Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 19 октября 2010 г. по делу N А65-9866/2008
(извлечение)
Резолютивная часть постановления объявлена 12 октября 2010 года.
Полный текст постановления изготовлен 19 октября 2010 года.
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Боровкова Владимира Аркадьевича, г. Казань,
на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 24.03.2010 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2010 по делу N А65-9866/2008,
по заявлению индивидуального предпринимателя Боровкова Владимира Аркадьевича к Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани, г. Казань, о признании незаконным решения, с участием третьих лиц: Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, г. Казань, открытого акционерного общества "Нижнекамскнефтехим", г. Нижнекамск, общества с ограниченной ответственностью "Натолхим", г. Москва, общества с ограниченной ответственностью "СовИнтерТех", г. Казань, общества с ограниченной ответственностью "Техойл", г. Москва, общества с ограниченной ответственностью "АвтоХимТрейд", г. Дзержинск,
установил:
индивидуальный предприниматель Боровков Владимир Аркадьевич (далее - заявитель, предприниматель) обратился в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району г. Казани (далее - налоговый орган) от 29.12.2007 N 13-01-21/34 в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4-ый квартал 2004 года в размере 122455 руб. 44 коп., пени за неуплату НДС в размере 50722 руб. 05 коп.; штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неполную уплату НДС в размере 24491 руб. 09 коп.; налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в размере 61013 руб. 05 коп., пени за несвоевременную уплату налога в размере 20612 руб. 66 коп., штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату НДФЛ в размере 12202 руб. 61 коп.; единого социального налога (далее - ЕСН) в размере 21211 руб. 58 коп., пени за несвоевременную уплату налога в размере 7166 руб. 15 коп., штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса за неполную уплату ЕСН в размере 4242 руб. 32 коп. и о возложении на налоговый орган обязанности устранить допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя.
Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 01.10.2008, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 11.12.2008, требования заявителя удовлетворены.
Постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 18.03.2009 состоявшиеся судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 24.03.2010, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.07.2010, в удовлетворении заявленного требования отказано.
В кассационной жалобе предприниматель просит отменить судебные акты, ссылаясь на нарушение единообразия в толковании и применении арбитражными судами норм материального и процессуального права.
Отзыв на кассационную жалобу не представлен.
Третьи лица, надлежащим образом извещенные о месте и времени судебного разбирательства, участия своего представителя в судебном разбирательстве кассационной инстанции не обеспечили, что в соответствии со статьей 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) не может служить препятствием для рассмотрения кассационной жалобы в их отсутствие.
Как установлено судами и следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки заявителя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, выявлены нарушения, о чем составлен акт от 05.12.2007 N 13-01-21/34.
На акт проверки заявителем представлены возражения и документы о совершении сделки с обществом с ограниченной ответственностью "Техойл" (далее - ООО "Техойл").
Налоговый орган, рассмотрев акт проверки, возражения заявителя, и представленные документы, принял решение от 29.12.2007 N 13-01-21/34 о привлечении заявителя к налоговой ответственности, доначислении НДС, НДФЛ, ЕСН, соответствующих пени.
Основанием для непринятия в налоговые вычеты и профессиональные налоговые вычеты расходов, доначисления налогов, пени, штрафов явился вывод налогового органа об отсутствии факта совершения сделки по поставке товара - диэтиленгликоля между заявителем и обществом с ограниченной ответственностью "СовИнтерТех" (далее - ООО "СовИнтерТех"), свидетельствующие о наличии цели получения необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогооблагаемой базы.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республики Татарстан от 28.04.2008 N 237 оспариваемое решение налогового органа оставлено без изменения, а апелляционная жалоба заявителя - без удовлетворения, с указанием обоснованности не принятия инспекцией расходных документов по сделке, совершенной в 2004 году с ООО "Техойл", представленных после получения акта проверки.
Предприниматель не согласился с выводами налогового органа и обжаловал решение налогового органа в суд, указав в заявлении, что налоговый орган не установил обстоятельств, свидетельствующих о получении им необоснованной налоговой выгоды по операциям, совершенным с ООО "Техойл".
Отказывая в удовлетворении заявленных требований, арбитражные суды пришли к выводу, что документы, представленные предпринимателем, содержат недостоверные сведения, не подтверждают реальность хозяйственных отношений с указанными в них контрагентами и не могут являться основанием для включения затрат в состав вычетов при исчислении НДФЛ и в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по ЕСН, а также для возмещения НДС.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы жалобы, заслушав выступления представителей лиц, участвующих в деле, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, в порядке, предусмотренном статьями 274, 286 АПК РФ, руководствуясь статьями 75, 100, 101, 122, 166, 169, 171, 172, 237, 247, 252 Кодекса, статьями 65, 200 АПК РФ, с учетом правовых позиций Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, не находит оснований для отмены принятых при повторном рассмотрении спора судебных актов.
