Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 18 июня 2007 г. N Ф04-3765/2007(35137-А27-40) Отказывая в признании недействительным решения налогового органа, суд исходил из того, что составление судебным приставом-исполнителем соответствующего акта о невозможности взыскания является лишь констатацией невозможности исполнения обязательства на определенный момент времени, таким образом, общество списало дебиторскую задолженность без установленных законом оснований (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 18 июня 2007 г. N Ф04-3765/2007(35137-А27-40)
(извлечение)

Открытое акционерное общество "Азот" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (далее - Инспекция) о признании частично недействительным решения от 25.10.2006 N 210 об отказе в привлечении к налоговой ответственности.

Решением от 21.12.2006 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 19.02.2007, заявленные требования Общества удовлетворены.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, просит вынесенные по делу судебные акты отменить и принять новое решение.

13.06.2007 в судебном заседаний был объявлен перерыв в соответствии со статьями 163, 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

18.06.2007 судебное заседание было продолжено.

Судом и материалами дела установлено следующее.

По результатам камеральной налоговой проверки представленной Обществом декларации по налогу на прибыль за 6 месяцев 2006 года Инспекцией принято решение от 25.10.2006 N 210 об отказе в привлечении к налоговой ответственности, которым Обществу доначислен налог на прибыль в размере 50 616 руб.

Основанием для принятия решения в обжалуемой части доначисления налога на прибыль явилось необоснованное, по мнению Инспекции, списание Обществом дебиторской задолженности ООО "Ассоциация "Росметалл" в размере 220 108,28 руб. и ЗАО "Автоколонна 1241" в размере 123 566,87 руб." что привело ж завышению суммы внереализационных расходов по налогу на прибыль за 2006 год.

Общество, не согласившись с принятым решением в части доначисления налога на прибыль а сумме 41241,01 руб., оспорило его в судебном порядке.

Суд кассационной инстанции в соответствии со статьями 274, 286 АПК РФ изучив материалы дела" проанализировав доводы кассационной жалобы, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, считает, что принятые по настоящему делу судебные акты подлежат отмене в силу следующего.

Суд первой и апелляционной инстанции, признавая недействительным оспариваемое решение Инспекции, исходил из того, что Обществом правомерно произведено списание дебиторской задолженности ЗАО "Автоколонна 1241" как безнадежной ко взысканию в проверяемом налоговом периоде (6 месяцев 2006 года), то есть тогда, когда Общество узнало о ликвидации организации-должника.

Кассационная инстанция считает, что указанный вывод суда сделан при неправильном применении норм материального права.

В силу пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в состав внереализационных, расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством (или) реализацией.

В целях главы 25 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва (подпункт 2 пункта 2 статьи 265 НК РФ).

При этом безнадежными долгами (долгами, не реальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено (статья 266 НК РФ);

- вследствие невозможности его исполнения (статья 416 Гражданского кодекса Российской Федерации - далее ГК РФ),

на основании акта государственного органа (статья 417 ГК РФ);

или ликвидации организации (статья 419 ГК РФ).

В соответствии со статьями 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Проведение инвентаризации обязательно, в том числе, перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (пункт 2 статьи 12 указанного Закона). Аналогичное требование к срокам проведения инвентаризации (в частности, дебиторской и кредиторской задолженности) предусмотрено пунктом 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н.

При этом, как установлено статьей 8 Федерального закона "О бухгалтерском учете", все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Таким образом, суммы безнадежных долгов в целях принятия их в качестве расходов для исчисления налога на прибыль должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, а именно - с учетом положений Федерального закона "О бухгалтерском учете" и по результатам обязательной ежегодной инвентаризации.

Следовательно, документами, подтверждающими обоснованность данного вида внереализационных расходов в налоговом периоде, за который составляется налоговая отчетность с целью отражения соответствующих сведений в налоговой декларации по налогу на прибыль, являются: акт инвентаризации за отчетный налоговым период, в котором возникли обстоятельства, свидетельствующие о безнадежности ко взысканию задолженности (истечение срока исковой давности, ликвидация организации должника и т.п.), и соответствующий приказ о списании безнадежной ко взысканию задолженности.

