Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 25 апреля 2007 г. N Ф04-2386/2007(33541-А67-40) Отказывая в удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа о доначислении налога на прибыль в связи с необоснованным включением обществом в состав внереализационных расходов санкций за досрочное погашение траншей, суд указал, что изменениями в налоговом законодательстве фактически введены ограничения, влекущие корректировку (пересчет) суммы резерва по сомнительным долгам (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 25 апреля 2007 г. N Ф04-2386/2007(33541-А67-40)
(извлечение)

Открытое акционерное общество "Восточная транснациональная компания" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Томской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по городу Томску (далее - Инспекция) о признании недействительным пункта 2 резолютивной части решения N 1822 10 от 21.02.2006 об отказе в привлечении к налоговой ответственности, которым Обществу предложено уплатить сумму неуплаченного налога на прибыль за 11 месяцев 2005 года в размере 347916 руб. и пени в сумме 3487 руб.

Решением Арбитражного суда Томской области от 24.05.2006. изготовленным в полном объеме 16.08.2006 (судья З.), в удовлетворении требований Общества отказано.

Постановлением апелляционной инстанции от 24.10.2006. изготовленным в полном объеме 09.02.2007 (судьи Т., М., Б.) решение суда первой инстанции изменено: оспариваемое решение Инспекции признано недействительным в части предложения уплатить налог на прибыль за 11 месяцев 2005 года в размере 303928,60 руб. и пени, приходящиеся на эту сумму.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, просит вынесенное по делу постановление отменить и принять новое решение, считает, что постановление апелляционной инстанции принято в нарушение разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 9 Информационного письма N 98 от 22.12.2005; возражает против удовлетворения кассационной жалобы Общества согласно отзыва.

Общество, не согласившись с принятыми по делу судебными актами в части отказа в удовлетворении требований, - в отношении выводов суда о необоснованном включении Обществом в состав внереализационных расходов санкций за досрочное погашение траншей, просит решение и постановление суда отменить; возражает против удовлетворения кассационной жалобы Инспекции согласно отзыва.

Судом и материалами дела установлено следующее.

По результатам камеральной налоговой проверки декларации по налогу на прибыль за 11 месяцев 2005 года Инспекцией принято решение N 1822/10 от 21.02.2006 об отказе в привлечении Общества к налоговой ответственности, пунктом 2 резолютивной части которого предложено уплатить сумму неуплаченного налога на прибыль в размере 347916 руб. и пени в сумме 3487 руб.

Согласно оспариваемого решения основаниями для доначисления налога (пени) явились следующие обстоятельства:

- в нарушение статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), Федерального закона N 58-ФЗ от 06.06.2005 (далее - Закон N 58-ФЗ) Общество необоснованно включило в резерв по сомнительным долгам задолженность по уступке права требования и договору займа;

- в нарушение статьи 265 НК РФ, статьи 15 Гражданского кодекса Российской Федерации, Генеральных соглашений об открытии кредитной линии N 2300-031/00097 от 07.12.2004, N 2300-031/00212 от 28.02.2005 Общество необоснованно отнесло на внереализационные расходы санкции за досрочное погашение траншей в размере 219936 руб.

Общество, не согласившись в указанной части с принятым решением Инспекции, оспорило его в судебном порядке.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении требований Общества, во-первых, руководствовался положениями абзаца 1 пункта 1 статьи 266 НК РФ в редакции Закона N 58-ФЗ, поскольку согласно пункта 5 статьи 8 Закона N 58-ФЗ положения, установленные абзацем 1 пункта 1 статьи 266 НК РФ с учетом пункта 18 статьи 1 Закона N 58-ФЗ распространяются на правоотношения, возникшие с 01.01.2005; во-вторых, положениями статьи 252 НК РФ с учетом представленных Генеральных соглашений об открытии кредитной линии, согласно которых банк вправе принять от заемщика средства в счет досрочного погашения остатка задолженности по кредитной линии при условии предварительной уплаты процентов за срок его фактического использования.

