Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 27 октября 2008 г. N Ф04-6518/2008(14707-А27-15) При новом рассмотрении дела о признании недействительным решения налогового органа суду необходимо учесть, что понесенные обществом затраты, отнесенные к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, повторно учтены налогоплательщиком во внереализационных расходах в виде не подлежащих компенсации из бюджета расходов (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 27 октября 2008 г. N Ф04-6518/2008(14707-А27-15)
(извлечение)

Открытое акционерное общество "Азот" (далее - ОАО "Азот", налогоплательщик, Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (далее - налоговый орган) о признании недействительным решения от 25.12.2007 N 152 в части:

- доначисления налога на прибыль в сумме 157555257 руб. и налога на добавленную стоимость в сумме 29974620 руб.;

- доначисления соответствующих сумм пени по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость;

- привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на прибыль, в результате занижения налоговой базы в сумме 18940619 руб. (с учетом уточненных требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением от 28.04.2008 Арбитражного суда Кемеровской области (судья С.Е.И.) заявленные требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части исчисления налога на прибыль по эпизодам, связанным с

- применением в целях определения налоговой базы пункта 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации;

- не принятием в состав внереализационных расходов 520 202 904 руб. затрат в виде не подлежащих компенсации из бюджета расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке, включая затраты на содержание мощностей и объектов, загруженных (используемых) частично, но необходимых для выполнения мобилизационного плана;

- не принятием в состав расходов, связанных с производством и реализацией, вознаграждений по контрактам (пособий на лечение), соответствующих сумм пени и налоговых санкций,

- в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 29974620 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

В остальной части требования заявителя оставлены без удовлетворения.

Постановлением Седьмого апелляционного арбитражного суда от 08.07.2008 (судьи С.А.В., К.Т.А., З.С.А.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган и его представители в судебном заседании просят отменить состоявшиеся судебные акты в части удовлетворенных требований в связи с нарушением норм материального и процессуального права.

Считает противоречащим содержанию абзаца 2 пункта 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации вывод суда о том, что при применении затратного метода должны использоваться не затраты на изготовление продукции, а усредненные показатели прибыли и затрат.

Ссылаясь на то, что ОАО "Азот" является единственной организацией, оказывающей услуги по производству диафена, указывает на отсутствие обычной прибыли в данной сфере деятельности, в связи с чем полагает правомерным определение рыночной цены только исходя из суммы прямых и косвенных затрат, что, по мнению налогового органа, не противоречит нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

Ссылаясь на пункт 1 статьи 252, пункт 5 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации полагает, что в силу прямого указания закона затраты, связанные с производством и реализацией, в данном случае расходы по дооборудованию, реконструкции, модернизации, техническому перевооружению объектов основных средств, используемых в производстве, не могут быть учтены во внереализационных расходах - в расходах не связанных с производством и реализацией.

По мнению налогового органа, выплаты на лечение к ежегодному отпуску не обоснованно отнесены налогоплательщиком в состав расходов на оплату труда, поскольку они не являются документально подтвержденными и экономически оправданными.

Просит принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении данных требований заявителя.

Отзыв на кассационную жалобу от ОАО "Азот" в суд не поступил.

В судебном заседании объявлялся перерыв до 16 часов 27.10.2008.

27.10.2008 в 16 часов судебное заседание продолжено.

Проверив законность и обоснованность судебных актов в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы жалобы, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция считает судебные акты подлежащими частичной отмене.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов налоговым органом 25.12.2007 принято решение N 152 о привлечении ОАО "Азот" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 19309155 руб. за неполную уплату налога на прибыль в результате занижения налоговой базы; в виде штрафа в размере 25830 руб. за неполную уплату налога на имущество в результате занижения налоговой базы; к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 4541 руб.

Кроме того, Обществу предложено уплатить налог на прибыль в размере 159397937 руб., налог на добавленную стоимость в размере 30341808 руб., налог на имущество в размере 129149 руб., налог на доходы физических лиц в размере 22703 руб., пени в размере 26188923 руб. и налоговые санкции.

Не согласившись с принятым решением, ОАО "Азот" обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Кемеровской области с апелляционной жалобой.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 14.02.2008 N 41 решение налогового органа оставлено без изменения и утверждено.

Считая решение налогового органа неправомерным, ОАО "Азот" оспорило его в судебном порядке.

Кассационная инстанция в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации проверяет законность судебных актов, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе.

