Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 15 февраля 2007 г. N А65-13115/060-СА1-23 Кассационная жалоба ФНС РФ по делу о признании недействительным решения налогового органа оставлена без удовлетворения, поскольку отсутствуют достаточные доказательства занижения налоговой базы и, соответственно, причинения реального ущерба бюджету в доначисленной по акту проверки сумме. Поэтому налоговый орган неправомерно доначислил заявителю спорные суммы налога на прибыль (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 15 февраля 2007 г. N А65-13115/060-СА1-23
(извлечение)

ГАРАНТ:

По-видимому, в названии документа допущена опечатка. Номер данного дела следует читать: А65-13115/06-СА1-23

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы РФ по Московскому району г.Казани,

на решение от 11.08.06 г. и постановление апелляционной инстанции от 25.10.06 г. Арбитражного суда Республики Татарстан по делу N А65-13115/06,

по исковому заявлению открытого акционерного общества "Коммерческий инвестиционно-трастовый банк" о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы РФ по Московскому району г.Казани,

установил:

Открытое акционерное общество "Коммерческий инвестиционно-трастовый банк" "Казанский" обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения N 428/1 от 23.06.06 г. инспекции ФНС России по Московскому району г.Казани.

Решением от 11.08.06 г. суд заявление удовлетворил.

Постановлением апелляционной инстанции от 25.10.06 г. указанное решение оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган просит принятые судебные акты отменить, как несоответствующие нормам материального права, в удовлетворении заявления отказать.

Проверив в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции приходит к следующему.

Как следует из материалов дела и установлено судом, ответчиком была проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за 2002-2003 гг.

В ходе данной выездной налоговой проверки было установлено, что общество в нарушение пункта 8 статьи 250, п.3 ч.1 ст.251 Налогового кодекса Российской Федерации занизило внереализационные доходы за 2003 год на суммы образовавшегося "эмиссионного дохода", в виде разницы между номинальной стоимостью размещаемых акций (долей, паев) и стоимостью полученного имущества в размере 350 млн.рублей, которые по мнению инспекции, были получены безвозмездно и подлежали обложению налогом на прибыль на общих основаниях. Кроме этого, при проверке правильности исчисления налога на прибыль было установлено завышение расходов на 6230342231 руб. 28 коп., связанных с производством и реализацией и внереализационных расходов, в результате непредставления документов, подтверждающих фактически произведенные, и экономически обоснованные затраты.

По результатам проверки был составлен акт выездной налоговой проверки от 30.12.05 г. N 428. 07.02.06 г. состоялось рассмотрение материалов проверки, а также возражений налогоплательщика, по результатам которого ответчиком принято решение N 428 от 07.02.06 г. о проведение дополнительных мероприятий налогового контроля.

По результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля и на основании акта выездной налоговой проверки, ответчиком было вынесено решение N 428/1 от 23.06.06 г. о привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ч.1 ст.126 НК РФ за непредставление по требованиям налогового органа 2221 документа.

Кроме этого, указанным решением было предложено уплатить суммы налога на прибыль за 2002-2003 гг. в размере 1515442135 руб. 50 коп. и соответствующие по ним суммы пени в размере 610323681 руб. 62 коп.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2003 г. в размере 84000000 рублей послужил вывод ответчика о том, что разница между номинальной стоимостью размещаемых акций (долей, паев) и стоимостью безвозмездно полученного имущества в размере 350 млн.рублей является его внереализационным доходом, подлежащим включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Произведенную ответчиком в целях обложения налогом на прибыль квалификацию полученного имущества по подпункту 2 пункта 1 статьи 248 и пункту 8 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации, как внереализационного дохода суд признал ошибочной.

Судом установлено, что ООО "Банк "Казанский" в соответствии с решением общего собрания участников общества (протокол N 31 от 10.10.02 г. и протокол N 32 от 15.02.03 г.) был реорганизован путем преобразования из общества с ограниченной ответственностью в общество с дополнительной ответственностью.

В соответствии с п.7 учредительного договора, утвержденного общим собранием участников общества (протокол N 4 от 17 октября 2003 года) участники банка приобрели доли в ОДО "Банк "Казанский" по цене, превышающей их номинальную стоимость (170% от номинальной стоимости долей).

В бухгалтерском учете банка разница в размере 350000000 рублей между номинальной стоимостью долей (уставный капитал) и ценой размещения (500000000 рублей * 170%) была отражена по счету 10602 "Эмиссионный доход", тогда как в налоговом учете данный доход отражен не был.

Исходя из чего, ответчиком и был сделан вывод о неправомерном исключении из доходной части, подлежащей налогообложению, спорной суммы превышения цены размещения долей над их номинальной стоимостью.