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда по первому эпизоду, указал, что спорная задолженность была включена в резерв по сомнительным долгам в 2004 году на основании пункта 1 статьи 266 НК РФ в редакции, действующей в этот период, что ни в Законе N 58-ФЗ, ни в пункте 5 статьи 266 НК РФ не имеется указаний на обязанность налогоплательщика при изменении законодательства восстановить остаток резерва по сомнительным долгам на суммы задолженности, в 2004 году правомерно включенные при формировании этого резерва.

Оставляя без изменения решение суда по второму эпизоду, суд апелляционной инстанции поддержал вывод суда первой инстанции, что отсутствуют основания считать спорную сумму убытком; оценив представленные в суд апелляционной инстанции дополнительные соглашения к Генеральным соглашениям N 2300-031,00097 от 07.12.2004 и N 2300-031,00212 от 28.02.2005 суд указал, что не принимает их в качестве доказательства правомерности отнесения в состав внереализационных расходов суммы 219936 руб.. поскольку ни в ходе проверки, ни при подаче заявления, ни при рассмотрении дела в суде первой инстанции заявитель не ссылался на наличие таких дополнительных соглашений, представляя только генеральные соглашения.

Суд кассационной инстанции в соответствии со статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) изучив материалы дела, проанализировав доводы жалоб и отзывов, заслушав представителя Общества, проверив правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, считает кассационную жалобу Инспекции подлежащей удовлетворению и не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы Общества.

Кассационная инстанция считает, что суд первой инстанции, отказывая Обществу в удовлетворении требований по первому эпизоду, принял решение в соответствии с нормами налогового законодательства.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются, в частности, расходы налогоплательщика, применяющего метод начисления, на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 НК РФ).

Согласно пункта 1 статьи 266 НК РФ (в редакции до Закона N 58-ФЗ) сомнительным долгом признавалась любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией; при этом сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности (пункт 4 статьи 266 НК РФ).

Законом N 58-ФЗ абзац первый пункта 1 статьи 266 НК РФ после слов "перед налогоплательщиком" был дополнен словами ", возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг," (пункт 18 статьи 1 указанного Закона).

Согласно пунктов 1 и 5 статьи 8 Закона N 58-ФЗ, настоящий Закон вступает в силу с 1 января 2006 года, но не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, за исключением положений, для которых настоящей статьей предусмотрен иной порядок вступления в силу. Положения, установленные абзацем первым пункта 1 статьи 266 НК РФ (в редакции настоящего Федерального закона), распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года.

Поскольку Закон N 58-ФЗ был опубликован в июне 2005 года, то с августа 2005 пункт 1 статьи 266 НК РФ подлежал применению с учетом его новой редакции, а именно: "Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.".

Таким образом. Законом N 58-ФЗ фактически введены ограничения, влекущие корректировку (пересчет) суммы резерва по сомнительным долгам.

В результате вступления в силу Закона N 58-ФЗ положение налогоплательщика не ухудшилось, поскольку правовое регулирование порядка формирования резерва по сомнительным долгам, предусмотренное статьей 266 НК РФ в редакции Закона N 58-ФЗ, применяется начиная с августа 2005 года.

Суд апелляционной инстанции отметил, что отсутствие указаний на обязанность налогоплательщика при изменении законодательства восстановить остаток резерва по сомнительным долгам на суммы задолженности, правомерно включенные при формировании этого резерва в предыдущие налоговые периоды (в данном случае, в 2004 году), в Законе N 58-ФЗ и в пункте 5 статьи 266 НК РФ говорит об отсутствии нарушений налогового законодательства со стороны Общества.