В связи с изложенным кассационная инстанция считает неверным вывод суда, что действующее налоговое законодательство не связывает право на списание задолженности с датой ликвидации должника, поскольку указанные нормативные положения предусматривают право налогоплательщика на отнесение безнадежных долгов в состав внереализационных расходов в определенный налоговый период (период ликвидации должника-дебитора), а не в произвольно выбранный налогоплательщиком налоговый период.

Как указывалось выше, проведение годовой инвентаризации обязательно перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Следовательно, в целях правильного (без изъятий) формирования бухгалтерской (налоговой) отчетности за 2005 год, инвентаризация, в том числе, дебиторской и кредиторской задолженности, должна быть проведена после 31.12.2005, то есть в 2006 году.

Таким образом, издание Обществом приказа в 2006 году "О списании дебиторской задолженности" на основании заключения юридического управления о невозможности взыскания (л.д. 51, том 1) не связывает налоговый период, в котором Общество имеет право на списание спорной задолженности в состав внереализационных расходов, с датой издания приказа.

Поэтому то обстоятельство, что Общество в 2005 году не знало о ликвидации должника, не имеет значения при определении периода возникновения обстоятельства (ликвидация), с которым законодательство связывает право налогоплательщика на уменьшение налогооблагаемой прибыли.

Как установлено судом и следует из материалов дела, согласно выписке из единого государственного реестра юридических лиц ЗАО "Автоколонна 1241" ликвидировано по решению суда 03.11.2005, следовательно, налоговым периодом списания безнадежного долга ликвидируемого предприятия в рассматриваемом случае является период, к которому относится дата исключения должника из государственного реестра юридических лиц - ноябрь 2005 года, а не дата издания приказа Общества.

Кроме того, как установлено судом, о ликвидации ЗАО "Автоколонна 1241" в ноябре 2005 года Обществу стало известно в феврале 2006, то есть до истечения срока представления налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005 год.

Основанием для признания недействительным решения Инспекции в отношении списания дебиторской задолженности ООО "Ассоциация "Росметалл" как безнадежной ко взысканию явился вывод суда о том, что представленные Обществом документы судебных приставов-исполнителей свидетельствуют о том, что реальная возможность взыскания задолженности отсутствует, имущества у должника нет, установить его местонахождение не представляется возможным.

Кассационная инстанция считает, что указанный вывод суда сделан в нарушение положений статей 265, 266 НК РФ, статей 416, 417, 419 ГК РФ, Федерального закона "Об исполнительном производстве", поскольку в рассматриваемом случае отсутствуют правовые основания для признания данной задолженности безнадежной в целях исчисления налога на прибыль.

Как указывалось выше, пунктом 2 статьи 266 НК РФ установлены четыре основания, по которым долги признаются безнадежными: но истечении срока исковой давности; а также те долги" по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено (статья 266 НК РФ);

- вследствие невозможности его исполнения (статья 416 ГК РФ),

на основании акта государственного органа (статья 417 ГК РФ);

или ликвидации организации (статья 419 ГК РФ),

В рассматриваемом случае; срок исковой давности не истек, что Обществом не оспаривается; о соблюдении условий, установленных статьей 416 ГК РФ, а также о ликвидации должника, налогоплательщиком не заявлялось.

Последнее из оснований признания долгов безнадежными ко взысканию (на основании акта государственного органа) также отсутствует по следующим обстоятельствам.

В соответствии со статьей 417 ГК РФ, если в результате издания акта государственного органа исполнение обязательства становятся невозможным полностью или частично, обязательство прекращается полностью или в соответствующей части.

Следовательно, издание акта государственного органа является причиной невозможности исполнения обязательства.

