Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 30 мая 2007 г. N Ф04-3421/2007(34717-А70-26)(35577-А70-26) Правомерность отнесения обществом к внереализационным расходам дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности не подтверждена, поскольку акт сверки взаимных расчетов не является достаточным доказательством, подтверждающим сумму дебиторской задолженности (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 30 мая 2007 г. N Ф04-3421/2007(34717-А70-26)(35577-А70-26)
(извлечение)

Открытое акционерное общество "Тюменский химико-фармацевтический завод" (далее - ОАО "Тюменский химико-фармацевтический завод", общество) обратилось в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тюмени N 2 (далее - налоговый орган) о признании недействительным решения N 12-19/203 от 25.08.2006, которым общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в части доначисления к уплате в бюджет налога на добавленную стоимость в размере 352306 рублей 40 копеек, пени по налогу на добавленную стоимость, налога на прибыль в размере 125436 рублей 80 копеек, сумму пеней в размере 25101 рубля 20 копеек, и штрафа в размере 25087 рублей 36 копеек, налога на имущество в размере 15667 рублей 80 копеек, пеней на эту сумму налога в размере 2466 рублей 90 копеек, и штрафа в размере 3133 рублей 50 копеек.

Заявленные требования мотивированы нарушением налоговым органом требований действующего налогового законодательства, а именно статей 146, 169, 170, 171, 172, 253, 257, 260, 265, 266 Налогового кодекса Российской Федерации.

По мнению общества, им правомерно не включена в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, стоимость передаваемых бесплатно покупателям образцов товаров, так как распространение сувенирной продукции происходило в рамках рекламной компании, и является расходами на рекламу.

Общество также считает правомерным включение налога на добавленную стоимость по расходам на научно-исследовательские работы, не давшие положительного результата, в книгу покупок и налоговые вычеты в размере 93748 рублей 85 копеек. В связи с чем считает, неправомерным доначисление налога на добавленную стоимость по данному налогу в сумме 28124 рублей 70 копеек и соответствующие пени.

Общество указало на правомерность заявленного вычета по налогу на добавленную стоимость, на сумму расходов, уплаченных поставщикам товаров (работ, услуг) по проведению ремонтно-строительных работ, поскольку нормы налогового законодательства не связывают возникновение права на вычет с обязанностью налогоплательщика подтверждать правоспособность поставщика товаров (работ, услуг). Общество указало на неправомерность доначисления налоговым органом налога на добавленную стоимость в размере 322526 рублей 10 копеек, пени на указанную сумму.

В обосновании своих требований общество так же сослалось на правомерность включения в состав расходов, уменьшающих доходы, расходы по монтажу оборудования и расходы по ремонтно-строительным работам пола в материальном складе; включение в состав внереализационных расходов суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности.

Решением от 07.12.2006 Арбитражного суда Тюменской области заявленные требования удовлетворены частично.

Признано недействительным решение N 12-19/203 от 25.08.2006 налогового органа в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 261616 рублей 70 копеек.

В остальной части в удовлетворении заявленных обществом требований отказано.

Суд мотивировал данный вывод тем, что обществом не представлены доказательства, свидетельствующие о фактическом использовании лекарственных препаратов на выставочных мероприятиях.

Исходя из положений абзаца 2 пункта 7 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, порядок вычетов определен по всем видам расходов, по которым установлены нормативы для исчисления налога на прибыль, в связи с чем, суд пришел к выводу, что заявленные требования в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 28124 рублей 70 копеек не подлежат удовлетворению.

Суд также указал на то, что ОАО "Тюменский химико-фармацевтический завод" уплачивало налог на добавленную стоимость своим поставщикам при приобретении у них товаров, что подтверждается соответствующими счетами-фактурами и платежными поручениями, поэтому правомерно воспользовалось налоговым вычетом по налогу на добавленную стоимость, установленным статьями 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации.

Поскольку судом установлено, что заявителем фактически осуществлен монтаж оборудования, то есть доведение основного средства до состояния, в котором оно пригодно для использования в процессе производства, суд пришел к выводу, что налоговым органом обоснованно начислен налог на прибыль на сумму расходов по установке оборудования в размере 51059 рублей.

Суд пришел к выводу, что ремонт основных средств в соответствии со статьей 260 Налогового кодекса Российской Федерации не предполагает изменения качественных характеристик элементов основного средства, в связи с чем признано правомерным отнесение налоговым органом расходов по строительству пола из бетона на увеличение стоимости основных средств - склада, и уменьшения расходов для целей исчисления налога на прибыль на сумму 258133 рубля 33 копейки.