В соответствии со статьей 227 Кодекса физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, являются плательщиками НДФЛ и самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащего уплате в соответствующие бюджеты.
В соответствии с пунктом 1 статьи 209 АПК РФ Кодекса объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.
Согласно статье 210 Кодекса при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 Кодекса.
В силу статьи 221 Кодекса при исчислении налоговой базы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.
При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса.
В соответствии с пунктом 2 статьи 236 Кодекса объектом налогообложения ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Частью 3 статьи 237 Кодекса предусмотрено, что налоговая база по ЕСН для индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Согласно пункту 2 статьи 54 Кодекса индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации. Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей утвержден Приказом Минфина России от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04-430.
Согласно пункту 2 Порядка индивидуальные предприниматели должны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности.
В соответствии с пунктом 13 Порядка доходы и расходы отражаются в Книге учета кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода, за исключением случаев, предусмотренных указанным Порядком.
Пунктами 1 и 2 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на полагающиеся налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с Кодексом.
Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), а также документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.
В соответствии с пунктом 2 статьи 169 Кодекса в целях принятия НДС к вычету или возмещению счет-фактура должен соответствовать требованиям пунктов 5, 6 указанной статьи.
При этом пунктом 6 статьи 169 Кодекса установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.
Согласно статьям 1 и 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" одной из основных задач бухгалтерского учета, который ведется на основании составляемых в момент совершения хозяйственной операции или непосредственно после ее окончания первичных учетных документов, является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации.
Таким образом, для подтверждения правомерности применения налоговых вычетов, а также решения вопроса о возможности учета тех или иных затрат в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН, должны быть представлены документы, подтверждающие факт осуществления заявленных им расходов, а также содержащие достоверную информацию о характере хозяйственных операций и о поставщиках товаров (работ, услуг).
Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
Судами установлено, из материалов дела следует, что между налогоплательщиком и ООО "СовИнтерТех" заключен договор на поставку предпринимателю диэтиленгликоля и оказания услуги по его наливу от 10.11.2004 N 41, дополнительное соглашение от 10.11.2004 N 1.
ООО "СовИнтерТех" письмом от 10.11.2004 за N 221 информировало предпринимателя о необходимости произвести оплату поставленного товара посредством перечисления денежных средств на расчетный счет ООО "Техойл" и в тот же день выставило ему счет-фактуру N 120 и товарную накладную N 128 на товар, согласованный в дополнительном соглашении к договору 12.11.2004.
Заявитель обратился к ООО "Техойл" с письмом о заключении договора непосредственно между ним и ООО "Техойл".
ООО "Техойл" выставило заявителю товарную накладную от 12.11.2004 по форме ТОРГ-12 на поставку диэтиленгликоля общим объемом 25,672 т, а также счет-фактуру N 00000041.
С названной сделки предприниматель заявил вычет по НДС, а затраты, связанные с приобретением диэтиленгликоля у ООО "СовИнтерТех", включил в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по ЕСН и в состав вычетов при исчислении НДФЛ.
Между тем в ходе мероприятий налогового контроля установлено, что представленные в обоснование произведенных вычетов и затрат документы не могут служить основанием для их получения в силу следующего.
Из письма ООО "СовИнтерТех", а также из показаний директора данной организации Белякова В.М. следует, что между ООО "СовИнтерТех" и заявителем отсутствовали финансово-экономические взаимоотношения.
Из книги продаж ООО "СовИнтерТех" за период с 01.10.2004 по 31.12.2004 следует, что счет-фактура от 10.11.2004 N 120, выставленная заявителю, в книге продаж не отражена.
Постановлением налогового органа от 16.11.2007 N 1 назначена почерковедческая экспертиза и его проведение поручено государственному учреждению Средне-Волжское региональный центр судебной экспертизы Министерства юстиции Российской Федерации (далее - ГУ Средне-Волжское региональный центр судебной экспертизы МЮ РФ) на предмет установления выполнения подписей Беляковым В.М или иным лицом на договоре N 41, заключенном между ООО "СовИнтерТех" и заявителем на поставку химической продукции, товарной накладной N 128, счете-фактуре N 120 и письме от 10.11.2004 N 221.
Протоколом от 16.11.2007 N 1 заявитель в соответствии с пунктом 6 статьи 65 Кодекса ознакомлен с данным постановлением.
Экспертами ГУ Средне-Волжского регионального Центра судебной экспертизы МЮ РФ проведены исследования экспериментальных образцов подписи Белякова В.М. и их сравнительное исследование с подписями на договоре N 41, заключенным между ООО "СовИнтерТех" и предпринимателем, товарной накладной ООО "СовИнтерТех" N 128, счете-фактуре ООО "СовИнтерТех" N 120 и письме ООО "СовИнтерТех" от 10.11.2004 N 221.
