Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 20 января 2009 г. N Ф04-22/2009(19111-А81-29) При новом рассмотрении дела о признании решения налогового органа в части доначисления предпринимателю НДФЛ, ЕСН и НДС недействительным суду необходимо оценить обстоятельства, которые послужили основанием для вывода суда об отсутствии у предпринимателя права на уменьшение налогооблагаемой базы при исчислении налогов по общей системе налогообложения на сумму произведённых им расходов (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа
от 20 января 2009 г. N Ф04-22/2009(19111-А81-29)
(извлечение)

ГАРАНТ:

По данному делу см. также:

постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 24 сентября 2009 г. N Ф04-22/2009,

определение Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 8 декабря 2008 г. N Ф04-22/2009(19111-А81-29)

Предприниматель, осуществляющий свою деятельность без образования юридического лица, Ш.В.А. (далее по тексту - предприниматель) обратился 19.11.2007 в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением, уточнённым в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту - Инспекция) N 98 от 28.09.2007. Также предпринимателем заявлено об отмене его перевода с 21.06.2000 с упрощённой системы налогообложения, объектом которого учитывались доходы, уменьшенные на расходы, на общую систему налогообложения.

Определением от 20.11.2007 Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа (судья Ф.С.К.) вышеизложенное заявление предпринимателя принято к производству, на его основании возбуждено дело N А81-4726/2007.

В канцелярию Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа 20.02.2008 поступило заявление об отмене решения Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее по тексту - Управление) N 266 от 07.12.2007 и требования Инспекции N 3029. В заявлении предпринимателя содержится ходатайство об объединении возбужденного на его основании производства с делом N А81-4726/07.

Определением от 28.02.2008 Арбитражным судом Ямало-Ненецкого автономного округа (судья Ф.С.К.) указанное выше заявление предпринимателя принято к производству, на его основании возбуждено дело N А81-623/2008.

Арбитражным судом принято решение об удовлетворении заявленного предпринимателем ходатайства об объединении дел NN А81-623/2008, А81-4726/2007 в одно производство, которое изложено в определении от 18.03.2008. Объединённым делам присвоен N А81-623/2008.

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 24.03.2008, оставленным без изменения постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 02.10.2008, предпринимателю отказано в удовлетворении заявленных требований.

Предприниматель в кассационной жалобе просит отменить принятое 24.03.2008 Арбитражным судом Ямало-Ненецкого автономного округа по делу решение, и вынесенное 25.09.2008 Восьмым арбитражным апелляционным судом, по результатам его пересмотра, постановление, и направить дело на новое рассмотрение.

Инспекция в предоставленном отзыве на кассационную жалобу предпринимателя просит оставить её без удовлетворения, ссылаясь на правильное применение арбитражными судами первой и апелляционной инстанций при принятии обжалуемых судебных актов норм материального и процессуального права.

Управление отзыв на кассационную жалобу предпринимателя не предоставило.

Предпринимателем в судебном заседании поддержаны доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представителем Инспекции в судебном заседании поддержаны возражения, изложенные им в отзыве.

Судебная коллегия кассационной инстанции, в соответствии со ст.ст. 274, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, проанализировав доводы предпринимателя, изложенные в кассационной жалобе, и возражения Инспекции на них, закреплённые в отзыве, заслушав в судебном заседании представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения арбитражными судами первой и апелляционной инстанций при вынесении обжалуемых судебных актов норм материального и процессуального права, считает подлежащим отмене постановление Восьмого арбитражного апелляыционного суда.

Из материалов дела следует, что должностными лицами Инспекции на основании решения от 29.06.2007 N 218 проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и уплаты единого социального налога (далее по тексту - ЕСН) за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, единого налога на вменённый доход (далее по тексту - ЕНВД) - с 01.01.2004 по 31.12.2006, налога на добавленную стоимость (далее по тексту - НДС) - с 01.01.2004 по 31.12.2006, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, направленных на выплату страховой части трудовой пенсии - с 01.01.2005 по 31.12.2006, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, направленных на выплату накопительной части трудовой пенсии - с 01.01.2005 по 31.12.2006, налога на доходы физических лиц (далее по тексту - НДФЛ) (налоговый агент) - с 01.01.2004 по 31.05.2007, налога на доходы физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей - с 01.01.2004 по 31.12.2006, налога на рекламу - с 01.01.2004 по 31.12.2004, результаты которой отражены в акте от 14.08.2007 N 99.

По результатам выездной налоговой проверки начальником Инспекции 28.09.2007 принято решение N 98 о признании предпринимателя виновным в совершении налоговых правонарушений и привлечении к ответственности по п. 1 ст. 122, п. 2 ст. 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа, общая сумма которого составляет 1 717 759 рублей. Также предпринимателю предложено перечислить в бюджет доначисленный НДФЛ, ЕСН, НДС, НДС (налоговый агент), общая сумма которых составляет 910 080 рублей и пени в размере 228 040,62 рублей, начисленные за несвоевременную их уплату.