Кассационная инстанция не согласна с данным выводом суда апелляционной инстанции, поскольку:

- пункт 5 статьи 266 НК РФ не регулирует отношения, связанные с пересчетом резерва по сомнительным долгам в случае изменения норм налогового законодательства;

- отсутствие в Законе N 58-ФЗ детального описания последовательности действий налогоплательщика в целях исполнения вступившего в силу акта законодательства о налогах и сборах не означает, что при формировании налогооблагаемой прибыли налогового (отчетного) периода у налогоплательщика есть право учитывать в сумме резерва сомнительных долгов те задолженности, которые в силу закона (пункт 18 статьи 1, статья 8 Закона N 58-ФЗ) не могут быть учтены.

На основании изложенного суд кассационной инстанции считает в указанной части постановление апелляционной инстанции подлежащим отмене в соответствии с неправильным применением норм материального права (статей 265, 266 НК РФ, Закона N 58-ФЗ), а решение суда первой инстанции подлежащим оставлению в силе.

Кассационная инстанция считает, что суд, отказывая Обществу в удовлетворении требований по второму эпизоду, принял судебные акты в соответствии с нормами налогового законодательства и нормами АПК РФ.

Действительно, согласно подпункта 13 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются, в частности, расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

Как было установлено судом, условия генеральных соглашений не предусматривали запрета на перечисление денежных средств в счет погашения полученного транша до установленного срока, а также взыскания санкций за досрочное погашение. Поскольку, как установил суд первой инстанции на основании представленных Обществом документов, Общество не нарушало обязательств, предусмотренных договором, то оно не было обязано возмещать убытки в виде неполученных доходов.

В соответствии со статьей 4 АПК РФ заинтересованное лицо вправе обратиться в арбитражный суд за защитой своих нарушенных или оспариваемых прав и законных интересов в порядке, установленном АПК РФ. Обращение в арбитражный суд осуществляется, в том числе, в форме жалобы - при обращении в арбитражный суд апелляционной и кассационной инстанций.

Согласно пункта 2 статьи 268 АПК РФ дополнительные доказательства принимаются арбитражным судом апелляционной инстанции, если лицо, участвующее в деле, обосновало невозможность их представления в суд первой инстанции по причинам, не зависящим от него, и суд признает эти причины уважительными.

Поскольку Общество в установленном АПК РФ порядке не доказало право на отнесение спорной суммы в состав внереализационных расходов, суд апелляционной инстанции обоснованно, при отсутствии уважительных причин непредставления указанных документов в суд первой инстанции, не принял дополнительные доказательства, представленные Обществом в суд апелляционной инстанции (дополнительные соглашения к генеральным соглашениям), - пункты 1, 4 статьи 4, статьи 7-9, статья 268 АПК РФ.

Кассационная инстанция отмечает, что Общество не лишено права при наличии документов, подтверждающих обоснованность отнесения спорной суммы в состав внереализационных расходов по указанному эпизоду, произвести корректировку налогооблагаемой прибыли.

В связи с удовлетворением кассационной жалобы Инспекции и отказом в удовлетворении заявленных требований в полном объеме, госпошлина за рассмотрение дела в суде первой, апелляционной и кассационной инстанций подлежит отнесению на Общество, в связи с чем возвращенная Обществу в размере 1500 руб. госпошлина на основании постановления апелляционной инстанции от 24.10.2006 и справки суда от 14.02.2007 (л.д. 93. том 2) подлежит взысканию с Общества на основании исполнительного листа, выданного Арбитражным судом Томской области.

Руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287, частью 2 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Томской области от 24.10.2006 по делу N А67-3943/06 отменить в части признания недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по городу Томску от 21.02.2006 N 1822/10 в части предложения уплатить налог на прибыль за 11 месяцев 2005 года в размере 303928,6 руб. и пени, приходящиеся на эту сумму.

В указанной части оставить в силе решение суда от 16.08.2006 по настоящему делу.

В остальной части принятые по настоящему делу судебные акты оставить без изменения.

Взыскать с открытого акционерного общества "Восточная транснациональная компания" в доход федерального бюджета государственную пошлину в размере 1500 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.