Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15 марта 2011 г. по делу N А03-2295/2010 (извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 10 марта 2011 г.

Открытое акционерное общество "Алтайэнергосбыт" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Алтайского края с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Алтайскому краю (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 05.11.2009 N РА-001-10 в части привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в сумме 796 211,80 руб. за неуплату налога на прибыль организаций, в сумме 2 047 224,80 руб. за неуплату налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления налога на прибыль организаций в сумме 3 981 059 руб. и НДС в сумме 10 236 124 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 564 072,15 руб., пени по НДС в сумме 305 892,21 руб., а также в части уменьшения сумм НДС, предъявленного к возмещению из бюджета за июнь 2007 года в размере 626 629 руб., предложения уменьшить убытки, исчисленные по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год в сумме 13 537 539 руб. и за 2007 год в сумме 34 053 560 руб.

Решением Арбитражного суда Алтайского края от 16.08.2010, оставленным без изменения постановлением Седьмого арбитражного апелляционного суда от 01.12.2010, прекращено в связи с отказом от требований производство по делу в части признания недействительным решения Инспекции о привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 150 руб., по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 3 872,20 руб. за неправомерное неперечисление налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в сумме 7 922,80 руб. за неуплату единого социального налога (далее - ЕСН), в сумме 2 684,80 руб. за неуплату НДС, в части начисления ЕСН в сумме 60 081 руб., пени по ЕСН в сумме 7 091,66 руб., пени по НДФЛ в сумме 335,51 руб., начисления НДС в сумме 13 424 руб. и соответствующих пени, в остальной части заявление Общества удовлетворено.

В кассационной жалобе Инспекция просит оттенить решение и постановление, направить дело на новое рассмотрение, ссылаясь на нарушение судами первой и апелляционной инстанций норм материального права, на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам. Инспекция не согласна с выводом апелляционной инстанции о том, что ею неверно рассчитана налогооблагаемая база по налогу на прибыль и начислены налог на прибыль и НДС, так как применены несуществующие цены на электрическую энергию, приобретаемую на оптовом рынке электроэнергии. Инспекция указывает на то, что судами не дана оценка балансу электроэнергии, согласно которому у Общества имеются некомпенсированные сетевыми компаниями потери, указывая на то, что именно балансы электроэнергии являются реальным отражением потерь Общества. Инспекция не согласна с выводом судов о том, что Общество вправе отнести на расходы технологические потери, поскольку у сбытовой организации такие расходы отсутствуют. Инспекция указывает на то, что Общество не представило надлежащих доказательств того, что выявленный остаток электроэнергии представляет собой нагрузочные потери. Вывод суда о недоказанности Инспекцией факта реализации электроэнергии на сумму 3 094 796,46 руб. считает не соответствующим фактическим обстоятельствам дела.

В отзыве на кассационную жалобу Общество возражает против доводов Инспекции, просит оставить без изменения обжалуемые решение и постановление, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В порядке статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд кассационной инстанции 02.03.2010 по своей инициативе объявил перерыв в судебном заседании до 10.03.2011 до 15 часов 30 минут.

В судебном заседании представители сторон поддержали свои доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Судами при производстве по делу установлены следующие обстоятельства.

Инспекцией в период с 14.01.2009 по 03.07.2009 проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам налогообложения, в том числе налогом на прибыль и НДС за период с 06.07.2006 по 31.12.2007, по результатам которой составлен акт от 02.09.2009 N АП-001-10 и вынесено решение от 05.11.2009 N РА-001-10, измененное решением Управления Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю от 29.01.2010 N 6852дсп.

Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю удовлетворило апелляционную жалобу Общества частично на сумму 23 748,02 руб. в связи с перерасчетом пеней.

Таким образом, оспариваемым решением Инспекции от 05.11.2009 N РА-001-10 Общество привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафов в сумме 796 211,80 руб. за неуплату налога на прибыль организаций, в сумме 2 047 224,80 руб. за неуплату НДС, в сумме 7 922,80 руб. за неуплату ЕСН, по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 3 872,20 руб. за неперечисление НДФЛ, по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 150 руб. за непредставление документов, Обществу предложено уплатить указанные штрафы, недоимку по налогу на прибыль в сумме 3 981 059 руб., по НДС в сумме 10 236 124 руб., по ЕСН в сумме 60 081 руб., а также соответствующие им суммы пени, Обществу уменьшен НДС, предъявленный к возмещению из бюджета, в размере 626 629 руб. за июнь 2007 года, Обществу предложено уменьшить убытки, исчисленные по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год в сумме 13 537 539 руб. и за 2007 год в сумме 34 053 560 руб., внести необходимые исправления в регистры, документы бухгалтерского и налогового учета.