Инспекцией, исходя из данных, полученных из обслуживающих налогоплательщика кредитных учреждений, установлено занижение предпринимателем полученного им в 2004, 2006 годах дохода за оказываемые им услуги предприятиям и физическим лицам за безналичный расчёт. Также установлено необоснованное отнесение при исчислении налогов за 2005 год к расходам 15 694 рублей, уплаченных им кредитным учреждениям за оказываемые ему услуги, вследствие их документальной неподтверждённости.

Вышеизложенные обстоятельства явились основанием доначисления предпринимателю НДФЛ, ЕСН.

Налоговым органом доначислен НДС за 2004-2006 года, вследствие того, что предпринимателем не смотря на избранный им способ определения выручки денежные средства, поступившие на расчётные счета в обслуживающих его кредитных учреждениях и в результате проведения взаимозачётов, учтены не в полном объёме.

Невыполнение предпринимателем обязанностей налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению НДС за период с 01.01.2004 по 31.12.2005 с сумм, перечисляемых им по договорам аренды от 01.01.2004 NN 11, 12, от 01.01.2005 NN 89, 150, от 01.01.2006 NN 29, 30, 118, заключённым с Департаментом недвижимости муниципального образования города Новый Уренгой явилось основанием доначисления ему НДС.

Установлено непредоставление в закреплённый в Налоговом кодексе Российской Федерации срок налоговой декларации по ЕСН за 2004 год, НДС, НДС (налоговый агент) за 2004, 2005 год.

Возражения предпринимателя, изложенные в письме N 43739, относительно выводов Инспекции, закреплённых в решении N 98, отклонены исходя из следующего.

Ссылка предпринимателя о своевременном направлении налоговой декларации по ЕСН за 2004 год Инспекцией отклонена, вследствие непредставления квитанции об отправке ценного письма с данным документом 28.04.2005 и книги расходов, в которой должны быть отражены затраты на его отправку.

Предприниматель, возражая против доначисления ему Инспекцией НДС за 2004 год, сослался на действие в данном периоде в отношении него льготы, закреплённой п. 1 ст. 9 Федерального закона от 14.06.1995 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации", в соответствии с которой на него распространяется порядок налогообложения, действующий на момент его государственной регистрации. Инспекция признала право предпринимателя на применение системы налогообложения действующей на момент его государственной регистрации только до 22.06.2004. Однако, с III квартала 2004 года предпринимателем должны исчисляться и перечисляться в бюджет налоги по действующему в данный период законодательству, в том числе и НДС.

В обоснование неправомерности доначисления НДС за 2004, 2005 года предприниматель также указал на отсутствие у него обязанности по его уплате, вследствие не превышения общей суммы выручки 1 000 000 рублей в квартал.

Налоговым органом отклонён вышеизложенный довод предпринимателя со ссылкой на нормы, закреплённые в п.п. 3, 5, 6 ст. 145 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающие уведомительный порядок для освобождения от обязанности по уплате НДС.

Предприниматель, обосновывая отсутствие у него обязанностей по удержанию и перечислению НДС из суммы платежей, уплачиваемых им по договорам аренды, заключённым с Департаментом недвижимости муниципального образования города Новый Уренгой, ссылается на отсутствие у последнего права собственности на арендуемое им недвижимое имущество.

Инспекцией отклонён вышеизложенный довод предпринимателя со ссылкой на ст. 161 Налогового кодекса Российской Федерации, в которой закреплена обязанность арендатора по удержанию и перечислению в бюджет НДС из сумм, перечисляемым им в органы государственной власти и управления или орган местного самоуправления, по заключённым договорам аренды федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества.

Предприниматель, полагая, что у Инспекции отсутствовали законные основания по доначислению налогов, обратился в Управление с апелляционной жалобой на принятое 28.09.2007 Инспекцией решение N 98.

В качестве оснований для отмены принятого Инспекцией решения предприниматель указал на непринятие во внимание того, что им в соответствии с Федеральным законом от 29.12.1995 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учёта и отчётности для субъектов малого предпринимательства" (закон N 222-ФЗ) с момента его государственной регистрации в качестве предпринимателя применялась упрощённая система налогообложения.

Обжалуя выводы Инспекции относительно доначисления НДС за 2004, 2005 года, предприниматель ссылается на то, что расчёт задолженности произведён без учёта имеющегося у него права, закреплённого в Налоговом кодексе Российской Федерации на применение налоговых вычетов. Также предприниматель попросил у Управления при проверке размера начисленных штрафных санкций и пени учесть частое изменение налогового законодательства в качестве смягчающего его вину обстоятельства.

