Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 13 мая 2010 г. по делу N А57-24991/2009 Кассационная жалоба ФНС РФ по делу о признании частично недействительным ненормативного правового акта налогового органа оставлена без удовлетворения, так как в силу прямого указания законодательства о налогах и сборах налогообложение предпринимательской деятельности, осуществляемое в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), производится в общеустановленном порядке, независимо от режима налогообложения, применяемого каждым из товарищей (извлечение) (отменено)

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 13 мая 2010 г. по делу N А57-24991/2009
(извлечение)

ГАРАНТ:

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28 декабря 2010 г. N 9534/10 настоящее постановление отменено

Резолютивная часть постановления объявлена 11 мая 2010 года.

Полный текст постановления изготовлен 13 мая 2010 года.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Славное", с. Славновка Калининского района Саратовской области,

на решение Арбитражного суда Саратовской области от 30.12.2009 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2010 по делу N А57-24991/2009,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Славное", с. Славновка Калининского района Саратовской области, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Саратовской области о признании частично недействительным решения от 17.09.2009 N 43, с участием заинтересованного лица: Управления Федеральной налоговой службы по Саратовской области, г. Саратов,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Славное" (далее - общество, заявитель, ООО "Славное") обратилось в Арбитражный суд Саратовской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Саратовской области (далее - налоговый орган, инспекция, Межрайонная ИФНС России N 13 по Саратовской области) о признании частично недействительным решения от 17.09.2009 N 43.

В качестве третьего лица к участию в деле привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Саратовской области.

Решением Арбитражного суда Саратовской области от 30.12.2009, оставленным без изменения постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2010, в удовлетворении заявленных требований отказано.

В части отказа от заявленных требований производство по делу прекращено.

Не согласившись с вынесенными судебными актами, общество обратилось в кассационную инстанцию с жалобой, в которой просит об отмене решения арбитражного суда и постановления апелляционной инстанции.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, коллегия считает жалобу необоснованной и не подлежащей удовлетворению.

Как видно из материалов дела, в период с 03.02.2009 по 15.06.2009 (приостановлена с 17.03.2009, возобновлена 29.05.2009) Межрайонной ИФНС России N 13 по Саратовской области проведена выездная налоговая проверка деятельности ООО "Славное" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов, сборов и платежей, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации, за период с 21.03.2006 по 31.12.2007, в том числе страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а также налога на доходы физических лиц за период с 21.03.2006 по 03.02.2009.

В ходе проверки налоговым органом установлена неуплата налогов в общей сумме 8798537 руб., в том числе:

- налога на прибыль за 2007 г. в сумме 924246 руб.,

- налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2007 г. в сумме 6854787 руб.,

- налога на имущество организации за 2007 г. в сумме 376771 руб.,

- ЕСН за 2007 г. в сумме 602048 руб.

Кроме того, проверкой установлено неправомерное неперечисление удержанного налоговым агентом налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2008 г. в сумме 646 руб., а также неудержание и неперечисление указанного налога за 2006 год в сумме 87 руб., за 2007 г. в сумме 7494 руб., за 2008 г. в сумме 28716 руб.

14 августа 2009 г. Межрайонной ИФНС России N 13 по Саратовской области по результатам налоговой проверки составлен акт N 43, которым зафиксированы допущенные нарушения.

17 сентября 2009 г. налоговым органом с учетом возражений налогоплательщика вынесено решение N 43 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа за занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет в сумме 50063 руб., в бюджет субъекта Российской Федерации - 134786 руб., НДС в сумме 1370952 руб., налогу на имущество организации в сумме 75354 руб., ЕСН в сумме 120408 руб., предусмотренного статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, за неисполнение обязанности по перечислению НДФЛ за 2008 г. в сумме 129 руб., за 2006 г. в сумме 7258 руб., предусмотренного пунктом 1 статьи 126 НК РФ, за непредставление сведений о доходах физических лиц за 2006-2008 г. в сумме 6000 руб., пунктом 2 статьи 119 НК РФ, в виде штрафа за непредставление налоговой декларации по налогу на имущество в сумме 452124 руб., налогу на прибыль в сумме 1201503 руб., НДС в сумме 9596638 руб., ЕСН в сумме 722439 руб.

Кроме того, указанным решением доначислены налоги в общей сумме 8798537 руб., в том числе налог на прибыль за 2007 г. в сумме 924246 руб., НДС за 2007 г. в сумме 6854787 руб., налог на имущество организации за 2007 г. в сумме 376771 руб., ЕСН за 2007 г. в сумме 602048 руб., НДФЛ за 2008 г. в сумме 646 руб., не удержанный и не перечисленный налоговым агентом НДФЛ в сумме 36297 руб. и соответствующие суммы пеней.

