Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 3 апреля 2007 г. N А72-5320/2006 Кассационная жалоба ФНС РФ по делу о признании недействительным решения налогового органа оставлена без удовлетворения, поскольку налоговым органом не соблюден порядок проведения выездной налоговой проверки деятельности налогоплательщика, а также порядок проведения производства по делу о налоговом правонарушении, предусмотренный налоговым законодательством, на основании которых решается вопрос о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 3 апреля 2007 г. N А72-5320/2006
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Ульяновской области, п.Ишеевка Ульяновской области,

на решение от 10.10.2006 Арбитражного суда Ульяновской области и постановление от 25.12.2006 Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда по делу N А72-5320/06,

по заявлению открытого акционерного общества "Криушинский судостроительно-судоремонтный завод", п.Криуши Ульяновской области, к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Ульяновской области, п.Ишеевка Ульяновской области о признании недействительным решения,

установил:

Открытое акционерное общество "Криушинский судостроительный - судоремонтный завод" (далее - Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 2 по Ульяновской области (далее - налоговый орган) от 10.04.2006 г. N 16-13-10/71ДСП о привлечении к налоговой ответственности.

Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 10.10.2006 заявление Общества было удовлетворено.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2006 решение оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами налоговый орган, обратился в суд кассационной инстанции с жалобой, в которой просит решение и постановление отменить, вынести новый судебный акт.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела, проверив законность принятых по делу судебных актов не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Из приобщенных к делу материалов усматривается, что оспоренное решение принято налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки Общества за период с 01.01.2002 г. по 30.09.2005 г.

По результатам проверки налоговый орган составил акт от 10.03.2006 N 16-13-10/42дсп и принял решение от 10.04.2006 N 16-13-10/71дсп о доначислении Обществу 31207513,16 руб. налогов, 23952143,19 руб. пеней и 956784 руб. штрафов.

По утверждению налогового органа, в 2002-2005 годах Общество несвоевременно уплачивало налог на имущество (пункт 2 оспариваемого решения налогового органа), единый социальный налог (пункт 3.3), страховые взносы на обязательное пенсионное страхование (пункт 4), сбор на содержание милиции, благоустройство территорий и другие цели (пункт 5), на пользователей автомобильных дорог (пункт 6), земельный налог (пункт 7), плату за пользование водными объектами (пункт 8), налог на реализацию ГСМ (пункт 9), на воспроизводство МСБ (пункт 10), платежи в фонд занятости населения (пункт 11), взносы в пенсионный фонд (пункт 12), в фонды социального страхования (пункт 13), обязательного медицинского страхования (пункт 14), территориальный фонд медицинского страхования (пункт 15), прочие налоги, пошлины и сборы (пункт 16), налог с продаж (пункт 21), транспортный налог (пункт 22). Кроме того, как считает налоговый орган, Общество имеет недоимку по НДС (пункт 1), единому социальному налогу (пункты 3.1, 3.2), неполно перечислило налог на доходы физических лиц в качестве налогового агента (пункты 17, 18), предоставило налоговому органу документы с заведомо недостоверными сведениями о налогоплательщиках (пункт 19), не предоставило 5 документов по п.2 ст.230 Налогового кодекса Российской Федерации.

Арбитражный суд кассационной инстанции, оставляя без изменения решение и постановление, отклоняет доводы кассационной жалобы и исходит из установленных судом обстоятельств дела и следующих норм материального права.

В соответствии с пунктом 1 статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок.

Статьи 87, 89, 100 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливают порядок оформления и процедуру проведения выездной налоговой проверки.

В силу пункта 2 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки.

В пункте 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации перечислены требования к содержанию решения о привлечении к ответственности. В частности, в решении должны быть изложены обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, приведены ссылки на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

В пункте 30 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указано, что при оценке судом соблюдения налоговым органом требований к содержанию решения о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренных в пункте 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, необходимо иметь в виду, что в таком решении непременно должен быть обозначен его предмет, то есть суть и признаки налогового правонарушения, вменяемого налогоплательщику, со ссылкой на соответствующую статью главы 16 Налогового кодекса Российской Федерации.

В решении налогового органа о привлечении общества к ответственности в пунктах 2, 3.3, 4-16, 21, 22 не приведены доказательства образования задолженности по налогам, а доказательством образования пени служат лишь ссылки на данные лицевых счетов налогоплательщика.

Как видно из материалов дела, необходимые сведения не отражены также и в акте проверки.

Соответствующие разделы акта от 10.03.2006 N 16-13-10/42дсп составлены налоговым органом с нарушением положений Инструкции Министерства РФ по налогам и сборам от 10.04.2000 г. N 60 "О порядке составления акта выездной налоговой проверки и производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах", утвержденной Приказом МНС РФ от 10.04.2000 г. N АП-3-16/138 (Зарегистрировано в Минюсте РФ 07.06.2000 г. N 2259).