Между тем, ответчиком не учтено следующее.

В соответствии со статьей 248 Кодекса к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы, которыми в силу пункта 8 статьи 250 Кодекса признаются, в частности, доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 настоящего Кодекса.

Доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал (фонд) организации (включая доход в виде превышения цены размещения акций (долей) над их номинальной стоимостью (первоначальным размером) в соответствии с п.п.3 п.1 ст.251 НК РФ относятся к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что имущество, полученное заявителем от ООО "Банк Казанский", является вкладами участников в уставный капитал заявителя и не могут считаться безвозмездно полученными, поскольку отношения по формированию уставного капитала заявителя носили возмездный характер; пропорционально долям в уставном капитале распределялась прибыль, что соответствует ст.ст.87, 90, 93, 94 ГК РФ, п.2 ст.28 Федерального закона "Об обществах с ограниченной ответственностью".

Такой вывод суда, соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, выраженной в Постановлениях от 08.08.00 г. N 1248/2000, от 24.08.99 г. N 1987/1998, от 06.10.98 г. N 64/98, от 25.08.98 г. N 1355/98.

На отсутствие у налогоплательщика обязанности по увеличению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за счет спорных сумм эмиссионного дохода, указывают корреспондирующие вышеприведенным нормам положения ст.277 НК РФ, в редакции действовавшей на момент возникновения правоотношений.

Согласно п.1 ч.1 указанной нормы, не расценивалась, в качестве прибыли налогоплательщика-эмитента разница между номинальной стоимостью размещаемых долей и стоимостью получаемого имущества (включая денежные средства) при размещении налогоплательщиком эмитированных им долей.

Исходя из чего, суд пришел к выводу об отсутствии у налогового органа правовых оснований считать полученные заявителем средства внереализационным доходом и доначислять по спорному эпизоду налог на прибыль, начислять пени.

Вторым основанием для доначисления сумм налога на прибыль и пени послужил вывод ответчика о неправомерном завышении расходов, связанных с производством и реализацией, а также внереализационных расходов на сумму затрат в размере 6230342231 руб. 28 коп.

При этом, указанную позицию, ответчик аргументировал непредставлением документов, подтверждающих фактически произведенные, и экономически обоснованные затраты.

В связи с чем, ответчик определил налоговую базу расчетным путем, доначислив спорную сумму недоимки по налогу на прибыль и пени по ним.

Судом установлено, что ответчиком в рамках проведения выездной налоговой проверки, на основании ст.93 части первой Налогового кодекса РФ в адрес заявителя были направлены 27 требований о представлении документов, необходимых для проведения проверки.

Указанные требования были исполнены частично, запрашиваемые документы в количестве 2221 штуки ответчиком в нарушение п.1 ст.93 части первой Налогового кодекса РФ в срок, отведенный данными требованиями, представлены не были.

Исходя из чего, действия (бездействия) заявителя были квалифицированы по ч.1 ст.126 НК РФ, с последующим применением не только мер налоговой ответственности на основании данной нормы, но и отказом в признании правомерности отнесения в состав расходов, связанных с производством и реализацией, а также внереализационных расходов, произведенных заявителем затрат в размере 6230342231 руб. 28 коп.

Вместе с тем, как установлено судом, заявитель был фактически лишен возможности исполнить свою обязанность по полноте предоставления информации, подтверждающей правомерность отнесения в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, произведенных в ходе осуществления банковской деятельности затрат.

Статьей 31 Налогового кодекса Российской Федерации на налоговые органы возложен контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, полнотой и своевременностью уплаты налогов и других обязательных платежей.

При реализации указанных полномочий налоговый орган вправе согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 31 Кодекса затребовать у проверяемого налогоплательщика документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, а лицо, у которого документы запрашиваются, обязано представить их в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации.

В свою очередь, в соответствии с п.5, 7 ч.1 ст.23 НК РФ налогоплательщик обязан представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, информацию и документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

При этом, ч.2 ст.93 НК РФ установлено, что непредставление налогоплательщиком запрашиваемых документов в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную статьей 126 части первой Налогового кодекса РФ.

Из названной нормы следует, что для применения такой ответственности должны быть доказаны: факт наличия соответствующих документов (сведений) у налогоплательщика, обязанность их представления, предусмотренная налоговым законодательством, непредставление документов в установленный законом или налоговым органом срок и количество непредставленных документов.

Между тем, требование о представлении документов должно содержать ряд реквизитов, главным из которых является указание на истребуемые документы с максимально возможной степенью их конкретизации в целях его исполнимости, исключающей в свою очередь, какие-либо неясности или сомнения относительно характера, содержания и назначения истребуемых документов.