Не соглашаясь с доводами заявителя, суды обоснованно исходили из следующего.

В соответствии со статьей 1041 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели.

Пунктом 1 статьи 1043 ГК РФ установлено, что произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества, либо не вытекает из существа обязательства.

В соответствии с пунктом 5.1. договоров, произведенная сельскохозяйственная продукция является общей совместной собственностью общества с ограниченной ответственностью "Заволжье" (далее - ООО "Заволжье") и заявителя, и после уборки подлежит разделу между ними, при этом долей ООО "Заволжье" является определенное количество центнеров продукции с каждого убранного гектара, согласно приложениям к данным договорам, вся остальная часть произведенной сельскохозяйственной продукции является долей заявителя.

Бухгалтерский учет операций по договору простого товарищества (договора о совместной деятельности) ведется в соответствии с положениями ПБУ 20\30 "Информация об участии в совместной деятельности", утвержденному Приказом Министерства финансов России от 24.11.2003 N 105н (что также закреплено в пункте 6.1 договоров).

Гражданский кодекс Российской Федерации определяет право участников на ведение баланса по совместной деятельности одним из участников (пункт 2 статьи 1043 ГК РФ). Однако ведение операций по совместной деятельности на балансах каждого из участников не меняет правовой формы созданной структуры - простого товарищества без образования юридического лица.

Это означает, что если каждый участник учитывает операции по совместной деятельности на своем балансе, то он ведет учет своей деятельности и деятельности простого товарищества в рамках определенных договором условий.

Налоговый кодекс Российской Федерации рассматривает осуществление совместной деятельности только в рамках договора о совместной деятельности (простого товарищества).

Налогообложение операций в рамках исполнения договоров простого товарищества регулируется пунктом 9 статьи 250, подпунктом 5 пункта 1 статьи 251, пунктом 3 статьи 270, статьей 278, пунктом 3 статьей 286, статьей 377, статьей 174.1 НК РФ.

В соответствии с пунктом 9 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами признаются доходы в виде дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе, учитываемого в порядке, предусмотренном пунктом 4 статьи 278 НК РФ, согласно которому доходы, полученные от участия в товариществе, включаются в состав внереализационных доходов налогоплательщиков - участников товарищества и подлежат налогообложению в порядке, установленном главой 25 НК РФ.

Таким образом, если несколько организаций заключили договор простого товарищества, то в силу прямого указания законодательства о налогах и сборах налогообложение этой предпринимательской деятельности осуществляется в общеустановленном порядке, независимо от режима налогообложения, применяемого каждым из товарищей.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения в системе ЕСХН учитываются, в том числе и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 НК РФ.

Таким образом, если налогоплательщик ЕСХН является участником договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), то доходы, распределяемые в пользу налогоплательщика, согласно пункту 9 статьи 250 НК РФ относятся к внереализационным доходам, которые не включаются в общий доход от реализации товаров (работ, услуг) и не учитываются при определении статуса сельскохозяйственного товаропроизводителя.

Таким образом, учитывая, что пункт 2 статьи 346.2 НК РФ, а также пункт 4 статьи 346.3 НК РФ, связывают соответственно возникновение статуса налогоплательщика ЕСХН, и утрату права на применение ЕСХН, с размером доли дохода налогоплательщика от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг), а не с размером доли внереализационных доходов в общем объеме доходов, в связи с чем доходы, полученные в рамках договора совместной деятельности, и являющиеся внереализационными в силу пункта 1 статьи 346.5 и пункта 9 статьи 250 НК РФ не могут являться основанием для применения ЕСХН.

По делу установлено, что заявителем 01.03.2007 с ООО "Заволжье" были заключены два договора о совместной деятельности по производству сельскохозяйственной продукции, согласно которым "Участники" обязуются, объединив свои усилия и ресурсы (вклады) совместно действовать без образования юридического лица в целях производства сельскохозяйственной продукции (подпункт 1.1 договоров). Каждый "Участник" договоров выполняет определенный этап производства продукции с использованием собственных активов (подпункт 1.2 договоров). Вкладами "Участников" являются их собственные активы, которые они внесут в общее дело (подпункт 2.1 договоров).