Так, в акте выездной налоговой проверки должны содержаться сведения о методе проведения проверки по степени охвата ею первичных документов с указанием на то, какие разделы документации были проверены сплошным, а какие - выборочным методом. В случае неполного представления налогоплательщиком необходимых для проверки документов по запросу должностного лица налогового органа, проводящего проверку, приводится перечень непредставленных документов.

В силу пункта 1.11.1 Инструкции описательная часть акта выездной налоговой проверки должна содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов налоговых правонарушений, выявленных в ходе проверки, и связанных с этими фактами обстоятельств, имеющих значение для принятия правильного решения по результатам проверки.

Согласно пункту 1.11.2 Инструкции содержание описательной части акта выездной налоговой проверки должно соответствовать следующим требованиям:

Отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных налогоплательщиком деяний.

По каждому отраженному в акте факту налогового правонарушения должны быть четко изложены:

вид налогового правонарушения, способ и иные обстоятельства его совершения, налоговый период, к котором данное правонарушение относится:

оценка количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях организацией (индивидуальным предпринимателем) данными, связанными с исчислением и уплатой налогов (сборов), и фактическими данными, установленными в ходе проверки. Соответствующие расчеты должны быт включены в акт выездной налоговой проверки или приведены в составе приложений к нему;

ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием, в случае необходимости, бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского учета) и иных доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения;

квалификация совершенного правонарушения со ссылками на соответствующие нормы Налогового кодекса Российской Федерации, законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, которые нарушены налогоплательщиком;

Акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах.

Каждый установленный в ходе проверки факт налогового правонарушения должен быть проверен полно и всесторонне.

Изложение в акте обстоятельств допущенного налогоплательщиком правонарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля.

В акте должно обеспечиваться отражение всех существенных обстоятельств, относящихся к выявленным правонарушениям.

Судом первой инстанции установлено, что указанные выше положения налоговым органом были нарушены.

Так, соответствующие пунктам 2, 3.3, 4-16, 21, 22 решения разделы акта не позволяют определить достоверность использованных проверяющими данных, размеры и периоды начислений, обоснованность произведенных расчетов.

Суды первой и апелляционной инстанций правильно указали, что данные КРСБ не могут быть положены в основу решения по выездной проверке. Лицевой счет, который ведет налоговый орган, является формой внутреннего контроля, осуществляемого во исполнение ведомственных документов. Из лицевых счетов невозможно установить достоверное г:, периода образования задолженности, размер пеней и период, в течение которого начислялись пени.

Материалами дела установлено, что период проведения проверки финансово-хозяйственной деятельности Общества, указанный в решении налогового органа от 07.11.2005 г. N 129 (т.3, л.д.127), был определен с 01.01.2002 г. по 30.09.2005 г.

Между тем, в нарушение ст.87 Налогового кодекса Российской Федерации и вышеуказанного решения N 129т от 07.11.2005, лицами, осуществляющими проверку, в разделы акта, фиксирующие несвоевременную уплату сумм налогов, самостоятельно включена задолженность по налогам в виде переходящего сальдо, не относящаяся к проверяемому периоду. Данный факт налоговым органом не опровергается.

Налоговой проверкой был охвачен период с 01.01.2002 по 30.09.2005, то есть 3 года 9 месяцев. Действия налогового органа являются неправомерными, поскольку не согласуются с положениями Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и разъяснениями Президиума ВАС РФ, изложенными в постановлении от 07.10.2003 N 2203/03.

Частично суммы налогов, начисленные к уплате по результатам выездной проверки, были признаны арбитражным судом не подлежащими взысканию, о чем имелись вступившие в силу судебные акты, а частично суммы налогов оплачены Обществом в добровольном порядке.

Решением Арбитражного суда Ульяновской области по делу N А72-2799/05-6/120 от 13.06.2006 решение налогового органа N 24 от 14.03.2006 было признано недействительным в полном объеме, то есть было признано незаконным взыскание недоимки и пени по всем видам налогов, за период с 22.04.2003 по 30.09.2005.

Таким образом, вынося решение N 16-13-10/71дсп от 10.04.2006 налоговым органом повторно предъявляются к оплате те суммы налоговых платежей, и начисленные на них пени, которые ранее им уже предъявлялись ко взысканию и были признаны судом не подлежащими оплате (взысканию). Поэтому решение N 16-13-10/дсп в части предъявления к оплате вышеуказанных сумм налогов и начисленных на них пени является недействительным.

Согласно решению налогового органа от 05.11.2005 г. N 141 в выездной проверке в составе проверяющей группы участвовал оперуполномоченный ОРЧ по налоговым преступлениям при УВД Ульяновской области. Взаимодействуя с органами внутренних дел, проверяющие не исследовали финансово-хозяйственные и бухгалтерские документы Общества за период 2001-2004 гг., изъятые в 2004 году по заявлению налогового органа и не возвращенные после прекращения следственных действий. Встречные налоговые проверки поставщиков Общества с целью установления договорных связей не проводились.