Основанием для вынесения такого решения послужило, по мнению Инспекции, необоснованное отнесение Обществом в состав расходов стоимости электроэнергии в объеме технологических потерь в связи с отсутствием на балансе Общества генерирующих мощностей, распределительных сетей; добровольным принятием на себя несвойственных Обществу потерь. Инспекция считает, что расхождения в количественном выражении между приобретенной и реализованной Обществом электроэнергией следует рассматривать как потери, не связанные с осуществлением операций, признаваемых объектами налогообложения, поэтому налоговые вычеты по НДС неправомерны; Общество в нарушение пунктов 51, 53, 55 Правил недискриминационного доступа к услугам по передаче электрической энергии и оказания этих услуг, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 27.12.2004 N 861, приобретало, но в дальнейшем не предъявляло сетевым компаниям для компенсации объем потерь электроэнергии на оптовом рынке в сетях ФСК, в связи с чем электроэнергия в объеме нагрузочных потерь в сетях ФСК не участвовала в дальнейшей реализации и не использовалась в деятельности Общества.

Суд кассационной инстанции, оставляя без изменения судебные акты, основывается на следующем.

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя заявленные Обществом требования, установили, что в ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекцией составлен баланс электроэнергии оптового и розничного рынков, включающий в себя суммы величин полученной и реализованной электроэнергии с учетом потерь в электрических сетях, согласно которому потери электроэнергии на оптовом рынке за проверяемый период составили 142 240 569 кВтч. на сумму 62 375 921 руб., в том числе НДС в размере 9 514 971 руб. (в 2006 году - 1 733 894 руб. и в 2007 году - 7 781 077 руб.).

Суды, исследовав в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установленные по делу обстоятельства, пришли к обоснованному выводу, что Инспекция в рассматриваемом случае не применила цены, сложившиеся на оптовом рынке по регулируемым договорам, на рынке на сутки вперед (РСВ) и на балансирующем рынке; неверно рассчитала налогооблагаемую базу по налогу на прибыль и доначислила налог на прибыль и НДС, применив несуществующие цены на электрическую энергию, приобретаемую на оптовом рынке электроэнергии (расчет суммы затрат Общества на оплату электроэнергии, приобретенной на оптовом рынке, составлен Инспекцией применительно к каждому конкретному поставщику электроэнергии на основании данных счетов-фактур, а также отчетов администратора торговой системы (АТС), представленных Обществом в ходе выездной налоговой проверки, тогда как в данных документах указаны цены, которые применялись в зависимости от того, на каком оптовом рынке покупалась электрическая энергия: на рынке по регулируемым договорам, на рынке на сутки вперед или на балансирующем рынке); Инспекцией не принято во внимание, что частичные участники оптового рынка, ГТП которых находятся "внутри" ГТП Общества, как и все покупатели оптового рынка, оплачивают в составе равновесных цен на электроэнергию нагрузочные потери в сетях ФСК, РСК и прочих сетях.

Налоговый орган не обосновал правомерность применения расчетного метода при определении сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

Кроме того, суды первой и апелляционной инстанций при принятии судебных актов по существу заявленных требований правомерно руководствовались положениями статей 169, 171, 172, 247, 252-254, 271 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суды обоснованно указали, что Правила недискриминационного доступа к услугам по передаче электрической энергии и оказания этих услуг, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 27.12.2004 N 861 раскрывают понятие нормативов технологических потерь, которые устанавливаются уполномоченным федеральным органом исполнительной власти в соответствии с данными Правилами и раскрывают методику расчета нормативных технологических потерь электроэнергии в электрических сетях, и не позволяют сделать вывод о невозможности отнесения таких потерь к технологическим потерям, указанным в подпункте 3 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации.