Эксперты сделали вывод о том, что на указанных документах, подписанных от имени Белякова В.М., подписи выполнены не самим Беляковым В.М., а другим лицом.
Из материалов встречной налоговой проверки, проведенной Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Татарстан по вопросу взаимоотношений ООО "СовИнтерТех" с заявителем, установлено, что указанное предприятие финансово-хозяйственных отношений с заявителем не имело.
Допрошенный в ходе налоговой проверки в качестве свидетеля Беляков В.М. показал, что ООО "СовИнтерТех" не обращалось к заявителю с письмом от 10.11.2004 N 221, в котором значится просьба перечислить суммы за поставленные товары в адрес ООО "Техойл", акты о взаимозачете с указанной организацией не составлялись и не подписывались, никаких финансово-хозяйственных отношений с заявителем ООО "СовИнтерТех" не имело.
ООО "СовИнтерТех" в ходе встречной налоговой проверки представлены копии книг продаж за период: октябрь, ноябрь, декабрь 2004 года, в которых отсутствуют записи, свидетельствующие о продаже товара в адрес предпринимателя.
Согласно пункту 2 статьи 169 Кодекса счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного подпунктом 5 и 6 указанной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.
В соответствии с пунктом 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 сделки, не соответствующие закону или иным правовым актам (статья 168 ГК РФ), мнимые и притворные сделки (статья 170 ГК РФ) являются недействительными независимо от признания их таковыми судом в силу положений статьи 166 ГК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 167 Кодекса недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
При таких обстоятельствах, судебные инстанции на основе анализа указанных документов сделали правильный вывод о том, что сделка между ООО "СовИнтерТех" и заявителем не заключалась, товар по указанному договору не поставлялся, с целью получения необоснованной налоговой выгоды представлены документы, подписанные не установленным лицом, не подтверждающие обоснованность расходов заявителя при определении налоговой базы.
Судами на основе анализа представленных документов установлено, что отгрузка товара в адрес ООО "АвтоХимТрейд" осуществлена 10.11.2004, тогда как получение товара заявителем от ООО "Техойл" значится лишь 12.11.2004.
Определением Арбитражного суда Республики Татарстан от 06.07.2009 для установления действительности заключенного с заявителем договора с ООО "Техойл", счета-фактуры от 12.11.2004 N 41, товарной накладной N 41, в Арбитражный суд г. Москвы в порядке статьи 73 АПК РФ направлено судебное поручение о допросе руководителя ООО "Техойл", Качаловой Л.В., а также для получения от свидетеля образцов ее подписи и почерка.
Определением Арбитражного суда г. Москвы от 04.09.2009 судебное поручение исполнено, указанный свидетель допрошен, Арбитражному суду Республики Татарстан направлены материалы: подписка свидетеля Качаловой Л.В. о предупреждении ее об ответственности по статьям 307, 308 Уголовного кодекса Российской Федерации, договор от 12.11.2004 N 35/2004, счет-фактура от 12.11.2004 N 00000041, товарная накладная от 12.11.2004 N 41, копия паспорта свидетеля, образцы подписи на пяти страницах, образец почерка свидетеля, протокол судебного заседания от 04.09.2009.
Из протокола судебного заседания Арбитражного суда г. Москвы от 04.09.2009 следует, что свидетелем Качаловой Л.В. даны ответы на поставленные вопросы, что она не являлась директором ООО "Техойл", какие-либо документы налоговой и бухгалтерской отчетности или иные документы от имени ООО "Техойл" не подписывала; никаких финансово-хозяйственных отношений с предпринимателем не имела, его не знает; паспорт не теряла, лично никому не отдавала, но оформляла кредиты в банках (например, "Русский Стандарт"), предоставляла ксерокопии своих документов, предполагает, что ее паспортными данными могли воспользоваться. Предпринимательской деятельностью не занималась, является наемным работником, работает в обществе с ограниченной ответственностью "Алгай" специалистом по кадровому делопроизводству, в 2004 году работала в отделе кадров общества с ограниченной ответственностью "Макдональдс", в 2005 году - в закрытом акционерном обществе "Москва-Макдональдс".
Определением Арбитражного суда Республики Татарстан от 06.10.2009 назначена судебно-почерковедческая экспертиза с целью определения принадлежности подписи Качаловой Л.В. в договоре поставки от 12.11.2004 N 35/2004, счете-фактуре от 12.11.2004 N 41, товарной накладной от 12.11.2004 N 41, проведение которой поручено ГУ Средне-Волжский региональный центр МЮ РФ.
Из заключения эксперта ГУ Средне-Волжский региональный центр МЮ РФ от 29.01.2010 N 125/1 следует, что подписи от имени Качалово