Основанием для доначисления налога на прибыль явился вывод налогового органа о занижении налогоплательщиком дохода от реализации в целях налогообложения на сумму 261884012 руб.; сумма налога определена с использованием затратного метода в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Удовлетворяя требования заявителя в данной части, арбитражный суд обеих инстанций, учитывая, что Кемеровское ОАО "Азот" является единственным производителем диафена "ФП" в Российской Федерации, а также проанализировав положения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, обоснованно сделал вывод, что при применении затратного метода исчисления рыночной цены в силу пункта 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации должны учитываться "обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты и обычная для данной сферы деятельности прибыль", то есть усредненные показатели затрат и прибыли, а не фактические показатели, которые отражены налогоплательщиком в калькуляции себестоимости.

Учитывая, что пункт 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривает использование при применении затратного метода исчисления рыночной цены фактических показателей, арбитражный суд правомерно удовлетворил требования заявителя по данному эпизоду.

Довод налогового органа об отсутствии экономической обоснованности при заключении сделки был предметом рассмотрения в суде первой инстанции, получил надлежащую оценку и обоснованно отклонен.

Остальные доводы кассационной жалобы по данному эпизоду также были предметом рассмотрения в суде первой инстанции, повторяют доводы апелляционной жалобы и им дана верная правовая оценка, а поэтому не принимаются судом кассационной инстанции, поскольку направлены на переоценку обстоятельств дела, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию арбитражного суда кассационной инстанции.

Оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.

Основанием для доначисления налога на прибыль явилось также необоснованное, по мнению налогового органа, отнесение налогоплательщиком на расходы, уменьшающих налогооблагаемую базу, выплат в пользу физических лиц в виде вознаграждений по контракту (пособия на лечение) в размере 14598576 руб., поскольку они не отвечают требованиям статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации.

Удовлетворяя требования заявителя в данной части, арбитражный суд, проанализировав положения норм материального права во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришел к выводу, что выплаты пособий на лечение относятся к доплатам стимулирующего характера и правомерно отнесены налогоплательщиком в расходы на оплату труда, уменьшающие налогооблагаемую базу.

Кассационная инстанция, поддерживая арбитражный суд обеих инстанций, исходит из обстоятельств, установленных судом, и следующих норм материального права.

В соответствии с абзацем 1 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Перечень расходов на оплату труда, установленный статьей 255 Налогового кодекса Российской Федерации, не исчерпывающий.

В силу пункта 25 статьи 255 Налогового кодекса Российской Федерации к расходам на оплату труда относятся также другие виды расходов, произведенные в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Судом установлено и подтверждено материалами дела, что выплата пособия на лечение предусмотрены трудовыми контрактами. Положением о вознаграждениях, выплачиваемых на основании трудовых договоров, предусмотрено, что пособие на лечение, которое выплачивается к ежегодному отпуску, является составной частью заработной платы.

При таких обстоятельствах, арбитражный суд пришел к правильному выводу, что спорные выплаты относятся к расходам на оплату труда.

Кассационная инстанция в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не находит оснований для переоценки данного вывода суда.

Ссылка налогового органа на Положение о вознаграждениях, выплачиваемых на основании трудовых договоров, утвержденное генеральным директором КОАО "Азот" 28.10.2003, в соответствии с которым определено, что пособие на лечение может быть использовано только на оплату труда работников, выполняющих работы, связанные с ненормируемым рабочим днем, кассационной инстанцией отклоняется как основание к отмене судебных актов в данной части, поскольку данные выплаты предусмотрены трудовыми договорами, в связи с чем суд правильно применил статью 255 Налогового кодекса Российской Федерации.

Более того, из имеющихся в материалах дела 19 трудовых договоров (том 9) в 9 договорах предусмотрен ненормированный рабочий день, поэтому утверждение налогового органа о том, что во всех 20 случаях предусматривался нормированный рабочий день, противоречит материалам дела.

При таких обстоятельствах оснований для отмены судебных актов по данному эпизоду не имеется.

Основанием для доначисления налога на прибыль явилось также неправомерное, по мнению налогового органа, включение налогоплательщиком во внереализационные расходы 520202904 руб. затрат по дооборудованию, реконструкции, модернизации, техническому перевооружению объектов основных средств (обновлению и модернизации мобилизационных мощностей).