Судами установлено, материалами дела подтверждается и сторонами не оспаривается, что Общество является субъектом оптового рынка электрической энергии (мощности), а также гарантирующим поставщиком на территории субъекта Российской Федерации - Алтайского края, что оно осуществляло покупку электроэнергии на оптовом рынке для дальнейшей перепродажи. Приобретенная Обществом электроэнергия оплачена по выставленным контрагентами счетам-фактурам, полученная электроэнергия реализовывалась потребителям.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав установленные по делу обстоятельства и имеющиеся в деле доказательства, учитывая условия договора о присоединении к торговой системе оптового рынка от 30.03.2005 N 138.002-П705 с НП "АТС", ОАО "СО-ЦДУ ЕЭС", ОАО "ФСК ЕЭС" и ЗАО "ЦФР", соглашения от 01.10.2006 о замене стороны в договоре о присоединении к торговой системе оптового рынка от 30.03.2005 N 138.002-П/05, руководствуясь положениями Федерального закона от 26.03.2003 N 35-ФЗ "Об электроэнергетике", Правилами оптового рынка электрической энергии (мощности) переходного периода, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 24.10.2003 N 643 (далее - Правила оптового рынка), Правилами функционирования розничных рынков электрической энергии в переходный период реформирования электроэнергетики, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.08.2006 N 530 (далее - Правила розничных рынков), Правилами недискриминационного доступа к услугам по передаче электрической энергии и оказания этих услуг, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 27.12.2004 N 861 (далее - Правила недискриминационного доступа), пришли к выводам, что Общество на оптовом рынке покупок-продаж электроэнергии (мощности) как энергосбытовая компания выступает в качестве перепродавца, осуществляющего приобретение товара (энергии) с рынка и сбыт ее конечным потребителям, что у Общества отсутствуют на балансе генерирующие мощности, распределительные сети, поэтому в силу особенностей электроэнергетики объем покупки должен учитывать объем потерь, возникших при доставке электроэнергии до места потребления. При покупке электроэнергии существуют группы точек поставки поставщика - ГТП генерации, группы точек покупателя электроэнергии - ГТП покупателя, поэтому купленная электроэнергия доходит до ГТП покупателя не в полном объеме, что обусловлено ее физическими свойствами. В рассматриваемом случае Общество как покупатель, получивший электроэнергию, учитывая ее в составе материальных расходов, отражает не тот ее объем, который прошел по его измерительным приборам, а тот, который он приобрел в ГТП генерации. В свою очередь, право собственности на электроэнергию, приобретаемую Обществом на оптовом рынке, в соответствии с условиями заключенных договоров переходит от поставщиков оптового рынка к Обществу в ГТП генерации, а не в ГТП Общества.

Инспекцией в соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указанные обстоятельства документально не опровергнуты.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено и материалами дела подтверждается, что покупатель оптового рынка по регулируемым договорам приобретает часть электроэнергии. В проверяемом периоде эта доля была существенной и составляла не менее 85 процентов от плана (предельный минимальный уровень покупки по регулируемым договорам). Остальной необходимый покупателю объем электроэнергии приобретался им по результатам конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед (рынок на сутки вперед, РСВ).

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав обстоятельства дела, на основании вышеназванных норм права пришли к выводу, что был установлен следующий порядок оплаты потерь электроэнергии, направленный на поддержание баланса интересов продавца и покупателя.

Согласно пункту 123 Постановления Правительства Российской Федерации от 24.10.2003 N 643 "О правилах оптового рынка электрической энергии (мощности) переходного периода" стоимость услуг сетевых организаций (в том числе использующих для передачи электроэнергии объекты единой национальной энергетической сети и территориальные распределительные сети), формируется за вычетом стоимости объемов потерь электрической энергии, учтенных в равновесных ценах на электрическую энергию (нагрузочных потерь), рассчитанной администратором торговой системы НП "АТС" в соответствии с договором о присоединении к торговой системе оптового рынка электрической энергии (мощности).

НП "АТС" рассчитывает объем и стоимость потерь, учтенных в равновесных ценах на электрическую энергию, и уведомляет субъектов оптового рынка об объемах и стоимости указанных потерь в порядке, установленном договором о присоединении к торговой системе оптового рынка электрической энергии. Указанный порядок предусматривает предоставление информации, в том числе о нагрузочных потерях, отнесенных к сетям единой национальной энергетической сети, и о нагрузочных потерях, отнесенных к сетям РСК.