Судом так же установлено, что обществом сумма дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности фактически списана как внереализационные расходы на основании акта сверки взаимных расчетов с КСП "Дикое" по состоянию на 28.05.1999.

Однако акт сверки признан недостаточным доказательством, подтверждающим сумму дебиторской задолженности КСП "Дикое", поэтому у суда не было оснований для фактического установления суммы дебиторской задолженности, периоде ее возникновения.

Суд так же установил, исходя из положений статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации, что расходы по установке (монтажу) оборудования по производству желатиновых капсул и по устройству пола из бетона на складе, подлежат включению в стоимость основных средств и учитываются в составе амортизационных отчислений.

Постановлением от 15.03.2007 апелляционной инстанции решение от 07.12.2006 суда изменено.

Заявленные обществом требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение N 12-19/203 от 25.08.2006 налогового органа в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 261616 рублей 70 копеек, налога на прибыль в размере 51230 рублей 60 копеек, штрафа в размере 10246 рублей 12 копеек, а также соответствующие пени.

В удовлетворении остальной части заявленных требований обществу отказано.

Суд апелляционной инстанции мотивировал данный вывод тем, что налогоплательщик не нарушил нормы налогового законодательства, отнеся сумму дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности на внереализационные расходы.

Исследованные в судебном заседании документы, в том числе, акт инвентаризации и приказ руководителя являются на момент проведения проверки первичными учетными документами, на основании которых производятся записи в бухгалтерском учете операции по списанию дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности на убытки.

В кассационной жалобе общество, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, просит отменить принятые по делу судебные акты в части взыскания сумм по налогу на прибыль по расходам на капитальный ремонт в размере 61952 рублей, штрафа в размере 12390 рублей 40 копеек, соответствующую сумму пени и налога на имущество в размере 11357 рублей 86 копеек, штрафа в размере 6227157 рублей и соответствующие пени; принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Считает, что арбитражным судом неверно истолкованы нормы материального права, а именно положения статей 257, 260, Налогового кодекса Российской Федерации. Отмечает, что судом не дана правовая оценка понятия "капитальный ремонт" и "достройка, дооборудование, модернизация" в целях налогового учета. В соответствии с пунктом 3.11 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденного постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279, ОАО "Тюменский химико-фармацевтический завод" был проведен капитальный ремонт, который включал в себя замену деревянного пола на бетонный, поэтому налоговый орган неправомерно исключил из состава расходов, уменьшающих доходы, расходы по капитальному ремонту в материальном складе в размере 258133 рублей 33 копеек, следовательно, неправомерно доначислил налог на прибыль, и соответствующие по нему суммы штрафа и пени.

Кроме того, ОАО "Тюменский химико-фармацевтический завод" не согласно, с выводами суда о том, что расходы по устройству пола из бетона на складе, увеличивают стоимость основных средств, так как данные расходы учитываются при исчислении налога на прибыль единовременно в полном объеме, а не через амортизационные отчисления.

Таким образом, увеличение налогооблагаемой базы по налогу на имущество на стоимость проведенных ремонтных работ по ремонту пола является необоснованным.

В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права я несоответствие выводов суда, содержащихся в решении, фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом, просит оставить решение суда первой инстанции без изменения, а постановление апелляционной инстанции отменить и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных налогоплательщиком требований.

Считает, что вывод суда апелляционной инстанции о правомерности списания на внереализационные расходы дебиторской задолженности по поставщику КСП "Дикое" с истекшими сроками исковой давности не обоснован, так как не соответствует фактическим обстоятельствам дела, установленным арбитражным судом первой инстанции и имеющимся в деле доказательствам.

ОАО "Тюменский химико-фармацевтический завод" в отзыве на кассационную жалобу налогового органа просит оставить в силе вынесенное по делу постановление. С доводами кассационной жалобы налогового органа не согласно в полном объеме. Считает, что оснований для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа не имеется, поскольку обществом были выполнены все условия для списания на внереализационные расходы дебиторской задолженности с истечением срока исковой давности, следовательно, расходы обществом были документально подтверждены.

Налоговый орган в отзыве на кассационную жалобу общества просит в удовлетворении данной жалобы отказать. С доводами общества не согласно в полном объеме.