Проанализировав положения подпункта 11 пункта 3 статьи 2 Федерального закона от 26.02.1997 "О мобилизационной подготовке и мобилизации в Российской Федерации", пункта 1 статьи 252, подпункта 17 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, арбитражный суд обеих инстанций исходил из того, что затраты на проведение работ по мобилизационной подготовке, включая затраты на содержание мощностей и объектов для выполнения мобилизационного плана включаются в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, при условии, что эти расходы не подлежат компенсации из бюджета.

Исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в материалы дела доказательства: Перечни работ по мобилизационной подготовке, расходы на проведение которых не подлежат компенсации из бюджета; сметы на проектные работы; акты сдачи-приемки проектной продукции; договоры; счета-фактуры; акты на списание товарно-материальных ценностей; справки о стоимости выполненных работ; акты о приемки выполненных работ; акты о приемке-передаче оборудования в монтаж; акты о приемке-передаче основных средств, арбитражный суд пришел к правильному выводу, что затраты по техническому перевооружению и реконструкции основных средств, относящихся к имуществу мобилизационного назначения, правомерно отнесены налогоплательщиком во внереализационные расходы.

Судом правильно применены нормы материального права, в связи с чем кассационная инстанция отклоняет доводы налогового органа о неправомерном применении к спорным правоотношениям подпункта 17 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем, судебные акты в этой части подлежат отмене в связи с нарушением судом норм процессуального права.

В нарушение части 4 статьи 170 и части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд не дал надлежащей оценки доводам налогового органа о двойном уменьшении Обществом налогооблагаемой прибыли: первый раз за счет амортизационных отчислений по объектам мобилизационного назначения, второй - за счет отнесения во внереализационные расходы затрат по содержанию этих объектов. Выводы суда в этой части не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Отклоняя данный довод налогового органа, суд исходил из его документальной неподтвержденности, при этом сослался на то, что главному бухгалтеру было предложено пояснить причину исключения начисленной амортизации по объектам основных средств (мобилизационные мощности) из состава расходов за 2005 год в целях налогообложения, о чем указано на странице 29 решения налогового органа.

Однако, данное обстоятельство не является в силу статьи 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательством по делу.

В нарушение требований статьи 71, части 4 статьи 170, части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд не указал доказательства, подтверждающие исключение начисленной амортизации из состава расходов, тем более, что на этой же 29 странице решения налогового органа содержатся пояснения главного бухгалтера, где она предложила пересчитать сумму налога на прибыль за 2005 год.

Что касается 2006 года, то в оспариваемом решении на странице 27 налоговый орган указал, что понесенные затраты налогоплательщика в виде переноса стоимости через сумму начисленной амортизации по объектам основных средств, используемым в производственной деятельности и необходимым для выполнения мобилизационного задания, отражены КОАО "Азот" в "Регистре-расчете амортизации основных средств" в целях исчисления налога на прибыль за 2006 год.

На странице 29 данного решения также указано, что КОАО "Азот", кроме включения указанных затрат в прочие расходы, связанные с производством и реализацией, в виде суммы начисленной амортизации, в нарушение пункта 1 и 5 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации затраты по приобретению, созданию основных средств (затраты на проведение реконструкции) повторно учтены во внереализационных расходах в виде не подлежащих компенсации из бюджета расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке.

С учетом изложенного вывод суда относительно того, что в решении налогового органа не содержится информация об одновременном начислении налогоплательщиком суммы амортизации и применении подпункта 17 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, не соответствует фактическим обстоятельствам дела и имеющимся доказательствам.

Учитывая, что судом не дана оценка доводу налогового органа о повторности учета спорных затрат, вывод суда о неправомерности доначисления налога, соответствующих сумм пени, штрафа нельзя признать обоснованным, поскольку данный вывод суда сделан без полного исследования и оценки всех фактических обстоятельств дела и доводов сторон.

С учетом изложенного судебные акты в этой части подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в отмененной части.

При новом рассмотрении арбитражному суду необходимо исследовать и оценить фактические обстоятельства спора по вышеуказанному эпизоду в соответствии с требованиями арбитражного процессуального законодательства с учетом изложенных указаний кассационной инстанции.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение от 28.04.2008 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-2425/2008 в части удовлетворения заявленных требований о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Кемеровской области от 25.12.2007 N 152 по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль, соответствующих сумм пени, штрафа в связи с изменением налогооблагаемой прибыли на суммы амортизационных отчислений по объектам мобилизационной подготовки отменить.

Дело в этой части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию - Арбитражный суд Кемеровской области.

В остальной части решение от 28.04.2008 и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 08.07.2008 по данному делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.