В силу статьи 87 Налогового кодекса Российской Федерации если при проведении выездных налоговых проверок у налоговых органов возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика, связанной с иными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика (встречная проверка).

Суд кассационной инстанции находит обоснованным вывод обжалуемого постановления о том, что зафиксировав неполную уплату сумм НДС, налоговый орган исходил из того, что в ходе выездной проверки не все счета-фактуры представлены. Между тем, реальность хозяйственных операций, факты уплаты налога поставщикам налоговым органом не проверялись, оценка факту изъятия органами внутренних дел счетов-фактур и других первичных документов Общества за 2002 год не дана, по суммам НДС, начисленным ОАО "Униптимаш" (поставщиком), отсутствуют ссылки на доказательства предъявления к вычету налога на добавленную стоимость по этим товарам (работам, услугам), на первичные бухгалтерские документы и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения. Не основано на доказательствах и утверждение налогового органа о том, что при расчетах с ОАО "Ульяновскэнерго", ЗАО "Ульяновскагропромсевис", ЗАО "Щит и Дельта", ЗАО "Криушинская судоремонтная компания" использованы необеспеченные векселя. Являются бездоказательными также выводы налогового органа о необеспеченности платежей (пункт 1.4 решения) и о необходимости восстановления сумм НДС за газ и электроэнергию, уплаченных ООО "Ульяновскрегионгаз" и ОАО "Ульяновскэнерго" (пункт 1.5).

Суд первой и апелляционной инстанции обоснованно указал, что в ходе проверки сделан ошибочный вывод о наличии у Общества недоимки по единому социальному налогу в связи с неуплатой страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в 2003-2005 гг., так как страховые взносы Обществом уплачивались, в том числе и в рамках исполнительных производств по судебным решениям в пользу органа Пенсионного фонда Российской Федерации, что подтверждается материалами дела.

К моменту проведения выездной проверки все взносы в пенсионный фонд ОАО "Криушинский ССРЗ" были уплачены, оснований для доначисления сумм ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет, у налогового органа не имелось, а потому суд первой и апелляционной инстанций сделал верный вывод о признании решения налогового органа N 16-13-10/71дсп от 10.04.2006 недействительным.

При этом суд обоснованно принял во внимание, что предъявление к оплате сумм доначисленного ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет решением N 16-13-10/71дсп от 10.04.2006 является уже третьим по счету решением, направленным на взыскание одних и тех же сумм налоговых платежей к настоящему времени частично признанных не подлежащими ко взысканию, частично оплаченных.

При этом оценки количественного и суммового расхождения между заявленными в налоговых декларациях данными и фактическими данными, как они были установлены, с указанием документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, ни в оспариваемом решении, ни в акте проверки не содержится.

В пункте 18 решения налогового органа указано, что Общество неправомерно не удержало 2072 руб. налога на доходы физических лиц; не представило 5 документов, сообщило заведомо недостоверные сведения налоговому органу.

В соответствии с п.1 ст.24 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации возложены обязанности но исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Между тем налоговым органом не приведено; доказательств в обоснование включения расходов на оплату услуг связи в налоговую базу по НДФЛ. Бездоказательным является и вывод о непроизводственном характере пользования этими услугами связи.

Кроме того, пункт 9 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает недопустимость уплаты налоговым агентом налога за счет его средств, тогда как в решении налогового органа указано, что налог налоговым агентом не удержан.

В соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом Российской Федерации установлена ответственность.

Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

В нарушении указанных норм налоговый орган не доказал ни обстоятельства, свидетельствующие о факте налогового правонарушения, ни вину Общества в представлении документов с заведомо недостоверными сведениями, непредставлении в налоговый орган сведений о доходах физических лиц соответствующего налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов (пункты 19, 20 решения).

Кроме того, ни в акте проверки, ни в решении налогового органа нет ссылок на бухгалтерские (иные документы), подтверждающие наличие фактов нарушений, в связи с чем невозможно определить их характер.

Таким образом, суд кассационной инстанции находит обоснованным вывод первой и апелляционной инстанции о том, что налоговым органом не соблюден порядок проведения выездной налоговой проверки деятельности налогоплательщика, а также порядок проведения производства по делу о налоговом правонарушении, предусмотренный статьями 87, 89, 1 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации, на основании которых решается опрос о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.

В силу п.6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностным лицом налогового органа требований, установленных статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации, может являться основанием для отмены решения налогового органа.

Следовательно, суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования Общества и признал незаконным решение налогового органа о привлечении Общества к налоговой ответственности.

При таких обстоятельствах, судебные акты основаны на полном, всестороннем исследовании представленных сторонами доказательств, правильной правовой квалификации спорных правоотношений, правильном применении норм материального и процессуального права, поэтому их следует оставить без изменения, а кассационную жалобу без удовлетворения.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 274, 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанции постановил:

решение от 10.10.2006 Арбитражного суда Ульяновской области и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.12.2006 по делу N А72-5320/06 оставить без изменения, кассационную жалобу для удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.