В соответствии с подпунктом 3.1 пункта 3 договоров заявитель осуществляет следующие производственные этапы: вспашка, предпосевная обработка земель, посев, уход за посевами, вывоз произведенной сельскохозяйственной продукции с поля. ООО "Заволжье" в соответствии с подпунктом 3.2 пункта договоров осуществляет уборку урожая и согласно подпункту 4.2.1 обязуется выделить необходимую технику для уборки урожая, осуществлять ее эксплуатацию и ремонт в ходе уборочных работ.

Произведенная сельскохозяйственная продукция, согласно пункту 5.1 договоров, является общей совместной собственностью "Участников" и после ее уборки подлежит разделу между ними. Долей каждого из "Участников" является определенное количество центнеров продукции, рассчитанной в соответствии с условиями, установленными в разделе 5 договоров. Договорами также определено, что каждый "Участник" самостоятельно участвует в уплате налогов соразмерно своей доли, полученной после раздела сельскохозяйственной продукции.

В рамках договоров о совместной деятельности произведена продукция растениеводства (яровая и озимая пшеница, рожь озимая, просо, нут, подсолнечник).

Согласно книги доходов и расходов общий доход заявителя за 2007 г. составил 67353017 руб., в том числе: 680 руб. от реализации вкладышей в трудовые книжки; 717131 руб. - от оказания услуг по аренде техники; 1260180 руб. - субсидии на возмещение затрат; 65375026 руб. - от реализации сельскохозяйственных продукции, произведенной в рамках договоров о совместной деятельности.

Таким образом, доход заявителя от реализации сельскохозяйственной продукции, произведенной в рамках договоров о совместной деятельности (то есть отдельные этапы производства которой выполнены ООО "Заволжье") и распределенной на долю заявителя, составил 97% (65375026 руб.) в общем объеме доходов налогоплательщика (ООО "Славное" - заявителя), полученных от реализации товаров (работ, услуг).

Данный доход (65375026 руб.) в соответствии с пунктом 9 статьи 250 НК РФ включается в состав внереализационных доходов, которые при определении статуса сельскохозяйственного товаропроизводителя для целей исчисления единого сельскохозяйственного налога не учитывается. Доходы заявителя от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства - 0%, следовательно, налогоплательщиком нарушены требования пункта 2 статьи 346.2 НК РФ и он не вправе применять специальный налоговый режим для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН).

В связи с чем суды обоснованно пришли к выводу о неправомерности применения заявителем в 2007 г. системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей.

То есть правомерным является доначисление налогов и применение налоговых санкций.

Довод общества о том, что право на применение системы налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН) ставится законодателем в зависимость от вида деятельности, осуществляемой налогоплательщиком, а не от того, к какому виду доходы, полученные от этой деятельности, следует отнести (к доходам от реализации или внереализационным расходам), правомерно не принят во внимание.

При этом учтено, что в силу прямого указания законодательства о налогах и сборах, налогообложение предпринимательской деятельности, осуществляемое в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) производится в общеустановленном порядке, независимо от режима налогообложения, применяемого каждым из товарищей.

Поскольку согласно вышеизложенным статьям 250 и пункту 1 статьи 346.5 НК РФ доходы, распределяемые в пользу налогоплательщика, при его участии в простом товариществе, признаются внереализационными доходами, то они не учитываются в определении семидесятипроцентного норматива выручки от реализации сельскохозяйственной продукции.

В рамках договоров о совместной деятельности каждый из участников выполняет определенный этап производства продукции с использованием собственных активов. Между тем из требования пункта 2 статьи 346.2 НК РФ не следует, что при определении статуса отдельного налогоплательщика сельскохозяйственного производителя для целей исчисления ЕСХН, в составе доходов от реализации сельскохозяйственной продукции данного налогоплательщика учитываются доходы от реализации продукции, отдельные этапы производства которой осуществлялись сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями.

При таких обстоятельствах, коллегия считает, что доводы, изложенные в кассационной жалобе, направлены на переоценку установленных судами обстоятельств.

На основании изложенного, коллегия не находит оснований для отмены судебных актов.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа постановил:

решение Арбитражного суда Саратовской области от 30.12.2009 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2010 по делу N А57-24991/2009 оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

Обеспечительные меры, принятые определением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 21.04.2010 по данному делу отменить.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Славное" в доход федерального бюджета государственную пошлину за рассмотрение кассационной жалобы в размере 1000 руб. и за принятие обеспечительных мер по делу в размере 2000 руб.

Арбитражному суду Саратовской области в соответствии со статьей 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации выдать исполнительный лист.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.