Заслушав в судебном заседании представителей общества и налогового органа, поддержавших доводы, изложенные в кассационных жалобах и отзывах, суд кассационной инстанции, в соответствии с требованиями статей 274, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, пришел к выводу об отмене принятого по делу постановления апелляционной инстанции по эпизоду, касающемуся отнесения во внереализационные расходы дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности по КСП "Дикое". Решение суда первой инстанции в этой части оставить без изменения.

Материалами дела установлено, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ОАО "Тюменский химико-фармацевтический завод" по вопросам соблюдения налогового законодательства.

По результатам проверки составлен акт N 12-19/180 от 02.08.2006, на основании которого принято решение N 12-19/203 от 25.08.2006, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде налоговой санкции за неуплату налога на имущество в размере 3133 рублей 50 копеек, налога на прибыль в размере 28935 рублей 40 копеек, акциза в размере 20665 рублей 80 копеек, налога на рекламу в размере 165 рублей 60 копеек, транспортного налога в размере 48 рублей 70 копеек.

Данным решением обществу также предложено уплатить налог на добавленную стоимость в размере 551931 рублей 80 копеек, налог на прибыль в размере 144677 рублей, налог на имущество в размере 15667 рублей 80 копеек, налог на рекламу в размере 827 рублей 80 копеек, акциз в размере 18440 рублей 50 копеек, транспортный налог в размере 243 рублей 30 копеек.

Обществу также предложено уплатить пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в размере 5 232 рублей, налога на прибыль в размере 29456 рублей, налога на имущество в размере 2 466 рублей 90 копеек, налога на рекламу в размере 293 рублей 30 копеек, акциза в размере 1 487 рублей 80 копеек, транспортного налога в размере 12 рублей 20 копеек,

Налоговым органом в адрес общества выставлены требования об уплате налога N 25570 по состоянию на 28.08.2006, об уплате налоговой санкции N 4183 от 28.08.2006 со сроком исполнения до 12.09.2006.

Не согласившись с решением N 12-19/203 от 25.08.2006 налогового органа, ОАО "Тюменский химико-фармацевтический завод" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением,

Суд первой инстанции по эпизоду, касающемуся отнесения во внереализационные расходы дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности по КСП "Дикое" исходя из того, что обществом сумма дебиторской задолженности списана в расходы на основании акта сверки взаимных расчетов с КСП "Дикое" по состоянию на 28.05.99 года, при этом акт сверки не является достаточным доказательством, подтверждающим наличие задолженности и что из акта не представляется возможным установить, на основании, каких договорных отношений производилась предварительная оплата, пришел к выводу на основании статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации о том, что сумма задолженности документально не подтверждена.

Суд апелляционной инстанции, изменяя решение суда в указанной части, пришел к выводу о правомерности списания на внереализационные расходы дебиторской задолженности по поставщику КСП "Дикое" с истекшим сроком исковой давности. Вместе с тем, суд так же посчитал, что акт инвентаризации и приказ руководителя являлись на момент проведения проверки первичными учетными документами, на основании которых производятся записи в бухгалтерском учете операции по списанию дебиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности на убытки.

Суд кассационной инстанции, отменяя постановление суда апелляционной инстанции и оставляя решение суда первой инстанции без изменения по эпизоду, касающемуся списания обществом на внереализационные расходы дебиторской задолженности по поставщику КСП "Дикое" исходит из положений пункта 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и проверяет законность судебных актов по делу исходя из доводов, изложенных в кассационных жалобах, и следующих норм права.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль признаются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Частью 3 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями настоящей главы.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.

При этом безнадежными долгами (долгами, не реальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (статья 266 Налогового кодекса Российской Федерации).

Суд, исследовав в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные сторонами доказательства, установил, что обществом сумма дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности фактически списана как внереализационные расходы на основании акта сверки взаимных расчетов с КСП "Дикое" по состоянию на 28.05.99.

Суд первой инстанции, проанализировав указанный акт сверки, пришел к выводу о том, что данный документ, не является достаточным доказательством, подтверждающим сумму дебиторской задолженности КСП "Дикое", поскольку из указанного документа, не представляется возможным установить на основании каких договорных отношений и в связи с чем производилась предварительная оплата векселями обязательств КСП "Дикое".

Вместе с тем, суд указал на непредставление налогоплательщиком доказательств в полном объеме, подтверждающих достоверность данных, указанных в акте сверки по состоянию на 28.05.99.