Также в качестве основания для отмены решения Инспекции предпринимателем указано отсутствие у него обязанностей налогового агента по удержанию и перечислению в бюджет НДС по причинам, заявленным им в возражениях.

По результатам рассмотрения вышеуказанной жалобы руководителем Управления 07.12.2007 принято решение N 266, в соответствии с которым обжалуемый ненормативный правой акт налогового органа изменён. Принято новое решение в соответствии с которым:

предприниматель признан виновным в совершении налоговых правонарушений и привлечён к ответственности п. 1 ст. 122, п. 2 ст. 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа, общая сумма которого составила 1 619 762 рублей;

доначислен предпринимателю НДФЛ, ЕСН, НДС, общая сумма которого составила 845 329 рублей, и пени в размере 221 874,44 рублей.

Управление довод предпринимателя о необходимости при определении размера штрафных санкций учесть наличие смягчающих его вину обстоятельств, которым является частое изменение налогового законодательства, отклонён исходя из обязанности налогоплательщика, закреплённой в п.п. 1, 4 ст. 23 Налогового кодекса Российской Федерации по самостоятельной уплате законно установленных налогов и предоставлению отчётности.

Довод предпринимателя о том, что им используется упрощённая система налогообложения отклонён по причине его недоказанности.

Довод предпринимателя относительно отсутствия у него обязанности по исчислению и перечислению в бюджет НДС в III, IV кварталы 2004 года, 2005 годах, вследствие не превышения дохода в квартал предел, закреплённый в п. 1 ст. 145 Налогового кодекса Российской Федерации отклонён Управлением со ссылкой на абз. 2 п. 3, 6 ст. 145 Налогового кодекса Российской Федерации из которого сделан вывод о заявительном характере использование права на освобождение от уплаты НДС.

Закреплённый в п. 1 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации заявительный порядок применения налоговых вычетов при исчислении НДС явился основанием для отклонения Управлением довода предпринимателя относительно необоснованности действий Инспекции по доначислению НДС за III, IV кварталы 2004 год, 2005 год.

Управлением довод предпринимателя об отсутствии у него обязанности налогового агента по исчислению и уплате в бюджет НДС в 2004, 2005 годах по договорам аренды муниципального имущества, в связи с тем, что арендованные им помещения не являются объектами муниципальной собственностью удовлетворен, вследствие недоказанности наличие у муниципального образования г. Новый Уренгой закреплённого в установленном законом порядке права собственности на арендованное недвижимое имущество в спорный период.

Управлением признано неправильным исчисление Инспекцией НДФЛ, ЕСН, НДС за 2004 год, вследствие повторного включения в полученный за данный период доход 160 950 рублей, полученных от УЖКХ ООО "Уренгойгазпром" за изготовление полиграфической продукции.

Предприниматель, не соглашаясь с выводами Инспекции и Управления, обратился в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением об отмене принятых на их основании решений.

Арбитражным судом первой инстанции обжалуемые предпринимателем выводы Инспекции и Управления признаны правильными и сделанными на основании правильного применения норм материального права.

Предприниматель, не согласившись с принятым арбитражным судом первой инстанции по делу решением, обратился 22.04.2008 в Восьмой арбитражный апелляционный суд, через арбитражный суд первой инстанции, с жалобой.

По мнению предпринимателя, арбитражным судом первой инстанции принято неправильное по делу решение, поскольку без оценки книги (журнала) регистрации Инспекции, содержащиеся данные в которой доказывают факт утраты налоговым органом нотариально заверенной доверенности, по которой поверенный проводил его государственную перерегистрацию в качестве индивидуального предпринимателя и представленных им заявлений о переходе на упрощённую систему налогообложения.

Арбитражным судом первой инстанции не дана оценка изложенным им доводам относительно факта применения им с момента его регистрации упрощённой системы налогообложения, тем самым нарушив принцип состязательности сторон. Показания представителя Инспекции, данные последним в ходе судебного заседания, согласно которым предпринимателем заявление на перерегистрацию было подано лично, заявление на применение упрощённой системы налогообложения не подавалось, арбитражным судом первой инстанции признаны в качестве доказательства, подтверждающего не применение упрощённой системы налогообложения, не смотря на отсутствие других доказательств подтверждающих данное обстоятельство.

Признавая законным и обоснованным решение Инспекции арбитражным судом первой инстанции не принят во внимание тот факт, что часть выводов налогового органа Управлением признаны необоснованными, в результате чего его резолютивная часть изменена.

Управление, проверяя законность и обоснованность принятого Инспекцией по результатам налоговой проверки решения, дана оценка помимо доводов, изложенным им в апелляционной жалобе, также закреплённые в заявлении, направленном в арбитражный суд, что является недопустимым.