В силу положений договора о присоединении к торговой системе оптового рынка право собственности на электроэнергию переходит от поставщика к покупателю в группе точек поставки генерации. Данное положение установлено в пункте 7 Правил оптового рынка, где указано, что местом исполнения обязательств по поставке являются одна или несколько точек поставки, относящихся к одному узлу расчетной модели и (или) к единому технологически неделимому энергетическому объекту, ограничивающих территорию, в отношении которой купля-продажа электрической энергии (мощности) на оптовом рынке осуществляется только данным участником оптового рынка, и используемых им для определения и исполнения связанных с поставкой и оплатой электрической энергии (мощности) обязательств.

В соответствии с пунктом 3.1 регулируемых договоров купли-продажи электрической энергии и мощности, заключенных между Обществом и поставщиками оптового рынка (производителями), в целях производства электрической энергии в объемах потерь количество электрической энергии, продаваемой по договору, в соответствии с Правилами оптового рынка, установлено с учетом увеличения базового прогнозного объема и предельных объемов электрической энергии на 3 процента.

В соответствии с пунктом 50 Правил оптового рынка торговля электрической энергией на оптовом рынке по регулируемым ценам осуществляется в рамках предельных (минимальных и максимальных) объемов. При этом указанные предельные объемы определяются устанавливаемыми в соответствии с Правилами оптового рынка долями от объема производства (потребления) электрической энергии, определенного для участника оптового рынка в прогнозном балансе с учетом положений пункта 52.

В силу пункта 52 Правил оптового рынка для каждого покупателя электрической энергии (мощности) в рассматриваемые прогнозные объемы электрической энергии включаются 3 процента объемов электрической энергии, на основе которых формируются соответствующие прогнозные объемы. Включение данной величины (3 процента) осуществляется в целях производства (и соответственно покупки) электрической энергии в объеме, необходимом для компенсации нагрузочных потерь электроэнергии. С учетом этой особенности формируются и прогнозные объемы поставщиков.

Из пункта 67 Правил оптового рынка следует, что поставщик по регулируемому договору обязан поставить покупателю электрическую энергию в определенном с учетом данных особенностей объеме.

Следовательно, вывод судов первой и апелляционной инстанций о том, что покупатель оптового рынка с учетом установленной договорной связи приобретает электроэнергию в объеме, превышающем необходимый ему для снабжения потребителей на розничном рынке, с учетом возникающих в сетях ЕНЭС нагрузочных потерь, соответствует установленным по делу обстоятельствам и указанным нормам права.

В соответствии с пунктами 2.4, 4.2.1 и 4.3.1 регулируемых договоров купли-продажи электрической энергии и мощности, заключенными между Обществом и поставщиками оптового рынка (производителями), право собственности на приобретаемую электрическую энергию переходит от поставщика к Обществу в ГТП генерации и, как следствие, количество энергии, указанной в счетах-фактурах продавцов, не совпадает с количеством энергии, отраженной приборами учета ГТП Общества, как покупателя оптового рынка.

Согласно пункту 2.8 договора купли-продажи электрической энергии по результатам конкурентного отбора ценовых заявок на сутки вперед от 06.09.2006, заключенному между Обществом и ЗАО "ЦФР", передача покупателю электроэнергии, приобретаемой на РСВ (как и электроэнергии, приобретаемой но регулируемым договорам), осуществляется в ГТП генерации, на основании пункта 78 Правил оптового рынка при определении равновесной цены на электрическую энергию (цены расчетов на РСВ), учитывается стоимость нагрузочных потерь электрической энергии.

Из пункта 81 Правил оптового рынка следует, что порядок расчета равновесных цен и планового почасового производства и потребления устанавливается в договоре о присоединении к торговой системе оптового рынка.

Приложением N 8 к договору о присоединении к торговой системе оптового рынка утвержден регламент расчета плановых объемов производства и потребления и расчета стоимости электроэнергии на сутки вперед.

Согласно пункту 8.3.5 указанного регламента, объем покупки электроэнергии на РСВ определяется как разница планового почасового объема потребления участника оптового рынка и объема электроэнергии, приобретенного участником по регулируемым договорам за минусом величины предварительных нагрузочных потерь - 3 процентов, увеличенного на величину расчетных нагрузочных потерь электроэнергии в сетях, оплачиваемых покупателем оптового рынка.