Акт судебного пристава-исполнителя о невозможности взыскания и постановление об окончании исполнительного производства и возвращении исполнительного документа являются не причиной, а исключительно следствием невозможности взыскания задолженности должника в принудительном порядке в определенный момент времени в связи с отсутствием должника по указанному в исполнительном документе адресу и отсутствием принадлежащего ему имущества.

Поэтому направление (принятие) приставом-исполнителем указанных документов не является основанием для признания суммы дебиторской задолженности безнадежной в целях применения статей 265, 266 НК РФ.

С учетом изложенного, кассационная инстанция поддерживает доводы жалобы, что составление судебным приставом-исполнителем соответствующего акта о невозможности взыскания по основаниям, указанным в подпунктах 3 и 4 пункта 1 статьи 26 Федерального закона "Об исполнительном производстве", является лишь констатацией невозможности исполнения обязательства на определенный момент времени; что в рассматриваемом случае Общество списало дебиторскую задолженность ООО "Ассоциация "Росметалл" без установленных законом оснований.

С учетом того, что оспариваемым решением Обществу предложено уплатить налог путем зачета доначисленной суммы налога из имеющейся переплаты, кассационная инстанция считает подлежащим отклонению довод Общества о незаконности взыскания налога в связи с наличием переплаты.

Суд также пришел к выводу о незаконности доначисления налога по второму эпизоду в связи с тем, что при установлении фактов, свидетельствующих о наличии имущества должника, за счет которого возможно удовлетворение требований Общества, последующее реальное получение долга приведет к отражению полученной задолженности в составе налоговой базы по налогу на прибыль,

Кассационная инстанция считает, что указанный вывод суда не подтверждает законность увеличения расходов на спорную сумму в 2006, поскольку нормами главы 25 НК РФ вышеизложенное не отнесено к обстоятельствам, с которыми закон связывает признание долга безнадежным ко взысканию в смысле статьи 266 НК РФ.

Предположение о завышении суммы налога в предыдущий налоговый период (2005 год) как основание для признания незаконным доначисления налога на прибыль за полугодие 2006 кассационная инстанция также считает не основанным на нормах налогового законодательства, поскольку: во-первых, в обязанности налогового органа при проведший камеральной проверки декларации за полугодие 2006 не входит исправление налоговой отчетности Общества за 2005 год; во-вторых, Общество не лишено права откорректировать налоговую отчетность за 2005 год; в-третьих, излишняя уплата налога за предыдущий налоговый период является основанием для проведения зачета (возврата) излишне уплаченного налога, а не основанием для запрета определения суммы налога" подлежащей начислению за отчетный налоговый период (иное означало бы игнорирование положений НК РФ относительно периодов (дат) возникновения расходов).

Таким образом, поскольку материалы дела судом исследованы полно и всесторонне, но неправильно применены нормы материального права (статьи 265, 266 НК РФ) суд кассационной инстанции считает возможным, отменяя вынесенные по делу судебные акты, принять по делу новое решение, - отказать в удовлетворении требований Общества о признании недействительным решения Инспекции от 25.10.2006 N 210 в части доначисления налога на прибыль в сумме 41241,01 руб. по двум вышерассмотренным эпизодам.

В связи с удовлетворением кассационной жалобы и отказом в удовлетворении заявленных требований расходы по уплате госпошлины относятся на Общество.

В соответствии с частью 2 статьи 319 АПК РФ исполнительный лист на взыскание госпошлины за рассмотрение дела в суде выдается Арбитражным судом Кемеровской области.

Руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, частью 2 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 21.12.2006 и постановление апелляционной инстанций от 19.02.2007 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-17430/2006-2 отменить.

Принять по настоящему делу новый судебный акт. Отказать открытому акционерному обществу "Азот" в удовлетворении требований о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области от 25.10.2006 N 210.

Взыскать с открытого акционерного общества "Азот" в пользу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области государственную пошлину за рассмотрение дела в суде кассационной инстанции в размере 1000 руб.

Взыскать с открытого акционерного общества "Азот" в доход федерального бюджета государственную пошлину за рассмотрение дела в суде первой и апелляционной инстанций в размере 3000 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.