руб. в 2007 году на авиационное обслуживание полетов на объекты Кеумского лицензионного участка являются самостоятельными затратами заявителя, понесенными за рамками договора долевого инвестирования от 26.07.2005 года N УСИ-РП-01/05.

В кассационной жалобе и дополнении к ней от 03.08.2010 года налоговый орган, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, просит отменить состоявшиеся по делу судебные акты в части признания недействительным решения по эпизоду, связанному с привлечением к ответственности Общества по пункту 2 статьи 117 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 13 400 870,40 руб. и принять в этой части новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований Общества.

По мнению налогового органа, вывод судов обеих инстанций о том, что санкция по статье 117 Налогового кодекса Российской Федерации может быть наложена лишь в связи с ведением деятельности вообще без постановки на налоговый учет, не основан на нормах Налогового кодекса Российской Федерации.

В отзыве на кассационную жалобу Общества налоговый орган считает её доводы необоснованными, а принятые судебные акты - законными и обоснованными.

Общество в отзыве на жалобу налогового органа считает, что последний не доказал наличия деятельности обособленного подразделения без постановки на учет в налоговом органе.

По делу в порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом кассационной инстанции объявлялся перерыв до 12.08.2010 до 14 час. 10 мин. После перерыва дело рассмотрено тем же составом суда.

Суд кассационной инстанции, в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационных жалоб и отзывов, выслушав объяснения представителей сторон, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, не находит оснований для их удовлетворения.

Из материалов дела следует, что Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ЗАО "Радонеж Петролеум" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) водного налога, ЕНВД, ЕСН, земельного налога, НДС, налога на добычу полезных ископаемых за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, НДФЛ за период с 01.01.2005 по 31.03.2008, налога на игорный бизнес, налога на имущество, налога на прибыль, транспортного налога, платежей за пользование недрами, сбора за пользование объектами животного мира, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, платежей за проведение поисковых и разведочных работ за период с 01.01.2005 по 31.12.2007.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией принято решение от 11.03.2009 года N 2, которым ЗАО "Радонеж Петролеум" привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 139 305,52 руб., по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 10 773,08 руб. за неперечисление НДФЛ, по пункту 2 статьи 116 и по пункту 2 статьи 117 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 20 000 руб. и 13 400 870,04 руб. за нарушение установленного Налоговым кодексом Российской Федерации срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе и ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе более 90 календарных дней.

Обществу предложено уплатить недоимку по транспортному налогу в сумме 12 руб., по ЕСН в сумме 560 руб., по налогу на прибыль в сумме 695 955,56 руб., по НДФЛ в сумме 53 869 руб.

Также налогоплательщику начислены и предложены к уплате пени по транспортному налогу в сумме 3,01 руб., по ЕСН в сумме 272,25 руб., по налогу на прибыль в сумме 23 375,01 руб., по НДФЛ в сумме 27 325,02 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области от 17.07.2009 N 11-12/009651, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы Общества на решение от 11.03.2009 года N 2, решение Инспекции было изменено путем замены суммы штрафа, указанной в подпункте 3 пункта 1 (привлечение к ответственности по пункту 2 статьи 116 Налогового кодекса Российской Федерации) резолютивной части решения на 10 000 руб. и итоговую сумму на 13 560 949,72 руб.

ЗАО "Радонеж Петролеум", полагая, что решение Инспекции от 11.03.2009 года N 2 принято с нарушением норм налогового законодательства и нарушает его права и законные интересы, обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с соответствующим заявлением.

Признавая недействительным решение Инспекции в части привлечения Общества к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 117 Налогового кодекса Российской Федерации и по доначислению ЕСН, НДФЛ, начисленных пени и штрафных санкций, суд первой инстанции руководствовался исходя из положений статьи 71, Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статей 108, 241 Налогового кодекса Российской Федерации и исследовав в совокупности представленные сторонами доказательства, содержание оспариваемого решения, установил, что заявитель не уклонялся от постановки на учет в налоговом органе, с момента постановки на учет в налоговый орган заявитель регулярно представлял в Инспекцию информацию о своей хозяйственной деятельности, налоговую и прочую отчетность, а также не скрывал нахождение своего обособленного подразделения в г. Тюмени, при этом суд указал, что санкция по статье 117 Налогового кодекса Российской Федерации может быть применении при ведении деятельности вообще без постановки на налоговый учет; в решении не указаны конкретные документы, на основании которых налоговый орган пришел к выводу о неправильном применении налоговых ставок, обстоятельства выявленных нарушений; суд также отклонил довод Инспекции о несоблюдении Обществом досудебного порядка урегулирования спора по эпизоду, связанному с доначисление ЕСН и НДФЛ, как опровергающийся материалами дела.