Величина нагрузочных потерь, оплачиваемых покупателем оптового рынка, рассчитывается в соответствии с пунктом 4.2.15 указанного регламента, и отражается в отчетах администратора торговой системы (НП АТС). В свою очередь, на НП "АТС" возлагались функции по предоставлению услуг по организации оптовой торговли электрической энергией, по проведению сверки и зачета взаимных встречных обязательств участников торговли, по организации системы гарантий и расчетов на оптовом рынке, заключение договоров и осуществление расчетов за электрическую энергию и оказываемые услуги на оптовом рынке электрической энергии (мощности). НП "АТС" направляло субъектам оптового рынка электроэнергии информацию о стоимости нагрузочных потерь, учтенных в равновесных ценах на электрическую энергию, которая предоставляется для расчета стоимости услуг по передаче в соответствии с требованиями пункта 123 Правил оптового рынка, и о плановой величине объема нагрузочных потерь электроэнергии в сетях распределительной сетевой компании, которая предоставляется для расчета стоимости электрической энергии, покупаемой РСК на розничном рынке в соответствии с пунктом 51 Правил недискриминационного доступа.

Суд апелляционной инстанции с учетом положений пункта 122 Правил оптового рынка, пункта 51 Правил недискриминационного доступа правомерно указал, что законодательными актами в области электроэнергетики не предусмотрена обязанность покупателя оптового рынка по продаже владельцу сетей электроэнергии, приобретенной у поставщиков оптового рынка сверх объемов, учтенных приборами учета в ГТП покупателя, а равно не предусмотрена обязанность организации по управлению ЕНЭС по покупке всех потерь, возникающих в сетях ЕНЭС.

Учитывая, что электроэнергия передается по единой энергетической системе и не имеет признаков персонализации, то есть невозможно определить от какого поставщика какому покупателю поступила электроэнергия, нагрузочные потери рассчитываются администратором торговой системы оптового рынка в целом по рынку и только затем распределяются на потребителей. Сведения об объемах и стоимости нагрузочных потерь, оплаченных Обществом при покупке электроэнергии на оптовом рынке, содержатся в ежемесячных отчетах о стоимости нагрузочных потерь, учтенных в равновесных ценах на электрическую энергию, и представленных Обществом Инспекции и НП "АТС".

В соответствии с пунктом 7.1 договора о присоединении ФСК оказывает участнику оптового рынка услуги по передаче электрической энергии по магистральным электрическим сетям. Пунктом 7.2. договора о присоединении предусмотрено, что действия, осуществляемые ФСК при оказании услуг по передаче электрической энергии участникам оптового рынка, определяются отдельно заключенными двусторонними договорами на оказание услуг по передаче электрической энергии между ФСК и участниками оптового рынка.

Инспекция указывает на незаключение Обществом в нарушение вышеуказанных пунктов договора с ФСК двусторонних договоров на оказание услуг по передаче электрической энергии. Между тем, Обществом не оспаривается, что оно не имеет прямого договора с ОАО "ФСК" на оказание услуг по передаче электрической энергии по сетям ЕНЭС. Соответствующие отношения урегулированы между ОАО "ФСК" и ОАО "Алтайэнерго". Стоимость услуг по передаче электрической энергии по указанным сетям оплачивается Обществом в адрес ОАО "Алтайэнерго". Данная схема договорных связей не противоречит закону. При установлении тарифов на электрическую энергию в проверяемом периоде регулирующим органом учитывались затраты на оплату услуг по передаче электрической энергии по сетям ЕНЭС, включающие затраты на содержание сетей и компенсацию нормативных потерь, а также затраты на содержание сетей территориальной сетевой организации и затраты на компенсацию нормативных потерь в сетях территориальной сетевой организации.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено и материалами дела подтверждается, что в целом в 2006 году и в 2007 году стоимость услуг по передаче электрической энергии, оказываемых Обществу ОАО "Алтайэнерго", складывалась исходя из полной стоимости нормативных потерь в сетях ЕНЭС и сетях территориальной сетевой организации.

При этом в рассматриваемом периоде спорные расходы Общества были направлены исключительно на оплату стоимости нагрузочных потерь, учтенных в цене на электроэнергию на оптовом рынке. Никаких дополнительных потерь Общество не приобретало. В тоже время, поскольку затраты на оплату данных потерь включены в тариф конечного потребителя, Общество компенсировало понесенные затраты за счет полученной от потребителей оплаты за электрическую энергию.