Данная информация должна быть отражена в требовании налогового органа, потому что именно получение требования является непосредственным основанием для возникновения у налогоплательщика обязанности по представлению документов, запрашиваемых налоговым органом, за неисполнение которой впоследствии налогоплательщик может быть привлечен к налоговой ответственности по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации.

По мнению суда требования налогового органа о предоставлении документов были заранее неисполнимыми, поскольку выставлялись ответчиком с нарушениями: запрашивались не только копии документов, но и их оригиналы; сроки представления документов в требованиях не соответствовали ст.93 НК РФ; требования выставлялись повторно, дублировали друг друга; копия одного документа запрашивалась дважды; не указывались реквизиты и наименования запрашиваемых документов, позволяющих их идентифицировать, запрашивались документы, ведение которых не предусмотрено ни законодательством, ни номенклатурой Банка, которые у заявителя фактически отсутствуют.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что в требованиях о представлении документов, которые банк не смог исполнить, в нарушение статьи 93 Налогового кодекса Российской Федерации, не был указан конкретный перечень документов, перечень истребуемых документов имеет общий, неконкретный характер, так как в них не указано, за какой период и какие именно регистры налогового учета, какие именно бухгалтерские документы, какие именно первичные документы, в том числе какие именно договоры, акты, платежные поручения и другие документы, истребуются у налогоплательщика.

Вместе с тем, судом установлено, что заявителем были предоставлены ответчику истребованные документы, по требованиям последнего, оформленные надлежащим образом.

Исходя из чего, суд пришел к выводу об отсутствии, как события налогового правонарушения, так и вины заявителя в совершении правонарушения.

В силу ст.106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое установлена Налоговым кодексом ответственность.

Согласно п.1 ст.108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом.

В ст.109 НК РФ к числу обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности, законодатель относит отсутствие события налогового правонарушения и отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения.

Учитывая неопределенность правового содержания выставленных налоговым органом требований, фактическое отсутствие у налогоплательщика некоторых истребуемых документов, отсутствие в действиях налогоплательщика виновного противоправного отказа или уклонения от представления истребуемых налоговым органом документов и иных сведений, привлечение заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной ч.1 ст.126 Налогового кодекса Российской Федерации суд признал неправомерным.

Более того, из оспариваемого решения не ясно за непредставление каких именно 2221-го документа заявитель привлечен к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа в размере 50 руб. за каждый не представленный документ, при условии, что одно из требований налогового органа N 36, было признано недействительным постановлением апелляционной инстанцией Арбитражного суда РТ от 02.05.06 г. по делу N А65-35588/2005-СА1-32.

При таких обстоятельствах, суд признал состоятельными доводы заявителя о неправомерности действий налогового органа, выраженных в использовании права, предусмотренного п.7 ч.1 ст.31 НК РФ по определению сумм налога расчетным путем.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса РФ в случае непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов налоговый орган определяет суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Из указанной нормы следует, что налоговый орган должен был определить суммы налогов на основании совокупной информации о заявителе и иных аналогичных налогоплательщиках.

Как правильно указал заявитель, расчетный путь - это не простое вычисление суммы доходов и суммы неподтвержденных расходов, а сложный процесс, который направлен на правильные и обоснованные, отвечающие действительности, вычисления с учетом информации об иных аналогичных налогоплательщиках.

В связи с чем, необходимо отметить то обстоятельство, что даже если бы и имело место непредставление документов по вине банка, то при невозможности установить одну из составляющих, необходимых для исчисления налога, налоговому органу следовало руководствоваться соответствующим правилом, при условии соблюдения дополнительных гарантий прав налогоплательщика и обеспечивающим баланс публичных и частных интересов.

Налоговый орган обязан был применить расчетный метод по определению объекта налогообложения с учетом данных об иных налогоплательщиках, и не только при полном отсутствии учета доходов и расходов, но и при отсутствии документов, подтверждающих его расходную часть, что им сделано не было.

Исходя из положений ст.ст.31, 93, 252, 291 НК РФ и отсутствия достаточных доказательств занижения налоговой базы и, соответственно, причинения реального ущерба бюджету в доначисленной по акту проверки по этому эпизоду сумме, суд пришел к выводу о неправомерности доначисления заявителю спорных сумм налога на прибыль, произведенного ответчиком с нарушением положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Данный вывод суда в полной мере соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, выраженной в Постановлении N 668/04 от 25.05.04 года.

Указанные выводы судом апелляционной инстанции признаны правомерными.

Принятые судебные акты основаны на нормах права и материалах дела. Оснований для их отмены, предусмотренных статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, коллегия не находит.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд, постановил:

Решение от 11.08.06 г. и постановление апелляционной инстанции от 25.10.06 г. Арбитражного суда Республики Татарстан по делу N А65-13115/06 оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.