Кассационная инстанция считает, что суд первой инстанции исходя из того что, истечение срока хранения первичных документов не является основанием для признания суммы дебиторской задолженности, пришел к обоснованному и правомерному выводу о том, что поскольку в нарушение требований, установленных статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации, обществом документально не подтверждена сумма дебиторской задолженности КСП "Дикое", следовательно, в соответствии с пунктом 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации сумма в размере 213460 рублей 75 копеек не может быть признана безнадежным долгом с истекшим сроком исковой давности, подлежащим отнесению к внереализационным расходам.

Между тем, арбитражный суд апелляционной инстанции, полагая, что акт инвентаризации и приказ руководителя являлись на момент проведения проверки первичными, учетными документами, на основании которых производятся записи в бухгалтерском учете операции по списанию дебиторской задолженности с истекшими сроками исковой давности на убытки, в нарушение статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не учел то обстоятельство, что ни одним из представленных документов (акт сверки взаимных расчетов по состоянию на 01.05.99, составленный 28.05.99, подписанный в одностороннем порядке ОАО "Тюменьхимфармзавод", без подписи КСП "Дикое", акты приема-передачи векселей ГУП "Тюменский акцептный дом" в количестве 8 штук, последний из них от 21.04.99 (в акте не указано, по какому договору передаются векселя, письмо от 27.01.2000 N 16/121) не подтверждается наличие задолженности КСП "Дикое" перед ОАО "Тюменьхимфармзавод", сроки ее возникновения, признание долга обязанным лицом, а также истечение срока исковой давности, либо обоснованность прекращения обязательств по погашению задолженности.

В соглашении о проведении зачета от 30.11.98 указано, что ЗАО "Коммерческий центр ТХФЗ" долг перед КСП "Дикое" в сумме 11554,15 передает ФГПУ "Тюменьхимфармзавод", а ФГУП "Тюменский химфармзавод" увеличивает задолженность перед КСП "Дикое" в сумме 11554,15.

При таких обстоятельствах, обжалуемое постановление апелляционной инстанции по эпизоду, связанному с отнесением во внереализационные расходы дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности по КСП "Дикое" подлежит отмене, решение суда первой инстанции в этой части оставлению без изменения.

Кассационная инстанция считает, что по эпизоду о доначислении к уплате в бюджет налога на прибыль на сумму расходов по строительству пола из бетона в материальном складе в размере 258133 рублей 33 копейки суды привяли правильное" обоснованное решение исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 260 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Согласно пункту 2 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Суд, исследовав в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные сторонами доказательства, установил, что в результате произведенных работ обществом фактически был заменен пол на бетонный. Данный факт суд расценил как деятельность, направленную на приобретение нового качества пола на складе.

Кассационная инстанция считает, что суд первой инстанции исходя из того, что ремонт основных средств в соответствии со статьей 260 Налогового кодекса Российской Федерации не предполагает изменения качественных характеристик элементов основного средства, в частности, замены деревянного пола на бетонный, обоснованно пришел к выводу о правомерности отнесения налоговым органом расходов по строительству пола из бетона на увеличение стоимости основных средств склада, и уменьшены расходы для целей исчисления налога на прибыль на сумму 258133 рублей 33 копейки, на основании пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации.

Довод общества о том, что налоговым органом неправомерно исключили из состава расходов, уменьшающих доходы, расходы по капитальному ремонту в материальном складе в размере 258133 рублей 33 копейки, судом кассационной инстанции отклоняется, как необоснованный.

Кассационная инстанция считает, что судебные инстанции, исходя из положений статьи 3 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" от 13.12.1991, статьи 374 Налогового кодекс Российской Федерации обоснованно пришли к выводу о правомерности доначисления к уплате в бюджет налоговым органом налога на имущество, на сумму расходов, увеличивающих стоимость основных средств.

Довод общества о том, что увеличение налогооблагаемой базы по налогу на имущество на стоимость проведенных ремонтных работ по ремонту пола является необоснованным, следовательно, доначисленне налоговым органом налога, штрафа, пеней судом кассационной инстанцией отклоняется,

В данной части суд кассационной инстанции оснований для отмены принятых по делу судебных актов не находит.

Руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

постановление от 15.03.2007 апелляционной инстанции Арбитражного суда Тюменской области по делу N А70-7854/20-2006 о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по городу Тюмени N 2 N 12-19/203 о доначислении налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа по эпизоду, касающемуся отнесения во внереализационные расходы дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности по КСП "Дикое" отменить.

В этой части оставить в силе решение суда от 07.12.2006 года по данному делу.

В остальной части решение и постановление апелляционной инстанции по данному делу оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его приятия.