Вывод судов об экономической целесообразности понесенных расходов на оплату нагрузочных потерь в составе цен на электроэнергию на оптовом рынке является обоснованным и соответствует материалам дела.

Суд, с учетом подпункта 2 пункта 123 Правил оптового рынка правомерно указал, что налогооблагаемая выручка поставщика электроэнергии формируется с учетом потерь, что позволяет достичь баланса в сфере налогообложения, что стоимость нагрузочных потерь в сетях федеральной сетевой компании и региональной сетевой компании компенсировалась при оплате услуг сетевой компании ОАО "Алтайэнерго". Уменьшая стоимость услуг ОАО "Алтайэнерго" по передаче на стоимость оплаченных нагрузочных потерь, Общество компенсировало затраты на покупку нагрузочных потерь у поставщиков на оптовом рынке. При этом Общество, покупая у поставщиков оптового рынка электроэнергию, не совершает две отдельные хозяйственные операции, и в соответствии с условиями договора о присоединении к торговой системе оптового рынка и Правилами оптового рынка оплачивает в составе цены на электроэнергию рассчитанный НП "АТС" объем нагрузочных потерь, в связи с чем у Общества отсутствует отдельный первичный бухгалтерский документ, подтверждающего покупку электроэнергии для компенсации нагрузочных потерь.

Суд апелляционной инстанции, учитывая положения письма Минфина Российской Федерации от 27.06.2005 N 07-05-06/128, пришел к выводу, что только НП "АТС" может определить величину потерь, и что НП "АТС" следует разработать и утвердить формы документов, подтверждающие указанные потери, которые должны будут приниматься для целей налогообложения прибыли. Таким документом является отчет о результатах расчетов объемов и стоимости электроэнергии на оптовом рынке, в котором в строке "объем нагрузочных потерь, оплаченных участником оптового рынка" указаны натуральные показатели нагрузочных потерь, оплаченных Обществом в отчетном периоде, для документального подтверждения потерь никакой другой документ, кроме данного отчета, не требуется. Затраты на оплату электроэнергии в объеме, приходящемся на нагрузочные потери, в соответствии с этой позицией подлежат отнесению на расходы в составе материальных расходов, переданных в производство, то есть в составе расходов на покупку электроэнергии на оптовом рынке. В ходе налоговой проверки налоговому органу представлены первичные документы, соответствующие требованиям Федерального закона "О бухгалтерском учете", подтверждающие расходы Общества на покупку электроэнергии, в том числе акты приема-передачи электроэнергии.

Инспекция указанные обстоятельства в соответствии с нормами Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не опровергла.

По мнению налогового органа, судом оставлены без внимания сведения баланса электроэнергии, составленного Инспекцией, согласно которому величина остатка электроэнергии не соответствует величине нагрузочных потерь, компенсированных Обществу при оплате услуг сетевой организации.

Вместе с тем на примере декабря 2007 года апелляционным судом был проверен довод о несоответствии данных о количестве купленной электроэнергии, содержащихся в актах приема-передачи, подписанных Обществом с поставщиками, с данными интегральных актов учета перетоков электроэнергии и с данными, содержащимися в отчете НП "АТС" в разделе "данные акта оборота электроэнергии" и ему дана надлежащая оценка.

Суд апелляционной инстанции правомерно указал, что расчет Инспекции является некорректным, поскольку соответствующие приборы учета отражают не только электроэнергию, принятую Обществом для реализации на розничном рынке, но и объем электроэнергии, покупаемой частичным участником оптового рынка (ЗАО "Сибэнерготрейд" для ОАО "Алтайвагон") у поставщиков оптового рынка (ГТП PSBTRA12-2007 и ГТП PSBTRA14-2007), в силу того, что указанные ГТП находятся внутри ГТП Общества - PALTENER. Доказательства обратного Инспекция в материалы дела не представила.

Суд апелляционной инстанции правомерно указал, что доводы Инспекции об обязанности Общества представить иные первичные документы, подтверждающие технологические потери в электрических сетях и о нарушении заявителем бухгалтерского и налогового законодательства в связи с отсутствием таких документов, является несостоятельными, а вывод о нарушении Обществом пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации не основан на материалах дела.

