Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 29 сентября 2004 г. N Ф04-6956/2004(А70-5026-14) При новом рассмотрении дела в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительными решений налогового органа суду необходимо устранить допущенные нарушения порядка признания расходов при методе начисления налога, дать оценку сведениям и документам об исполнении договоров комиссии, а также обстоятельствам налогового правонарушения и виновности налогоплательщика (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 29 сентября 2004 г. N Ф04-6956/2004(А70-5026-14)
(извлечение)

Государственное предприятие Тюменской области "Тюменская зерноуборочная компания" обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Тюмени N 2 о признании недействительным решения от 08.12.2003 N 12-19/677 о привлечении к налоговой ответственности и решения от 22.12.2003 N 3499 о взыскании налога, сбора, а также пеней за счет денежных средств на счетах в банке.

Решением суда от 08.07.2004 заявленные требования удовлетворены частично, решения от 08.12.2003 N 12-19/677 и от 22.12.2003 N 3499 признаны недействительными в части начисления и взыскания налога на прибыль в сумме 1 767 398,45 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 8 002 153,71 руб., налога на имущество в сумме 11 757 027 руб., налога с продаж в сумме 913,5 руб., соответствующих сумм пеней за несвоевременную уплату налогов, налоговых санкций в сумме 3 903 808 руб. на основании статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и налоговых санкций в сумме 4 989 866,8 руб., исчисленных в связи с неуплатой НДС по дополнительным декларациям.

В остальной части в удовлетворении требований предприятия отказано.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить решение суда в части удовлетворения требований предприятия о признании недействительными решений Инспекции. Заявитель жалобы ссылается на неправильное применение судом норм налогового права, а также указывает, что выводы суда противоречат имеющимся в деле! доказательствам.

Представитель предприятия в судебном заседании и в отзыве на жалобу Инспекции просит оставить ее без удовлетворения, ссылаясь на законность и обоснованность судебного акта в указанной части.

В кассационной жалобе предприятие просит отменить решение суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительными решений налогового органа. Предприятие полагает, что судом первой инстанции нарушены при рассмотрении спора нормы материального и процессуального права, допущены арифметические ошибки при расчете сумм недоимки и штрафа по налогу на прибыль, а также штрафа по дополнительным декларациям по НДС.

Представитель предприятия поддержал доводы, изложенные в данной кассационной жалобе.

Отзыв налогового органа на жалобу предприятия не поступил.

Проверив в соответствии с требованиями статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность решения суда, изучив доводы кассационных жалоб, кассационная инстанция считает принятый судебный акт подлежащим частичной отмене по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что по результатам выездной налоговой проверки Государственного предприятия Тюменской области "Тюменская зерноуборочная компания" (далее - ГП ТО "ТЗК") за период 01.01.2000 по 01.01.2003 налоговым органом составлен акт от 27.06.2003 и приняты решения от 08.12.2003 N 12-19/677 о привлечении к налоговой ответственности и от 22.12.2003 N 3499 о взыскании налога, сбора, а также пеней за счет денежных средств на счетах в банке.

По кассационной жалобе ГП ТО "ТЗК".

Согласно договорам комиссии, заключенным в 1999-2000 годах между ГП ТО "ТЗК" (комитент) и ООО "Ругва", ЧП "Альтернатива-1", ООО "Дитгаз-Инвест" (комиссионеры), комиссионеры за вознаграждение обязаны по поручению комитента совершить сделки по продаже простых векселей (по договорам с ООО "Ругва" и ЧП "Альтернатива-1"), а также сделки по продаже природного газа, принадлежащего ГП ТО "ТЗК" (по договорам с ООО "Дитгаз-Инвест").

В ходе налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о том, что налогоплательщик - ГП ТО "ТЗК" в нарушение пункта 2 статьи 171, пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации отнес на затраты производства в 2002 году комиссионные вознаграждения по указанным договорам комиссии и по счетам-фактурам, предъявленным в 1999-2001 годах, а также неправомерно применил вычеты по НДС по данным операциям.

Отказывая в признании недействительным решений налогового органа о доначислении налога на прибыль, НДС, пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции исходил из того, что налогоплательщиком не представлены доказательства реально произведенной им оплаты комиссионных вознаграждений, а также не представлены документы, подтверждающие период образования задолженности по комиссионным вознаграждениям, в связи с чем отсутствовали основания для отнесения вознаграждений на затраты и применения налоговых вычетов по НДС.

Кассационная инстанция считает, что судом первой инстанции при рассмотрении данного вопроса не учтено следующее.

Предметом настоящего спора является законность решений налогового органа, который в силу пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункта 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации обязан документально доказать обстоятельства налогового правонарушения и виновность налогоплательщика.