Суд апелляционной инстанции, изменяя решение суда первой инстанции и оставляя без рассмотрения требования о признании недействительным решения налогового органа в части эпизодов по ЕСН и НДФЛ, принял по существу правильное решение исходя из положений пункта 5 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которыми решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе.

Данная норма регулирует порядок реализации права на обращение в арбитражный суд, закрепленный в статье 4 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и предусматривает в качестве условия обращения в арбитражный суд с заявлением об оспаривании решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения обязательность первоначального обжалования данного решения в вышестоящий налоговый орган.

Апелляционный суд, проанализировав нормы налогового законодательства, в том числе положения статьи 140 Налогового кодекса Российской Федерации, указал, что наряду с отсутствием в данной статье ограничения по пересмотру обжалуемого решения в полном объеме вышестоящим налоговым органом в случае, если налогоплательщиком подана апелляционная жалоба на решение Инспекции только в части, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит запрета и на обжалование решения Инспекции в вышестоящий налоговый орган только в той части, с которой налогоплательщик не согласен, а также на принятие вышестоящим налоговым органом решения только в обжалуемой части, что не является нарушением прав налогоплательщика, так как именно он указывает основания незаконности обжалуемого решения.

Из материалов дела следует, что налогоплательщик в указанной части решение налогового органа не обжаловал в вышестоящий налоговый орган, а обратился в Арбитражный суд Тюменской области заявлением о признании недействительным решения Инспекции от 11.03.2009 года N 2, в том числе и в указанной части. Следовательно, Управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области решение Инспекции N 2 от 11.03.2009 года в указанной выше части по существу не рассматривало и не оценивало доводы Общества, касающиеся незаконности доначисления спорных сумм по ЕСН и НДФЛ.

В связи с несоблюдением ЗАО "Радонеж Петролеум" досудебного порядка урегулирования спора, установленного пунктом 5 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации, заявление Общества в части признания недействительным решения Инспекции в части доначисления и предложения уплатить недоимку по ЕСН в сумме 560 руб., пени по ЕСН в сумме 272 руб. 25 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 112 руб. за неуплату ЕСН; предложения уплатить НДФЛ в сумме 53 869 руб., пени по НДФЛ в сумме 27 325 руб. 02 коп., привлечения к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 10 773 руб. 80 коп., обоснованно оставлено без рассмотрения судом апелляционной инстанции со ссылкой на пункт 2 статьи 148 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Основанием для привлечения ЗАО "Радонеж Петролеум" к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 117 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 13 400 870,40 руб. послужило осуществление деятельности налогоплательщика через обособленное подразделение, расположенное по адресу: г. Тюмень, ул. Республики, дом 55, без постановки на налоговый учет в налоговом органе.

Удовлетворяя заявленные требования Общества в указанной части суд первой инстанции, исходил из того, что санкция по статье 117 Налогового кодекса Российской Федерации может быть применена только в том случае, если налогоплательщик ведет деятельность без постановки на учет.

Суд апелляционной инстанции указал на неверный вывод суда первой инстанции о том, что санкция по статье 117 Налогового кодекса Российской Федерации может быть применена только в том случае, если налогоплательщик ведет деятельность без постановки на учет, поскольку при неисполнении налогоплательщиком обязанности по постановке на учете в налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения, действия налогоплательщика надлежит квалифицировать по пункту 2 статьи 117 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 2 статьи 117 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган должен доказать факт наличия созданного организацией обособленного подразделения и осуществление деятельности, направленной на получение дохода данным обособленным подразделением.

Исследовав положения статей 11, 23, 83, 117 Налогового кодекса Российской Федерации, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами и оценив их в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что само по себе заключение договоров аренды в проверяемый период не подтверждает факт создания в г. Тюмени обособленного подразделения и ведение деятельности через обособленное подразделение, поскольку ни одного доказательства, ссылка на которое бы содержалась в решении налогового органа, в материалах дела не имеется; ЗАО "Радонеж Петролеум" отрицает факт осуществления деятельности обособленным подразделением и доказательств обратного налоговым органом не представлено.