Суд апелляционной инстанции обоснованно отклонил доводы Инспекции о том, что расходы на оплату нагрузочных потерь не включены в перечень расходов, учитываемых регулирующим органом при определении сбытовой надбавки гарантирующего поставщика, которым является Общество, поскольку цена электроэнергии для конечного потребителя включает в себя стоимость электроэнергии, стоимость услуг по передаче электроэнергии, стоимость услуг, оказываемых организациями коммерческой инфраструктуры, а также сбытовую надбавку гарантирующего поставщика. Следовательно, получая от потребителя оплату за электроэнергию, Общество получает денежные средства, необходимые для покрытия всех затрат всех субъектов, участвующих в процессе производства и передачи электроэнергии, однако при оплате сетевой организации услуг по передаче электроэнергии Общество в соответствии с пунктом 123 Правил оптового рынка уменьшает стоимость этих услуг, на стоимость нагрузочных потерь, указанную НП "АТС". В соответствии с актом об оказании услуг по передаче электроэнергии, подписанным Обществом и сетевой организацией, в декабре 2007 года полная стоимость услуг по передаче электроэнергии составила 311 780 483,63 руб., в то же время Обществу к оплате предъявлено 303 513 385,03 руб., т.е. меньше на стоимость нагрузочных потерь, оплаченных поставщиками оптового рынка Обществом и частичным участникам.

Суд апелляционной инстанции правомерно отклонил доводы Инспекции о том, что Общество обязано продать сетевой организации весь объем электроэнергии, приходящийся на потери, в том числе нагрузочные. Обязательства Общества по продаже сетевым организациям электроэнергии в целях компенсации ее потерь, возникших в их сетях, ограничены положениями пунктов 37, 42 Правил недискриминационного доступа (с 21.03.2007 - пунктами 51, 52 соответственно) и пунктом 120 Правил розничных рынков. В соответствии с указанными нормами права Общество продает территориальной сетевой организации (РСК) потери, не учтенные в ценах на электроэнергию на оптовом рынке. Других обязательств по продаже электроэнергии в целях компенсации потерь для Общества, как сбытовой организации, законом не установлено.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что Общество в целях компенсации потерь продает электроэнергию только РСК, а не всем сетевым организациям; законом не установлена обязанность Общества продавать ее ФСК в данных целях.

Согласно пункту 42 Правил недискриминационного доступа и пункту 122 Правил оптового рынка ФСК, как организация по управлению ЕНЭС, в целях компенсации потерь покупает электроэнергию не у Общества, а на оптовом рынке в соответствии с договором о присоединении к торговой системе оптового рынка. Кроме того, ФСК и РСК не обязаны компенсировать сбытовым компаниям весь объем потерь электроэнергии, возникших в их сетях, при этом законом не установлена обязанность по покупке ими величины нагрузочных потерь.

Следовательно, суд апелляционной инстанции правомерно указал, что Общество в силу прямого указания закона не может продать, а сетевая компания - купить объем электроэнергии, включенный в цену на оптовом рынке. Как было указано выше, отсутствие во владении у Общества объектов электросетевого хозяйства никак не лишает экономической оправданности покупку Обществом товара в объеме, учитывающем технологические потери при его транспортировке. Более того, Инспекцией в ходе налоговой проверки также не установлено, что какая-либо из сетевых организаций, относила на расходы стоимость спорных нагрузочных потерь, т.е. не установлен факт двойного отражения затрат.

При таких обстоятельствах, возникшие при реализации электроэнергии потери подлежат включению Обществом в состав затрат при исчислении налога на прибыль, что свидетельствует также о наличии у Общества права на налоговые вычеты по НДС.