В данном случае, из акта налоговой проверки и принятого на его основе оспариваемого решения о привлечении к налоговой ответственности видно, что основанием для доначисления налогов, пеней и штрафа являлось нарушение налогоплательщиком требований абзаца 2 пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации о том. что расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок, то есть по мнению налогового органа, налогоплательщиком неправомерно отнесены комиссионные вознаграждения по договорам комиссии за 1999-2001 годы к затратам 2002 года - не в том налоговом периоде (л.д. 16-17, 27-28 том 1).

Иные основания, в том числе отсутствие доказательств реальной уплаты комиссионных вознаграждений или непредставление налогоплательщиком необходимых документов для проверки, доводы о неподтверждении факта заключения и исполнения договоров комиссии, в акте налоговой проверки и в решении о привлечении к налоговой ответственности не указаны.

Имеющиеся в материалах дела договоры комиссии, счета-фактуры, акты выполнения обязательств, отчеты к договорам комиссии (которые подлежали оценке при рассмотрении спора с учетом пункта 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5), не исследованы судом и не дана оценка доводам налогоплательщика о том, что размер комиссионных вознаграждений определен в договорах комиссии; в договорах комиссии не предусматривался порядок уплаты комиссионных вознаграждений, в связи с чем данные вознаграждения в силу статьи 991 Гражданского кодекса Российской Федерации подлежали выплате после исполнения договоров комиссии; исполнение договоров комиссии подтверждается актами приема-передачи векселей, актами сдачи-приемки газа, платежными поручениями, отчетами к договорам комиссии и другими документами, содержащими условие о взаимозачете путем перечисления на счет ГП ТО "ТЗК" суммы от реализации векселей, а также от реализации природного газа за минусом комиссионного вознаграждения, причитавшегося комиссионерам.

Кроме того, предприятие в процессе рассмотрения спора представляло в суд сведения и документы об исполнении договоров комиссии, однако данные доводы также не исследовались судом (л.д. 26-39 том 3).

В связи с допущенными процессуальными нарушениями при исследовании материалов, обстоятельств дела и доводов сторон, а также неприменением подлежащей применению статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации, на которую ссылались стороны и которая регулирует порядок признания расходов при методе начисления, принятый судебный акт подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении суду необходимо устранить допущенные нарушения, разрешить спор в соответствии с требованиями арбитражного процессуального законодательства.

С учетом того, что дело направляется на новое рассмотрение и, исходя из требований пункта 3 статьи 179 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, вопрос об исправлении арифметических ошибок должен быть разрешен судом первой инстанции в установленном порядке.

По кассационной жалобе налогового органа.

В части доначисления налога на добавленную стоимость предприятию как налоговому агенту по операциям, связанным с уплатой комиссионного вознаграждения иностранному контрагенту - ЧП "Альтернатива-1" (Украина), судом первой инстанции признано недействительным решение Инспекции по тем основаниям, что налоговым органом не доказана реально произведенная уплата комиссионного вознаграждения.

Данные доводы нельзя признать достаточно обоснованными по тем же причинам, изложенным выше, касающимся уплаты предприятием комиссионных вознаграждений по договорам комиссии. В решении суда не указаны обстоятельства дела, не отражен и не проверен порядок уплаты комиссионного вознаграждения, не исследован в полном объеме вопрос о возникновении обязанности по уплате НДС, по удержанию и перечислению данного налога и в связи с этим не проверено, состоит ли на налоговом учете в Российской Федерации иностранное юридическое лицо (статья 7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость") и подлежит ли применению в данном случае соответствующий международный договор об устранении двойного налогообложения.

В качестве второго основания для принятия судебного акта о признании недействительным решения налогового органа по данному эпизоду судом приведены доводы налогоплательщика со ссылкой на статью 4 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" о том, что поскольку услуги комиссионера имеют вспомогательный характер по отношению к совершаемой сделке купли-продажи векселей, то возможно исходить из того, что покупатели и продавцы векселей могут быть нерезидентами, что предполагает место реализации товара по основной сделке вне территории Российской Федерации.

Данные выводы суда носят предположительный характер, не основаны на исследовании доказательств и обстоятельств по делу, в связи с чем решение в указанной части не может быть признано законным и обоснованным, подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение для разрешения спора в соответствии с требованиями арбитражного процессуального законодательства.

В ходе проверки налоговый орган выявил неправомерное списание на затраты производства через счет 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов" суммы 774 384,84 руб. в отношении части центра технического оборудования, что повлекло доначисление налога на прибыль.

При рассмотрении спора суд первой инстанции не согласился с доводами налогового органа о том, что приобретенный центр технического обслуживания является единым комплексом и неделимым основным средством в совокупности с сервисным оборудованием.

Суд исходил из того, что заявитель обоснованно отнес сервисное оборудование (кувалды, ключи, стулья и др.) к малоценным и быстроизнашивающимся предметам по критерию его стоимости (не более 100-кратного МРОТ), т.к. приобретенное имущество - центр технического обслуживания не теряет своего назначения в случае отделения сервисного оборудования для технического обслуживания и ремонта зерноуборочной техники и налоговым органом не доказана невозможность изолированного использования по назначению указанного оборудования.