Не разъяснение должностными лицами Инспекции ему нормы, закреплённой в ст. 93 Налогового кодекса Российской Федерации, явились причиной предоставления в ходе выездной налоговой проверки подлинников документов, что впоследствие повлекло невозможность доказать заявленные им возражения.

В качестве нарушения процессуальных норм предприниматель ссылается на неуведомление о принятом в отношении него решения о проведении налоговой проверки, о месте и времени рассмотрения результатов выездной налоговой проверки

Арбитражным судом апелляционной инстанции исходя из обязанностей лиц, участвующих в деле, закреплённой в ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации по предоставлению доказательств в подтверждение обстоятельств, на которые он ссылается в качестве своих доводов и возражений дана оценка представленных предпринимателем документов из которой сделан вывод о недоказанности последним факта применения упрощённой системы налогообложения. Вышеизложенное обстоятельство явилось основанием для признания действий налогового органа по доначислению предпринимателю НДФЛ, ЕСН и НДС законными.

Отказ арбитражного суда первой инстанции в истребовании у Инспекции оригинала книги (журнала) регистрации выданных в 2004 году предпринимателю уведомления о постановке на учёт в налогом органе физического лица по месту жительства и свидетельства о внесении в ЕГРИП записи об индивидуальном предпринимателе, зарегистрированном до 01.01.2004, признан законным и обоснованным, вследствие наличия их копий в материалах дела.

Арбитражным судом апелляционной инстанции вывод арбитражного суд первой инстанции об отсутствии у предпринимателя до 21.06.2004 обязанности по предоставлению отчётности и уплате НДС, вследствие наличие льготы, предусмотренной абз. 2 п. 1 ст. 9 Федерального закона от 14.06.1995 N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" признан правильным и сделанным на основании правильного применения закона.

Изучив материалы дела, судебная коллегия апелляционной инстанции вывод арбитражного суда первой инстанции об отсутствии у предпринимателя права, закреплённого в ст. 145 Налогового кодекса Российской Федерации, на освобождение в 2004, 2005 годах от обязанности по исчислению и уплате в бюджет НДС, вследствие непредоставления подтверждающих документов, признаёт законным и сделанным на правильной их оценке.

Судебная коллегия кассационной инстанции вышеизложенные выводы арбитражного суда апелляционной инстанции признаёт законными и обоснованными, вследствие их принятия в результате правильного применения норм материального права и оценке предоставленных сторонами документов.

Однако, не смотря на вышеизложенное, принятое арбитражным судом апелляционной инстанции по делу решение не может быть признано законным и обоснованным исходя из следующего.

Из материалов дела следует, что предпринимателем в качестве дополнительного основания отмены решения арбитражного суда первой инстанции указано не принятие им во внимание допущенного Инспекцией нарушения конституционного принципа равенства и вытекающего из него равенства налогообложения, заключающееся в отказе в применении налоговых вычетах при определении налоговой базы для расчёта НДФЛ, ЕСН и НДС.

Из оформленного в ходе проведённого 12.08.2002 судебного заседания протокола следует, что арбитражным судом апелляционной инстанции дополнительная апелляционная жалоба предпринимателя принята к рассмотрению.

Арбитражным судом апелляционной инстанции, исходя из наличия противоположных мнений предпринимателя и налогового органа, относительно нахождения первичных расходных документов, принято решение об отложении судебного заседания на 25.09.2008, которое изложено в определении от 12.08.2008. Предпринимателю и налоговому органу предложено провести сверку всех имеющихся расходных документов, по результатам которой Инспекции предоставить расчёты причитающихся к уплате сумм налогов при условии, если данные документы будут расценены как надлежащие расходы.

В канцелярию суда 22.09.2008 от Инспекции поступило сообщение, которым он уведомляет о невозможности проведения сверки, вследствие возврата предпринимателю предоставленных им расходных документов по причине отсутствия составленного на их основании реестра.

Вышеизложенное обстоятельство признано арбитражным судом апелляционной инстанции в качестве основания для признания доначисления налогов по общей системе налогообложения без учёта произведённых за данный период расходов, законным и обоснованным.

Однако, арбитражным судом апелляционной инстанции вывод об отсутствии у предпринимателя права на уменьшение налогооблагаемой базы при исчислении налогов по общей системе налогообложения на сумму произведённых им расходов, сделан без оценки обстоятельств, которые послужили основанием для невозможности проведения взаимной сверки.

Арбитражному суду апелляционной инстанции при новом рассмотрении дела необходимо устранить допущенное нарушение, дать оценку сообщению Инспекции от 18.09.2008 N 03-15/1947, с учётом имеющейся в материалах дела описи документов, отправленных 20.08.2008 в налоговый орган, свидетельствующей о направлении реестров расходных документов.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

постановление от 02.10.2008 Восьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А81-623/2008 отменить, дело направить в Восьмой арбитражный апелляционный суд на новое рассмотрение.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.