Из оспариваемого решения Инспекции следует, что Общество занизило налогооблагаемые базы по налогу на прибыль в 2007 году на 7 413 101 руб., а также необоснованно заявило к возмещению НДС в 2007 году в размере 1 334 358 руб. по операциям на розничном рынке электрической энергии.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установленные по делу обстоятельства и имеющиеся в деле доказательства, в том числе договоры оказания услуг по передаче электрической энергии от 01.10.2006 N 1422 и от 01.02.2007 N 1852, учитывая, что ОАО "Алтайэнерго", являясь сетевой организацией на территории Алтайского края, владеющей объектами электросетевого хозяйства, с использованием которых оказывало Обществу услуги по передаче электрической энергии, учитывая, что объем потерь электроэнергии определяется как разница между объемом электроэнергии, поставленной в электрическую сеть ОАО "Алтайэнерго" из смежных сетей или от производителей электроэнергии, и суммой объемов электроэнергии, переданных потребителям ОАО "Алтайэнергосбыт", чьи энергопринимающие устройства присоединены к сети ОАО "Алтайэнерго", в смежные сетевые организации, пришли к выводам, что затраты на покупку электроэнергии подтверждены первичными документами поставщиков оптового и розничного рынка (договоры, акты приема-передачи электроэнергии, счета-фактуры), наличие и размер потерь в бесхозяйных электрических сетях подтверждены договором оказания услуг по передаче электроэнергии, в котором указаны потребители, имеющие присоединение к бесхозяйным электрическим сетям, и сами бесхозяйные сети, актами оказанных услуг по передаче электроэнергии, которые составлены на основании показаний приборов учета, установленных, в том числе на границе сетей сетевой организации с бесхозяйными сетями, счетами-фактурами, актами оказанных услуг по энергоснабжению и отчетами потребителей (содержащими сведения о полезном отпуске электроэнергии потребителям, присоединенным к бесхозяйным сетям).

Суд апелляционной инстанции правомерно указал, что величина потерь в бесхозяйных электрических сетях определяется в том же порядке, что и потери в сетях сетевой организации, а именно, как разность объемов электроэнергии, поступившей в сеть из сетей сетевых организаций и переданной потребителям.

Вывод суда о том, что затраты на приобретение электроэнергии, в объемах, необходимых на расход в виде технологических потерь в бесхозяйных объектах электросетевого хозяйства, непосредственно направлены на осуществление производственной деятельности Общества, потребители оплачивают только фактически полученную ими электрическую энергию, а сетевые организации оплачивают потери только в своих сетях, соответствующие затраты подлежат отнесению на себестоимость в составе материальных расходов в соответствии с подпунктом 3 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, является правильным.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено и материалами дела подтверждается, что в 2006 году Общество предъявило к оплате МУП "Горэлектросети 3 904 796,46 руб. (стоимость 7 474 296 кВтч электроэнергии), рассчитанной Обществом с применением тарифа на оплату потерь электроэнергии, установленного регулирующим органом исключительно для МУП "Горэлектросети", которое является сетевой организацией, в связи с чем именно оно обязано компенсировать фактические потери электрической энергии, возникшие в принадлежащих ему объектах сетевого хозяйства.

Учитывая решение Арбитражного суда Республики Алтай от 23.04.2007 по делу N А02-1846/2006 которым признан недоказанным факт потери электроэнергии в сетях МУП "Горэлектросеть" и Обществу отказано в удовлетворении иска о компенсации потерь электроэнергии, что Инспекция в соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представила в материалы дела доказательства о получении Обществом выручки от реализации 7 474 296 кВтч электроэнергии, фактически переданной Обществом, не установила лицо, которому Общество реализовало указанный объем электроэнергии на сумму 3 904 796,46 руб., не установила цену, по которой Обществом реализована указанная электроэнергия, исходя из тарифов на электрическую энергию, установленную регулирующим органом для каждой категории потребителей, не доказала факт реализации Обществом электроэнергии на сумму 3 904 796,46 руб. и занижение Обществом налоговой базы по налогу на прибыль.

При таких обстоятельствах суды обоснованно удовлетворили заявленные требования.

В целом доводы кассационной жалобы Инспекции направлены на переоценку установленных судами первой и апелляционной инстанций обстоятельств, что к полномочиям суда кассационной инстанции по правилам главы 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не относится.

Суд кассационной инстанции считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций подтверждены материалами дела и основаны на установленных по делу фактических обстоятельствах, получивших надлежащую оценку в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, нормы материального права применены правильно, нарушений процессуального закона, которые могли повлечь принятие незаконного судебного акта, не установлено, в связи с чем у суда кассационной инстанции правовые основания для отмены или изменения принятых по делу решения и постановления апелляционного суда отсутствуют.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа постановил:

решение Арбитражного суда Алтайского края от 16.08.2010 и постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 01.12.2010 по делу N А03-2295/2010 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.