Данные выводы суда основаны на правильном применении судом пункта 2.3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/97, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 03.09.1997 N 65н, согласно которому инвентарным объектом основных средств - единицей бухгалтерского учета - является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно - сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно - сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Исходя из имеющихся материалов дела, из содержания акта налоговой проверки и решения налогового органа, учитывая требования пункта 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункта 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации кассационная инстанция не находит оснований для отмены судебного акта в указанной части.

При проверке налоговый орган установил завышение себестоимости на сумму расходов, не связанных с производственной деятельностью (расходы на питание, оплата за открытки, сахар, граверные работы), в нарушение пункта 1 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимости продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.1992 N 552.

Кассационная инстанция согласна с доводами налогового органа об отсутствии производственного характера указанных расходов.

Вместе с тем, судом первой инстанции обоснованно признано недействительным решение налогового органа по тем основаниям, что налоговым органом допущены нарушения пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации и в решении Инспекции не изложены документальные сведения, подтверждающие недоимку по налогу на прибыль, поскольку на момент вынесения оспариваемого решения у налогоплательщика имелась переплата по налогу, которая не учтена при расчете недоимки.

Из материалов дела следует, что в пункте 2 оспариваемого решения Инспекции указано об уплате доначисленных сумм налогов и пеней в срок, установленный в требовании.

В соответствии с пунктом 2 статьи 69 Налогового кодекса Российской Федерации требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки.

Таким образом, решение Инспекции в части уплаты предприятием в порядке статьи 69 Налогового кодекса Российской Федерации доначисленного налога на прибыль при отсутствии недоимки по налогу является неправомерным.

В кассационной жалобе налоговый орган не оспаривает наличие в спорный период переплаты по налогу на прибыль, в связи с чем отсутствуют основания для удовлетворения жалобы и отмены судебного акта.

Аналогичным образом, выявленные налоговым органом занижение налоговой базы и нарушения при исчислении налога с продаж и налога на добавленную стоимость не повлекли возникновения недоимки по налогам в связи с имеющейся переплатой, факт которой установлен судом при рассмотрении спора, не опровергнут документально налоговым органом и не оспаривается им в кассационной жалобе.

В соответствии с пунктом "в" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" стоимость имущества предприятия, исчисленная для целей налогообложения, уменьшается на балансовую (нормативную) стоимость имущества, используемого для производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции, выращивания, лова и переработки рыбы.

Налоговый орган пришел к выводу о неправомерности применения налогоплательщиком данной льготы по тем основаниям, что основным видом деятельности предприятия является оказание услуг в сфере уборки зерновых и других культурных растений в сельскохозяйственных регионах области, в то время как деятельность по производству сельскохозяйственной продукции классифицируется Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, продукции и услуг ОК 004-93 и непосредственно связана с выращиванием зерновых, овощных и других культур (коды 011-013).

Признавая недействительным решение налогового органа, арбитражный суд исходил из того, что предприятие в подтверждение обоснованности применения льготы по налогу на имущество и использования имущества для производства зерна, представило документы об аренде земельных участков, об оплате арендной платы, о закупке я посеве зерна, однако налоговый орган при проверке не истребовал и не исследовал указанные документы и обстоятельства, ограничившись лишь выводом о невозможности осуществления производства сельскохозяйственной продукции исходя из присвоенного предприятию кода указанного выше классификатора.

Кроме того, арбитражный суд принял во внимание, что Инспекцией не учтено наличие иных кодов Общероссийского классификатора, присвоенных предприятию.

Таким образом, выводы суда первой инстанции основаны на исследовании дополнительных доказательств, которые не проверялись налоговым органом при проверке, но могли быть представлены при рассмотрении спора и подлежали оценке судом в силу статьи 53 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и пункта 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5.

Доводы кассационной жалобы налогового органа направлены на переоценку обстоятельств дела, установленных судом первой инстанции, что недопустимо в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В части занижения НДС за сентябрь 2001 года на сумму 24 433,71 руб. арбитражный суд установил, что предприятием представлены надлежащим образом оформленные счета фактуры, соответствующие требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем отсутствуют основания для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа.

Признавая частично недействительным решение налогового органа о доначислении штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДС при подаче дополнительных деклараций, арбитражный суд правильно применил нормы материального права и обоснованно учитывал положительное сальдо по НДС по расчетам с бюджетом. Выводы суда соответствуют требованиям пункта 4 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации и основания для удовлетворения кассационной жалобы Инспекции в указанной части отсутствуют.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Тюменской области от 08.07.2004 по делу N А-70-8847/29-2004 отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительными решений Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по г. Тюмени N 2 от 08 12 2003 N 12-19/677, от 22.12.2003 N 3499 в части, касающейся отнесения к расходам 2002 года комиссионных вознаграждений по договорам комиссии и применения соответствующих налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, доначисления налоговому агенту сумм налога.

Дело в указанной части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же суда.

В остальной части решение суда от 08.07.2004 оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.