Апелляционный суд пришел к правильному выводу о том, что в рассматриваемом случае налоговый орган не представил достаточных доказательств ведения Обществом деятельности через обособленное подразделение, в связи с чемоснования для привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 2 статьи 117 Налогового кодекса Российской Федерации у Инспекции отсутствовали. Основания для отмены судебных актов по данному эпизоду суд кассационной инстанции не находит.

В связи с изложенным кассационная жалоба налогового органа удовлетворению не подлежит.

По кассационной жалобе Общества в части отказа в удовлетворении требований по признанию недействительным решения налогового органа в части непринятия расходов по затратам, понесенным на строительство скважины N 80, по затратам на поиск месторождений полезных ископаемых, на авиационное обслуживание полетов на объекты на Кеумском лицензионном участке арбитражные суды поддержали позицию налогового органа и установили, что представленные в материалы дела доказательства не подтверждают, что спорные затраты являются расходами Общества.

В обосновании своих выводов суды указали, что данные расходы понесены в рамках договора от 26.07.2005 года N УСИ-РП-01/05 простого товарищества, доказательств того, что спорные расходы понесены вне рамок договора простого товарищества и не в качестве товарища, ведущего общие дела, заявителем в материалы дела не представлено.

Суд кассационной инстанции поддерживает выводы арбитражных судов по следующим основаниям.

Исходя из содержания агентского договора от 31.12.2003 года N THK-1555/O3, заключенного ЗАО "Радонеж Петролеум" с ОАО "ТНК-ВР Холдинг" в рамках исполнения Договора долевого инвестирования, суды установили, что налогоплательщик действовал исключительно во исполнение Договора долевого инвестирования N УСИ-РП-01/05 от 26.07.2005 года, в интересах товарищества и как лицо, ведущее дела товарищества.

В силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждая сторона обязана представлять доказательства в обоснование заявленных требований и возражений.

Обществом в материалы дела не представлено доказательств того, что оно действовало как самостоятельный субъект и в своих собственных интересах.

Из анализа положений статей 1041, 1042, 1043, 1048 Гражданского кодекса Российской Федерации, статей 41, 278, Налогового кодекса Российской Федерации следует, что под доходом от участия в простом товариществе следует понимать фактическую прибыль (определенную с учетом понесенных расходов), которая распределяется как доход каждого участника товарищества.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что доходы от совместной деятельности налогоплательщик в спорном налоговом периоде не получал, следовательно, учитывая положения указанных норм права, налоговый орган сделал правильный вывод о том, что переданные Обществом в совместную деятельность расходы не уменьшают налогооблагаемую прибыль налогоплательщика как у участника товарищества, и фактически являются его убытками, полученными в рамках договора простого товарищества (долевого инвестирования N УСИ-РП-01/05 от 26.07.2005 года).

Довод Общества о том, что спорные затраты им произведены не в рамках договора долевого инвестирования, а являются самостоятельными затратами, отклоняется судом кассационной инстанции, поскольку заявитель не представил доказательств ведения раздельного учета по расходам от самостоятельной деятельности и от совместной деятельности.

Кроме того, из отчетов заказчика, перечня объектов долевого инвестирования, отчетов агента об исполнении и других исследованных судом доказательств следует, что выполненные работы произведены в рамках договора долевого инвестирования

Пункта 4.2. договора долевого инвестирования предусматривает отнесение расходов, понесенных заказчиком во исполнение данных обязательств по договору, в качестве вклада в долевое инвестирование по настоящему договору, что дополнительно свидетельствует об отнесении спорных расходов не к самостоятельным расходам Общества, а к расходам, понесенным в рамках договора простого товарищества.

Доводы кассационной жалобы о том, что судами не дана оценка данным раздельного бухгалтерского учета (счет 32 - текущий для самостоятельной деятельности и счета 76, 77 для затрат в рамках простого товарищества), договору от 25.12.2006 года N 5/19-07, судом кассационной инстанции отклоняются, поскольку данных доказательств материалы дела не содержат.

В целом доводы, изложенные в кассационной жалобе, фактически направлены на переоценку выводов суда относительно обстоятельств по данному делу, которым судом на основе полного и всестороннего исследования доказательств, представленных сторонами, дана правильная оценка. Основания для переоценки данных выводов у суда кассационной инстанции в силу положений статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

постановление от 13.05.2010 года Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А70-10031/2009 оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.